李連長(zhǎng)

進(jìn)入新世紀(jì)以來(lái)，非營(yíng)利組織在我國(guó)發(fā)展迅速，成為初具規(guī)模的社會(huì)和經(jīng)濟(jì)力量。據(jù)民政部發(fā)布的《2012年社會(huì)服務(wù)發(fā)展統(tǒng)計(jì)公報(bào)》，截止2012年底，我國(guó)共有非營(yíng)利組織49.9萬(wàn)個(gè)，形成固定資產(chǎn)1425.4億元，社會(huì)組織增加值為525.6億元。與此形成對(duì)照的是，非營(yíng)利組織的稅務(wù)管理明顯落后，對(duì)非營(yíng)利組織的稅務(wù)管理在制度上缺乏明晰的思路。

近日，國(guó)務(wù)院法制辦公室在中國(guó)政府法制信息網(wǎng)上全文公布《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法修正案（征求意見(jiàn)稿）》向社會(huì)各界征求意見(jiàn)。此次修正案（征求意見(jiàn)稿）對(duì)非營(yíng)利組織稅務(wù)管理問(wèn)題有所涉及，但是根本性的問(wèn)題仍未解決。學(xué)界對(duì)此也存在不同的看法，對(duì)于非營(yíng)利組織的稅務(wù)管理究竟是“抓”還是“放”，爭(zhēng)議不斷。這其中首當(dāng)其沖的便是稅務(wù)登記問(wèn)題。

一、非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)自成立之日起普遍進(jìn)行稅務(wù)登記

眾所周知，稅務(wù)登記是稅務(wù)管理的“門檻制度”，是稅源監(jiān)控的基礎(chǔ)。相關(guān)主體只有進(jìn)行了稅務(wù)登記才能被納入稅務(wù)管理的視野，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)很難對(duì)其實(shí)施稅務(wù)管理。在學(xué)界和實(shí)務(wù)界，對(duì)于非營(yíng)利組織如何進(jìn)行稅務(wù)登記存在不同的觀點(diǎn)和做法。根據(jù)我國(guó)《稅收征收管理法》（以下簡(jiǎn)稱《稅收征管法》）第十五條的規(guī)定，非營(yíng)利組織（非從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的納稅人）應(yīng)當(dāng)自納稅義務(wù)發(fā)生之日起30日內(nèi)，持有關(guān)證件向所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理稅務(wù)登記。修正案（征求意見(jiàn)稿）基本維持了該條款的內(nèi)容，只是增加了個(gè)人納稅人進(jìn)行稅務(wù)登記的規(guī)定。有學(xué)者認(rèn)為，非營(yíng)利組織在一般情況下并沒(méi)有進(jìn)行稅務(wù)登記的必要，其僅在發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)方進(jìn)行稅務(wù)登記。這一觀點(diǎn)的實(shí)質(zhì)是主張對(duì)非營(yíng)利組織稅務(wù)登記采取“個(gè)別登記”（需要納稅才登記，否則不需要登記）而非“普遍登記”（只要成立就要登記）。其理由在于，對(duì)于非營(yíng)利組織而言，不發(fā)生納稅義務(wù)是一種常態(tài)，而發(fā)生納稅義務(wù)則是偶然或例外，故而非營(yíng)利組織一般不需要接受稅務(wù)管理。實(shí)踐中，一些非營(yíng)利組織當(dāng)然地認(rèn)為自己的行為根本不發(fā)生納稅義務(wù)，也就不去進(jìn)行稅務(wù)登記，完全游離于國(guó)家的稅務(wù)管理之外。其實(shí)，這種認(rèn)識(shí)是錯(cuò)誤的。從稅法規(guī)定來(lái)看，非營(yíng)利組織的行為并非“不發(fā)生”納稅義務(wù)，而是根據(jù)相關(guān)規(guī)定被“免除”了納稅義務(wù)，這是兩種不同的法律狀態(tài)。所謂“不發(fā)生納稅義務(wù)”是指當(dāng)事人的行為不符合稅法規(guī)定的課稅要素，從一開(kāi)始就沒(méi)有納稅義務(wù)；而“免除納稅義務(wù)”則是納稅人的行為符合稅法規(guī)定的課稅要素，已經(jīng)發(fā)生了納稅義務(wù)，只是根據(jù)稅法的規(guī)定，在這種情況下納稅義務(wù)被免除了。一般而言，非營(yíng)利組織只要進(jìn)行了有關(guān)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移、商品銷售、勞務(wù)提供并取得或支付了相應(yīng)的對(duì)價(jià)就會(huì)發(fā)生納稅義務(wù)，但是由于其活動(dòng)具有“公益性”或“非營(yíng)利性”，國(guó)家（作為稅收債權(quán)人）免除了相應(yīng)的納稅義務(wù)。因此，非營(yíng)利組織的行為導(dǎo)致納稅義務(wù)的發(fā)生是一種常態(tài)，而非偶然和例外。況且，根據(jù)《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第十八條的規(guī)定，納稅人辦理申請(qǐng)減免稅時(shí)必須持稅務(wù)登記證件，也就是說(shuō)，稅務(wù)登記是獲得免稅待遇的一個(gè)前提。從這一點(diǎn)上來(lái)看，對(duì)非營(yíng)利組織普遍進(jìn)行稅務(wù)登記是完全必要的。

二、以“制度化與信息化相結(jié)合”破解非營(yíng)利組織稅務(wù)登記的現(xiàn)實(shí)困境

非營(yíng)利組織的稅務(wù)登記面臨的實(shí)際困難主要在于稅務(wù)機(jī)關(guān)難以獲得納稅人的信息，這說(shuō)到底是一個(gè)信息不對(duì)稱的問(wèn)題，需要通過(guò)制度化和信息化相結(jié)合的方法來(lái)解決。在這方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)與工商行政管理機(jī)關(guān)的制度化信息共享模式可以作為范例予以推廣。企業(yè)的稅務(wù)登記與工商登記存在有效的制度性接口。根據(jù)《稅收征管法》第十五條第二款的規(guī)定，工商行政管理機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將辦理登記注冊(cè)、核發(fā)營(yíng)業(yè)執(zhí)照的情況，定期向稅務(wù)機(jī)關(guān)通報(bào)。2003年國(guó)家稅務(wù)總局和國(guó)家工商行政管理總局聯(lián)合發(fā)布了《國(guó)家稅務(wù)總局、國(guó)家工商行政管理總局關(guān)于工商登記信息和稅務(wù)登記信息交換與共享問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2003]81號(hào)），其中規(guī)定了登記信息交換內(nèi)容、建立健全信息交換制度和機(jī)制以及做好組織協(xié)調(diào)工作等內(nèi)容。這種部門之間的工作協(xié)調(diào)有效地確保了稅務(wù)登記的全面性和完整性，對(duì)稅源監(jiān)控和稅務(wù)管理起到了不可替代的作用。

稅務(wù)登記本身就是獲取涉稅信息的重要步驟。在“信息管稅”成為稅務(wù)管理指導(dǎo)思想和基本思路的趨勢(shì)下，稅收信息化建設(shè)要特別重視提高稅源監(jiān)控，盡快實(shí)現(xiàn)涉稅信息與社會(huì)相關(guān)部門（如海關(guān)、外匯、公安、民政等）的信息交換與共享，其中稅務(wù)登記信息無(wú)疑處于首要地位。當(dāng)前，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取涉稅信息還存在一些客觀上的困難，稅務(wù)機(jī)關(guān)自行協(xié)調(diào)難以滿足長(zhǎng)期、穩(wěn)定地獲取涉稅信息的要求。發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)是通過(guò)立法確定政府部門以及其他機(jī)構(gòu)為稅務(wù)機(jī)關(guān)提供涉稅信息，而我國(guó)法律缺乏此類規(guī)定。不過(guò)，一些地方政府已經(jīng)出臺(tái)當(dāng)?shù)厣娑愋畔⒔粨Q共享的規(guī)定。如廣東省人民政府辦公廳于2012年12月20日發(fā)布了《廣東省涉稅信息交換與共享規(guī)定（試行）》，其中第五條規(guī)定了發(fā)展改革部門、經(jīng)濟(jì)和信息化部門、教育部門、科技部門、公安部門、民政部門以及司法行政部門等29個(gè)部門按照有關(guān)職能將涉稅信息提供給稅務(wù)機(jī)關(guān)。我國(guó)《稅收征管法》修正案（征求意見(jiàn)稿）第三條規(guī)定：增加一條，作為第二十八條：“政府部門和有關(guān)單位應(yīng)當(dāng)及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供所掌握的涉稅信息。涉稅信息提供辦法由國(guó)務(wù)院規(guī)定。”據(jù)此，國(guó)務(wù)院及國(guó)家稅務(wù)總局應(yīng)當(dāng)在總結(jié)各地涉稅信息管理經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，通過(guò)進(jìn)一步加大制度供給的力度，把制度化和信息化結(jié)合起來(lái)，并以制度化來(lái)促進(jìn)信息化。具體的途徑是首先在《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)有獲得非營(yíng)利組織的涉稅信息的權(quán)力；其次可以考慮出臺(tái)《涉稅信息管理辦法》具體規(guī)定涉稅信息的范圍、共享方式、期限以及保障措施等。此外，從硬件方面，要通過(guò)計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)等信息化建設(shè)來(lái)確保涉稅信息共享能夠落到實(shí)處。

就非營(yíng)利組織而言，其不需要進(jìn)行工商登記，成立的法律標(biāo)志是其在民政部門進(jìn)行設(shè)立登記，并獲得登記證書(shū)。我國(guó)目前的非營(yíng)利組織主要包括社會(huì)團(tuán)體、基金會(huì)和民辦非企業(yè)單位。在登記管理方面，這些非營(yíng)利組織經(jīng)過(guò)業(yè)務(wù)主管單位審查同意即可到民政部門進(jìn)行設(shè)立登記，不需要業(yè)務(wù)主管單位的，可以直接向民政部門申請(qǐng)?jiān)O(shè)立登記。非營(yíng)利組織的設(shè)立登記是稅務(wù)登記的基礎(chǔ)，其相當(dāng)于企業(yè)的工商登記。但是，我國(guó)目前在全國(guó)層面上沒(méi)有關(guān)于非營(yíng)利組織的設(shè)立登記和稅務(wù)登記之間的制度對(duì)接。在非營(yíng)利組織的涉稅問(wèn)題上，只有財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局與民政部等部門就公益性捐贈(zèng)稅前扣除的有關(guān)問(wèn)題發(fā)布過(guò)財(cái)稅[2008]160號(hào)和財(cái)稅[2010]45號(hào)兩個(gè)通知，其涵蓋的范圍非常有限，尤其是缺乏在中央政府層面上的統(tǒng)籌規(guī)定。相反，一些地方立法卻走在前面。如上文提到的《廣東省涉稅信息交換與共享規(guī)定（試行）》，根據(jù)該規(guī)定第五條第（六）項(xiàng)，民政部門應(yīng)當(dāng)提供福利企業(yè)、社會(huì)團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位、基金會(huì)新成立或注銷、撤銷的有關(guān)信息給同級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)；第十二條規(guī)定，未按照規(guī)定履行信息交換義務(wù)并導(dǎo)致稅收流失的，對(duì)負(fù)有直接責(zé)任的主管人員和其他直接責(zé)任人員依法給予行政處分。本溪市政府2010年發(fā)布的《本溪市涉稅信息管理辦法》第九條第（七）項(xiàng)也規(guī)定民政部門于年度結(jié)束之日起10日內(nèi)，提供上年度各類社會(huì)團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位的登記信息等。在未來(lái)的非營(yíng)利組織稅務(wù)管理中，國(guó)家稅務(wù)總局與民政部國(guó)家民間組織管理局之間完全可以建立長(zhǎng)期、穩(wěn)定和規(guī)范的工作協(xié)調(diào)機(jī)制，獲取非營(yíng)利組織的涉稅信息，確保將依法成立的非營(yíng)利組織納入稅務(wù)登記管理的渠道。

三、結(jié)論

綜上所述，盡管非營(yíng)利組織可以依法獲得免稅待遇，但是并不意味著其可以不接受稅務(wù)管理。對(duì)非營(yíng)利組織的稅務(wù)管理應(yīng)當(dāng)貫徹自成立開(kāi)始普遍登記的原則，要做到這一點(diǎn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須切實(shí)掌控有關(guān)涉稅信息。這不僅有利于稅源監(jiān)控和稅收信息化建設(shè)，而且也能夠促進(jìn)非營(yíng)利組織的健康發(fā)展。（作者單位：石家莊市國(guó)稅局）