趙為平

審計質(zhì)量是審計部門規(guī)避審計風(fēng)險，維護(hù)自身可信性和權(quán)威性，發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能的客觀要求。在日常審計工作中，只要我們結(jié)合實際，緊緊抓住審計質(zhì)量控制的關(guān)鍵點(diǎn)，從審計程序的各個環(huán)節(jié)入手，抓住不同階段、不同環(huán)節(jié)的關(guān)鍵點(diǎn)，嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致、依法審計，真正形成一個有效的審計質(zhì)量監(jiān)控體系，就能促進(jìn)審計質(zhì)量的提高，規(guī)避審計風(fēng)險的發(fā)生。

一、影響審計質(zhì)量的主要因素

1.審計方案可操作性不強(qiáng)。一是未體現(xiàn)審計方案指導(dǎo)操作的價值，有的審計方案與實際操作存在脫節(jié)，并且在審計實施過程中沒有及時完善和調(diào)整審計方案，嚴(yán)重影響了審計程序的進(jìn)行。二是未按規(guī)定扎實做好審前調(diào)查，沒有投入足夠的時間深入被審計單位了解和調(diào)查研究，搜集被審計單位相關(guān)內(nèi)部制度設(shè)置及其執(zhí)行情況等第一手資料，致使無法制訂出切實可行的審計方案。三是對審計項目的具體目標(biāo)、審計范圍、內(nèi)容和重點(diǎn)的恰當(dāng)性在審核把關(guān)上不夠嚴(yán)謹(jǐn)，致使審計項目的宏觀性不夠，重點(diǎn)不突出。

2.審計證據(jù)不夠充分有力。一是審計證據(jù)不夠充分。收集的審計證據(jù)未處理好客觀性和相關(guān)性的聯(lián)系，在復(fù)核時，才發(fā)現(xiàn)審計數(shù)據(jù)不可信甚至存在錯誤。二是審計證據(jù)重要性不強(qiáng)。收集的審計證據(jù)與要查處的主要問題關(guān)系不夠緊密，證明力不強(qiáng)，甚至是重復(fù)和互相矛盾材料。三是取證復(fù)核不夠到位。審計復(fù)核的重點(diǎn)基本上是對發(fā)現(xiàn)問題的定性和審計處理處罰是否準(zhǔn)確的復(fù)核，忽視對審計事項有關(guān)的事實是否清楚以及審計評價建議是否恰當(dāng)?shù)确矫娴膹?fù)核。

3.審計復(fù)核工作未能有效落實?！吨腥A人民共和國國家審計準(zhǔn)則》中的《審計質(zhì)量控制和責(zé)任》明確了審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機(jī)構(gòu)和審計機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人的工作職責(zé)及應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。這個規(guī)定對于增強(qiáng)審計人員責(zé)任心，提高審計質(zhì)量，有效控制審計風(fēng)險起到一個至關(guān)重要的作用。而在實際工作中，復(fù)核工作未能嚴(yán)格落實，尤其是審計組組長以及審計組所在業(yè)務(wù)部門的復(fù)核流于形式，例如有的在編制審計報告之前沒有經(jīng)過審計組長的復(fù)核，審計組長即使對審計工作底稿有復(fù)核也沒有認(rèn)真，只是查看一下是否有引用法律法規(guī)，至于審計問題的定性是否準(zhǔn)確，所應(yīng)用的法律法規(guī)是否恰當(dāng)，問題的性質(zhì)、金額、情節(jié)、原因和后果，審計組長很少認(rèn)真審核就簽字，然后交由審計組所在業(yè)務(wù)部門簽署意見。

4.審計責(zé)任追究制度不夠健全。建立和完善責(zé)任追究制度是控制審計質(zhì)量的重要保障，而審計責(zé)任追究制度往往也是現(xiàn)實中最薄弱的一環(huán)，有的責(zé)任追究制度泛泛而論，責(zé)任主體不明確；有的甚至根本沒有建立責(zé)任追究制度；還有的有制度而沒有認(rèn)真貫徹執(zhí)行。其結(jié)果是審計人員責(zé)任意識不強(qiáng)，導(dǎo)致審計人員在審計工作中的不規(guī)范行為時有發(fā)生。加上平時審計組在起草審計報告前討論的事項的情況及其結(jié)果也未作出記錄，審計部門對審計事項的復(fù)核也未提出書面復(fù)核意見，要求整改補(bǔ)充的資料也未跟蹤檢查等，從而一旦審計報告、審計決定、審計結(jié)果報告中出現(xiàn)審計過錯，就難以確定審計責(zé)任的具體環(huán)節(jié)和具體責(zé)任人，難以分清審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計部門負(fù)責(zé)人、審計機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人的責(zé)任，審計責(zé)任自然也無法落實到人。

5.思想認(rèn)識不高，質(zhì)量風(fēng)險意識不強(qiáng)。審計是一項技術(shù)性很強(qiáng)的工作，要求審計人員在整個審計過程中都應(yīng)運(yùn)用專業(yè)水平和職業(yè)判斷，審計項目現(xiàn)場檢查完成后，要根據(jù)審計實施過程中取證結(jié)果，對審計的風(fēng)險做出評估，考慮審計取證是否充分，是否能滿足規(guī)避所有重大風(fēng)險，以及能否支撐所出具的審計報告。任何不實或不當(dāng)?shù)脑u價，都可能會引起審計行政訴訟?？梢姡瑢徲嬋藛T的責(zé)任心和質(zhì)量風(fēng)險意識對審計結(jié)論相當(dāng)重要。但是，由于種種因素，審計人員往往在審計取證過程中未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和足夠的風(fēng)險意識，對審計質(zhì)量控制的意義認(rèn)識不足，對審計工作潛在風(fēng)險的防范意識，甚至把審計質(zhì)量控制工作看成無足輕重、費(fèi)時費(fèi)力的一般工作，缺乏應(yīng)有的緊迫感和責(zé)任感。

二、提高審計質(zhì)量防范審計風(fēng)險的主要措施

1.制定可行性的審計方案。審計方案是審計機(jī)構(gòu)在實施審計前，對審計工作所作的計劃和安排，分為審計工作方案和審計實施方案。切實可行的審計方案是建立在充分調(diào)查研究基礎(chǔ)上的，沒有充分的審前調(diào)查，難以制定出高質(zhì)量審計方案，因此，要認(rèn)真搞好審前調(diào)查工作，對被審單位基本情況了解清楚，做到心中有數(shù)，知彼知已，才能保證以后階段審計工作的順利實施。審計工作方案是用于指導(dǎo)整個項目審計的指導(dǎo)性文件，應(yīng)在充分調(diào)研的基礎(chǔ)上編制，所確定的審計目標(biāo)、范圍、內(nèi)容應(yīng)當(dāng)明確，重點(diǎn)突出，組織分工合理，各項工作措施和要求恰當(dāng)。審計實施方案是各審計組根據(jù)審計工作方案結(jié)合項目具體特點(diǎn)制定的具有可操作性的文件，用于指導(dǎo)審計人員執(zhí)行所有的審計程序。審計實施方案應(yīng)當(dāng)切實可行，具有較強(qiáng)的可操作性，審計項目立項和編制計劃，是審計項目質(zhì)量控制的第一個環(huán)節(jié)。審計項目立項必須重點(diǎn)突出、目的明確，符合法律規(guī)定的職責(zé)范圍，適合審計人力資源的現(xiàn)狀。

2.收集合法有效的審計證據(jù)。審計證據(jù)是審計機(jī)關(guān)和審計人員獲取的用以說明審計事項真相，形成審計結(jié)論最原始的證明材料。在審計實施過程中，稍有不慎，遺漏了審計證據(jù)尤其是重要的審計證據(jù)，就會事倍功半甚至帶來審計風(fēng)險。因此，在審計實施中要有針對性地收集與審計事項相關(guān)的、能夠證明審計事項的原始資料（如會計憑證、銀行對賬單、會議記錄、有關(guān)文件和實物等），并注意證據(jù)的客觀性、相關(guān)性、充分性和合法性。一是審計組要針對不同的情況、不同的審計或?qū)徲嬚{(diào)查對象（尤其是延伸調(diào)查對象）采取不同的方式方法，如事先明確取證范圍、擬定調(diào)查核實提綱、爭取相關(guān)部門協(xié)助等，以達(dá)到及時有效取得審計證據(jù)的目的。二是審計人員要在審計證據(jù)（尤其是由審計人員編寫的審計取證記錄或記錄的談話記錄）交由被審計單位或被調(diào)查人確認(rèn)之前，由2名以上人員對審計證據(jù)中人物、時間、地點(diǎn)、事實經(jīng)過、相關(guān)數(shù)字、最后結(jié)果等進(jìn)行認(rèn)真核對，以避免審計證據(jù)不完整、不準(zhǔn)確且無法彌補(bǔ)的情況出現(xiàn)。三是審計組內(nèi)部要建立起嚴(yán)格的審核制度，由審計組長或主審在審計過程中對審計人員獲取的審計證據(jù)，根據(jù)審計實施方案確定的目標(biāo)、事項內(nèi)容及審計規(guī)范化等要求，審核審計證據(jù)是否完整、準(zhǔn)確、有效，是否符合規(guī)范化要求，在復(fù)核中發(fā)現(xiàn)事實不清、證據(jù)不足、內(nèi)容不全的基本材料，審計組長應(yīng)要求審計組成員及時予以補(bǔ)正，確保審計取證材料完整、充實、準(zhǔn)確。

3.嚴(yán)格執(zhí)行審計復(fù)核制度。審計復(fù)核作為審計機(jī)關(guān)實行審計質(zhì)量內(nèi)部控制的一項重要機(jī)制，是審計報告質(zhì)量控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。對每一個審計項目都必須從基礎(chǔ)抓起，從源頭控制，扎扎實實地做好，特別是審計組所在業(yè)務(wù)部門的復(fù)核，不能當(dāng)作是可有可無的例行公事，不能只簽名就了事了，應(yīng)強(qiáng)化一二級復(fù)核工作，使審計組組長、審計組所在業(yè)務(wù)部門的復(fù)核落到實處，發(fā)現(xiàn)問題及時糾正。要嚴(yán)格落實三級復(fù)核職責(zé)，強(qiáng)化審計組組長和業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人復(fù)核責(zé)任，加強(qiáng)審計組長對審計證據(jù)、事實的復(fù)核，業(yè)務(wù)科室負(fù)責(zé)人對審計定性、審計報告的復(fù)核。通過對審計工作底稿和審計證據(jù)的逐級復(fù)核，確保每一審計事項都有充分必要的材料支持，并據(jù)此確定審計組對內(nèi)部控制制度的描述是否準(zhǔn)確、符合性測試及實質(zhì)性測試是否履行、審計重要性確定及分配是否適當(dāng)、受限制的審計程序是否已實施替代審計程序、重點(diǎn)審計領(lǐng)域和重要審計項目是否已獲得充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。審計復(fù)核工作做好了，其成果最終體現(xiàn)在促進(jìn)審計質(zhì)量的全面提高上，真正實現(xiàn)審計監(jiān)督的目的。

4.建立有效的責(zé)任追究機(jī)制。無論是審計過程的哪一個環(huán)節(jié)，沒有必要的監(jiān)督和制約，都很難保證把質(zhì)量控制落到實處。從審計組成員到審計組主審或組長，到分管領(lǐng)導(dǎo)和主要負(fù)責(zé)人，都應(yīng)明確應(yīng)該承擔(dān)的質(zhì)量控制責(zé)任，沒有履行好責(zé)任就應(yīng)該被追究和處理。2011年1月1日起施行的中華人民共和國審計署8號令《中華人民共和國國家審計準(zhǔn)則》中的《審計質(zhì)量控制和責(zé)任》明確規(guī)定了審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機(jī)構(gòu)和審計機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人對審計業(yè)務(wù)的分級質(zhì)量控制，明確了審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機(jī)構(gòu)和審計機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人的工作職責(zé)及應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。這個規(guī)定對于增強(qiáng)審計人員責(zé)任心，提高審計報告質(zhì)量，有效控制審計風(fēng)險起到一個至關(guān)重要的作用。如果缺乏完善的質(zhì)量檢查控制制度，有些審計報告的質(zhì)量問題可能只有到出現(xiàn)問題時才能發(fā)現(xiàn)。嚴(yán)格的日常監(jiān)督和定期的事后檢查相結(jié)合的質(zhì)量責(zé)任監(jiān)督檢查制度是變事后處罰為事前、事中的防范與化解審計風(fēng)險的主要措施，能使審計質(zhì)量控制的系統(tǒng)更加有效地運(yùn)行。

5.加強(qiáng)教育培訓(xùn)提高審計人員素質(zhì)。審計人員是審計工作的具體執(zhí)行者，其政治、業(yè)務(wù)素質(zhì)的高低直接關(guān)系到審計質(zhì)量的高低和審計風(fēng)險的大小。審計人員的自身素質(zhì)，對控制審計風(fēng)險、提高審計質(zhì)量有著根本性的作用。因此，提高審計人員的素質(zhì)應(yīng)成為各級審計部門的一項重要工作。一要加強(qiáng)審計人員的職業(yè)道德教育，審計的職業(yè)特性要求審計人員運(yùn)用一定的職業(yè)判斷，再完善的控制措施也不能防止審計人員的有意舞弊。審計人員僅僅具備專業(yè)技能是不夠的，還必須具有相應(yīng)的職業(yè)道德水平。二要加強(qiáng)審計人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，改善審計人員的知識結(jié)構(gòu)，提高審計人員的業(yè)務(wù)水平和綜合素質(zhì)。特別是要增強(qiáng)審計人員認(rèn)識、把握問題和運(yùn)用法律法規(guī)的能力，培養(yǎng)審計人員的思維能力，通過定期組織后續(xù)的學(xué)習(xí)考核、有針對性的典型案例剖析，引導(dǎo)審計人員嚴(yán)格執(zhí)法，正確行使自由裁量權(quán)，始終把握和運(yùn)用好法律法規(guī)，實現(xiàn)提高審計人員素質(zhì)的目標(biāo)。只有這樣，才能真正提高審計工作質(zhì)量和水平，有效規(guī)避審計風(fēng)險。

（作者單位：井岡山市審計局）