盧勇

摘要：“營改增”是國務院的決定和部署。由于營業(yè)稅實行的是價內(nèi)稅，長期以來企業(yè)產(chǎn)、供、銷各環(huán)節(jié)甚至財務部門的稅收成本意識都不強，但是增值稅是價外稅，這就有必要提高相關部門相關人員的稅收成本意識。營業(yè)稅改征增值稅政策的實施將加速建筑行業(yè)的變革。

關鍵詞：建筑業(yè)；稅制改革；稅負影響；建議措施

建筑業(yè)是我國國民經(jīng)濟的先導性和基礎性產(chǎn)業(yè)，與社會關系的聯(lián)系緊密，促進社會就業(yè)的貢獻率大，在經(jīng)濟和社會發(fā)展中具有十分重要的地位和作用。營業(yè)稅改征增值稅是國務院的決定和部署，這是一把雙刃劍，對建筑企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動產(chǎn)生深遠的影響，將加速建筑行業(yè)的變革。

一、“營改增”對建筑業(yè)的積極作用

建筑業(yè)“營改增”，是一項重要的結構性減稅措施?！盃I改增”的稅制改革將完善稅制，促進服務業(yè)產(chǎn)業(yè)細分，擴大社會專業(yè)化分工，為推動產(chǎn)業(yè)升級、轉變經(jīng)濟增長方式鋪平道路。這為建筑業(yè)企業(yè)健康發(fā)展必將帶來積極的影響。

1、有利于完善稅制，消除重復征稅，減輕企業(yè)稅負

“營改增”后，基本解決了建筑業(yè)收入中材料物資部分重復征稅問題，從長遠看必將減輕企業(yè)負擔。

2、有利于規(guī)范建筑企業(yè)的經(jīng)營行為，維護建筑市場的正常秩序

建筑業(yè)“營改增”后，完善了產(chǎn)業(yè)鏈上的發(fā)票管理，促使人工、材料、機械等成本發(fā)票的規(guī)范化、合法化，理順了總分包間的稅務關系，對聯(lián)營掛靠、合作經(jīng)營、非法轉包等行業(yè)不正當競爭行為有一定的制約作用，有利于凈化建筑市場環(huán)境。同時，“營改增”后，因建筑企業(yè)取得的增值稅發(fā)票需通過網(wǎng)絡認證系統(tǒng)確認，這必將促進建筑業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈上發(fā)票的進一步規(guī)范化和嚴格的管理，可以有效避免虛假發(fā)票。這些也必將對規(guī)范業(yè)主行為和施工企業(yè)的經(jīng)營行為產(chǎn)生深遠影響，有利于進一步規(guī)范建筑市場的正常秩序，推動建筑行業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。

3、有利于企業(yè)加強內(nèi)部管理，促進建筑業(yè)轉型升級

稅改后，企業(yè)新購置的固定資產(chǎn)進項稅額可以全額抵扣，同時因建筑企業(yè)經(jīng)營業(yè)務的多樣性，不同的專業(yè)業(yè)務可能執(zhí)行不同的增值稅稅率或有些業(yè)務仍屬營業(yè)稅范疇等情況，企業(yè)為最大限度地發(fā)揮進項稅額的抵扣作用，必將統(tǒng)籌考慮企業(yè)的經(jīng)營管理模式、設備購置計劃和專業(yè)業(yè)務分工等各方面的工作，有利于施工企業(yè)提高技術裝備水平，推動技術進步，促進建筑施工產(chǎn)業(yè)化的發(fā)展，促進企業(yè)轉型升級。同時也必將促進企業(yè)全方位地實施精細化管理，特別會加強每一工程項目的成本核算、供貨合同和發(fā)票的管理。

4、有利于建筑施工行業(yè)產(chǎn)業(yè)分工的進一步發(fā)展，專業(yè)協(xié)作更加緊密

由于增值稅具有規(guī)避重復納稅的固有特性，對于建筑施工行業(yè)上游相關行業(yè)所納的增值稅，傳導到建筑施工企業(yè)時承包可以作為增值稅中的進項稅額進行抵扣，促使上下游產(chǎn)業(yè)的融合，有利于建筑業(yè)上游相關產(chǎn)業(yè)的細分與專業(yè)化的發(fā)展，鼓勵建筑企業(yè)在某些方面做精做專做強，有利于整個行業(yè)的規(guī)范和健康發(fā)展。

二、“營改增”對建筑業(yè)的不利影響

由于大多數(shù)建筑施工企業(yè)采用“以包代管”的粗放式管理模式，并且二、三級資質(zhì)企業(yè)較多。這些企業(yè)內(nèi)部管理薄弱，成本管理欠缺，實施“營改增”，必然會給建筑企業(yè)帶來巨大的沖擊。

1、不能抵扣或進項稅額抵扣不足，影響企業(yè)稅負

首先，建筑勞務費占據(jù)工程總成本25%左右的勞務用工成本，這部分人工費是不能從進項稅額中抵扣的，在建筑業(yè)“營改增”時是作為應納稅而需計征增值稅的。因此施工企業(yè)中外來務工人員成本部分增值稅稅負，將大大增加。

其次，因建筑企業(yè)的施工項目流動性大、施工地域范圍廣、涉及材料品種多，一些地方材料就地取材，個體戶供料多且多是小規(guī)模納稅人，不同地區(qū)差異性很大，因此，施工企業(yè)可抵扣支出難以做到全部取得增值稅專用發(fā)票，從而影響進項稅的抵扣。

另外，甲供材料、水電費等費用的進項稅扣除問題，還有稅改前，施工企業(yè)必將存有大量的存量資產(chǎn)，如庫存原材料、周圍材料、臨時設施、在建未完工程、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等，這些存量資產(chǎn)都無法進行進項稅額的抵扣。這些情況都將影響建筑企業(yè)的稅負。

此外，還有固定資產(chǎn)折舊、混凝土、各項地材等稅率合理確定等也對施工企業(yè)自營項目成本有影響，無法在上下游行業(yè)之間轉嫁增值稅稅負。

根據(jù)2011年的數(shù)據(jù)測算情況，“營改增”后，雖然從理論上測算不增加企業(yè)稅負，但現(xiàn)實中由于建筑企業(yè)外來人工費支出不能抵扣與材料等進項稅額抵扣缺乏。只有理論測算的44.92%，致使企業(yè)稅負增加。按實際情況測算，如2011年浙江省26家企業(yè)執(zhí)行營業(yè)稅的稅負為3.35%，“營改增”后稅負增加至6.13%，企業(yè)稅負增加了2.78%，企業(yè)稅負比原來增加了83%（2.78/3.35）。

2、對建筑企業(yè)經(jīng)營管理行業(yè)特點及所面臨的市場環(huán)境的影響

由于建筑企業(yè)一般都有較多的子公司、分公司或項目公司，普遍存在承包、分包、合作等經(jīng)營方式，有些甚至采取掛靠形式，例如實行“交點”利潤經(jīng)營、“一腳踢”的承包方式、“以包代管”掛靠經(jīng)營的項目給企業(yè)帶來的經(jīng)營風險影響增值稅進項稅額的抵扣。實施“營改增”后，這些項目部、分公司根本就拿不出稅收要求的完整的可抵扣稅收資料，也拿不到合法票據(jù)抵扣，企業(yè)必須為此納稅買單。因此目前這種企業(yè)經(jīng)營管理模式，必然成為企業(yè)管理的一個盲點、企業(yè)經(jīng)營風險的所在，如不進行經(jīng)營管理方式的改革和創(chuàng)新，必然使企業(yè)經(jīng)營和管理風險大大增加。

3、對建筑行業(yè)稅收籌劃的影響

建筑企業(yè)跨地區(qū)經(jīng)營非常普遍，稅法規(guī)定，取得的增值稅發(fā)票進項稅額只能在企業(yè)法人機構所在地進行抵扣。因此，企業(yè)取得的增值稅發(fā)票名稱、稅號必須與企業(yè)法人機構全稱一致，但一個建筑企業(yè)往往有幾十個分公司，而各個分公司又有若干項目部，分布在全國各地，企業(yè)所有能夠按規(guī)定抵扣的增值稅發(fā)票原件全部要匯總到企業(yè)機構所在地，由機構所在地在繳納增值稅時，進行進項稅額抵扣，而增值稅稅票收集也不是容易事?！盃I改增”后，跨地區(qū)納稅也是擺在企業(yè)面前的一道難題。

4、對發(fā)票使用管理產(chǎn)生的影響

現(xiàn)行增值稅政策是憑增值稅發(fā)票認證抵扣，而且抵扣期限最長不得超過180天。但施工企業(yè)現(xiàn)狀是：項目勞務分包、專業(yè)分包、工程轉包普遍存在，有的項目部、分公司的分包合同、勞務合同還約定不含稅價，付款結算時，提供的發(fā)票大都是收據(jù)，采購的一些材料也沒有稅務發(fā)票，且個別領導、項目經(jīng)理、采購人員甚至存在“不要發(fā)票，降低成本”的錯誤認識。稅制改革后一旦開征增值稅，這將帶來高額納稅成本。

5、對定價機制產(chǎn)生的影響

增值稅計算方式與當前建設工程預算費用定額中的營業(yè)稅計稅方法存在差異，將影響工程預算造價。按現(xiàn)行工程預算定額取費規(guī)定，建筑工程造價包括營業(yè)稅及附加。增值稅下，銷項稅額=不含稅工程造價×增值稅率，進項稅額是材料采購、設備租賃、工程分包、勞務分包等環(huán)節(jié)取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，進項稅額產(chǎn)生于成材費用支出環(huán)節(jié)，增值稅與工程造價密不可分。“營改增”后，作為價外稅的增值稅是否計入工程造價、工程稅金如何取費等問題，將影響到工程量清單計價規(guī)則。

6、對財務核算指標產(chǎn)生的影響

一是產(chǎn)值與收入在“營改增”后的區(qū)別?！盃I改增”前，營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，施工產(chǎn)值與營業(yè)收入是相等的?！盃I改增”后，營業(yè)收入和施工產(chǎn)值相差約9.9%。例某公司2013年完成施工產(chǎn)值為100億元，營業(yè)稅稅制下，營業(yè)收入（為含稅收入）確認為100億元，營業(yè)占施工產(chǎn)值的100%。增值稅下，營業(yè)收入（為不含稅收入）=100/（1+11%）=90.09（億元），增值稅（銷項稅額）=90.09×11%=9.91（億元），營業(yè)收入占施工產(chǎn)值的90.1%。

二是對新購固定資產(chǎn)計價確認也因增值稅是價外稅，凈值也將下降，導致企業(yè)的資產(chǎn)結構將發(fā)生重大變化。

7、對建筑企業(yè)財務狀況的影響

一是對企業(yè)資產(chǎn)負債率的影響：因為增值稅是價外稅，企業(yè)外購的材料等存貨成本和機械設備等固定資產(chǎn)價值是按取得的增值稅發(fā)票扣除進項稅額后計量的，企業(yè)中的資產(chǎn)總額將比改征前有一定幅度下降，所以引起資產(chǎn)負債率上升。二是對企業(yè)實現(xiàn)利潤的影響：實行“營改增”后，由于受到建筑業(yè)行業(yè)特點和面臨市場環(huán)境出現(xiàn)不能抵扣部分增值稅進項稅額的影響，導致企業(yè)多繳增值稅，從而使企業(yè)實現(xiàn)的利潤總額有所下降。三是對現(xiàn)金流的影響：由于業(yè)主方工程款支付比例低，甚至支付不到位，但增值稅當期必須要繳。同時，工程進度款中還要直接扣除5%一20%的預留質(zhì)量保證金等，應交增值稅必須在當期繳納，而預留質(zhì)量保證金等要到工程項目竣工驗收后保修期到期后才能支付，收款減少、付款增加，這樣必將導致企業(yè)經(jīng)營性現(xiàn)金流量的凈支出，加大企業(yè)資金短缺。

三、建筑企業(yè)應做好“營改增”前的各項準備工作

為適應“營改增”，企業(yè)在自身的管理體制和運營機制方面，重點應準備應對好以下幾個方面問題：

1、認真學習增值稅政策，充分認識增值稅內(nèi)涵。組織企業(yè)內(nèi)部相關人員學習“營改增”方案、《增值稅條例》和《合同法》，不斷研究解決自身“營改增”中遇到的問題，完善內(nèi)部管理與核算體制，變更資產(chǎn)設備購置計劃，修訂內(nèi)部控制制度等。要認真地從增值稅的政策中分析并找出對建筑業(yè)的有利環(huán)境和不利因素，要按照增值稅政策的精神來重新思考自己的企業(yè)和部署企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展綱要。加強培訓，樹立意識。對各級領導及經(jīng)營、生產(chǎn)、造價、材料、財務、審計等各級管理人員進行“營改增”政策的培訓，更新知識、轉變觀念。要清楚“一般納稅人與小規(guī)模納稅人”的區(qū)別，“普通發(fā)票與增值稅專用發(fā)票”的區(qū)別；要認識到“營改增”后，施工企業(yè)成本發(fā)票不但與企業(yè)所得稅有關，也與增值稅密切相關。要依法樹立“索取發(fā)票、降低稅負”的意識，讓各級領導認清稅制改革方向，加深增值稅基本知識的了解，樹立依法納稅意識。

2、規(guī)范企業(yè)經(jīng)營模式，擴大自營比例、規(guī)范合作經(jīng)營模式。一是稅制改革給企業(yè)帶來的最大激勵信息是企業(yè)的經(jīng)營活動，要規(guī)范化，要求上下游行業(yè)都有嚴格的稅務資格。二是施工企業(yè)應及時轉變經(jīng)營方式，擴大自營比例，控制好聯(lián)營合作規(guī)模，規(guī)范合作項目成本管理，完善會計核算，為建筑業(yè)開征增值稅打好基礎。

3、提升企業(yè)經(jīng)營管理，合理確定投標報價?！肮こ潭惤稹比糇鳛椴豢筛偁幮再M用，以固定費率計入建筑安裝工程造價，則對建筑企業(yè)具有良好的政策性保護作用；“工程稅金”若作為競爭性費用，則企業(yè)在投標環(huán)節(jié)就要合理確定工程稅金的費率標準，既要考慮中標率，又要確保稅款有來源。爭取以工程量清單計價的不含稅造價去投標，增值稅取費以價外稅的形式反映，尤其是市場投資多元化之項目，渴望以市場游戲規(guī)則洽談合同造價，真正做到優(yōu)質(zhì)優(yōu)價，按質(zhì)論價，不應受標準定額的羈絆。建議建設單位在工程造價中進行彌補，就是在原來稅費比例的基礎上再提高3個百分點左右，以便平衡企業(yè)稅負。

4、建筑業(yè)“營改增”應建立配套相應的稅賦環(huán)境。建議建筑勞務企業(yè)按小規(guī)模納稅人的3%交納增值稅；工業(yè)設備安裝業(yè)務和清包工裝飾業(yè)務，增值稅率建議確定為6%。建筑企業(yè)項目之間可交叉抵扣和留抵稅額抵扣；地方材料建議參照農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額抵扣方式；甲供材料款項建議不計入增值稅應納稅營業(yè)額；總包單位與分包單位的增值稅，各自計算，各自交納。

5、強化企業(yè)調(diào)整增值稅核算，加強企業(yè)的稅務籌劃。根據(jù)增值稅核算的新情況，重新設計企業(yè)自身現(xiàn)有相關的會計核算。企業(yè)必須按照“增值稅核算的一般性原則”要求增設銷項稅和進項稅的核算，其中特別是要設計好進項稅和銷項稅的核算流程，規(guī)范合作項目成本管理，加強合作項目分包和甲供材料管理，規(guī)范分包方結算行為和結算票據(jù)。凡甲供材料計入工程造價，作為營業(yè)收入確認范圍的，都要對甲供材料進行核算，領用的甲供材料要計入項目成本。同時企業(yè)要設置專職機構，專人負責應對稅制改革：應設立稅務部門或稅務專管員，負責日常管理、涉稅服務、納稅籌劃、風險評估及稅法新知識、新政策的學習和宣貫。安排專職財務人員，研究政策，指導試點工作，做好前期準備。企業(yè)的財務部門根據(jù)新的稅制政策，及時制定適合本企業(yè)發(fā)展的財務、稅務管理辦法。

6、企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的制定應把納稅環(huán)境和稅制改革的方向作為重點考慮內(nèi)容。今后納稅人的經(jīng)營模式、盈利模式、經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生地點、合作伙伴的選擇等各種因素的變化，都會對企業(yè)的實際稅負產(chǎn)生影響。因此今后企業(yè)的戰(zhàn)略決策更應考慮稅收政策變化對企業(yè)的影響。上海“營改增”試點的經(jīng)驗表明：分工細、專業(yè)化程度高的企業(yè)稅負低，反之則高；機械化、自動化程度高的企業(yè)稅負低于勞動密集型的企業(yè)；技術外包、勞務外包、采購服務多的企業(yè)有利于降低稅負。

7、主動出擊、積極應對。稅務籌劃工作應該從原先被動的按照稅務部門既定的稅收框架內(nèi)騰挪，向主動出擊爭取改善納稅環(huán)境甚至參與制定稅收政策轉變。國家稅務總局近年來一直致力于建立平等的稅收法律關系，作為稅收法律關系中不可或缺的納稅人一方，在依法納稅的同時，應該積極主動地了解和掌握現(xiàn)代增值稅模式的征稅理念和稅制內(nèi)涵，通過各種途徑積極參與到稅制改革中來，為維護企業(yè)的合法權益，創(chuàng)造和諧的納稅環(huán)境出一份力。（作者單位：浙江省建工集團有限責任公司）

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[6]轉載，http：//blog.sina.com.cn/s/blog_64408bfc01017g51.html，2013

[7]浙江省住房和城鄉(xiāng)建設廳，浙江省建筑業(yè)企業(yè)營業(yè)稅改增值稅調(diào)研報告《浙江省建設會計學會》2013年4月15日·杭州