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隨著我國(guó)行政體制改革的深入及對(duì)行政事業(yè)單位投資的不斷增加，對(duì)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的要求也不斷提高。為了保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合規(guī)、保障資產(chǎn)安全完整、提供真實(shí)準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息，提高行政事業(yè)單位管理水平，擁有良好的公共服務(wù)效率和效果。針對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的特殊性，財(cái)政部頒發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》。這也充分表明，加強(qiáng)和規(guī)范行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制是一個(gè)亟待解決的問(wèn)題。

一、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制含義

2006年，我國(guó)審計(jì)署《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制研究》 課題組對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制做了如下定義：“行政事業(yè)單位內(nèi)部控制是內(nèi)部控制要素與過(guò)程的統(tǒng)一。從靜態(tài)上講，內(nèi)部控制是指行政事業(yè)單位為履行職能、實(shí)現(xiàn)總體目標(biāo)而建立的保障系統(tǒng)，該系統(tǒng)由內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)督等要素組成，并體現(xiàn)為與行政、管理、財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)系統(tǒng)融為一體的組織管理結(jié)構(gòu)、政策、程序和措施；從動(dòng)態(tài)上說(shuō)，內(nèi)部控制是行政事業(yè)單位為履行職能、實(shí)現(xiàn)總體目標(biāo)而應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的自我約束和規(guī)范的過(guò)程?！庇纱丝梢钥闯觯姓聵I(yè)單位內(nèi)部控制不僅僅是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，還包括對(duì)審批權(quán)、職權(quán)等事權(quán)的控制。因此，筆者通過(guò)單位層面和主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)層面兩個(gè)視角對(duì)事業(yè)單位的內(nèi)部控制問(wèn)題進(jìn)行剖析。

二、單位層面內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

（一）缺乏內(nèi)部控制理念。一些行政事業(yè)單位內(nèi)控意識(shí)淡薄，內(nèi)部控制理念模糊，嚴(yán)重影響了內(nèi)部控制的效果，主要有以下兩個(gè)方面：一方面，有些事業(yè)單位的負(fù)責(zé)人理解內(nèi)部控制的意義所在，為了自身的職業(yè)前景，往往只注重于單位的事業(yè)，卻忽視其內(nèi)部管理，對(duì)內(nèi)部控制沒有足夠的認(rèn)識(shí)，導(dǎo)致內(nèi)部控制體系的制定不科學(xué)，內(nèi)部控制體系的執(zhí)行流于形式，有的部門負(fù)責(zé)人甚至混淆預(yù)算控制與內(nèi)部控制的概念，簡(jiǎn)單地認(rèn)為擁有部門預(yù)算就等于執(zhí)行了必要的內(nèi)部控制；另一方面，相對(duì)于企業(yè)而言，行政事業(yè)單位的資金主要來(lái)源于財(cái)政撥款，因而對(duì)于成本管理和資金使用效率要求不高，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作不夠重視，認(rèn)為財(cái)會(huì)部門只是負(fù)責(zé)收支的機(jī)器，導(dǎo)致行政事業(yè)單位對(duì)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)要求不高，會(huì)計(jì)人員普遍業(yè)務(wù)水平偏低，直接影響會(huì)計(jì)工作的質(zhì)量。

（二）內(nèi)部控制制度不健全。制度是執(zhí)行的準(zhǔn)則，但很多事業(yè)單位尚未建立起行之有效的內(nèi)部控制制度來(lái)堵住漏洞發(fā)生，減少財(cái)務(wù)損失。主要體現(xiàn)在以下方面：一是我國(guó)財(cái)政部?jī)H頒布了 《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》剛剛進(jìn)入試行階段。因此，大部分行政事業(yè)單位仍采用一般的財(cái)經(jīng)法規(guī)作為內(nèi)部控制制度，僅僅規(guī)定了財(cái)政資金的開支范圍、標(biāo)準(zhǔn)和使用方向，而資金的安全性得不到保障。二是一些行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度不完善，僅有的幾項(xiàng)內(nèi)控制度涉及范圍狹窄，沒有包括所有業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和相關(guān)人員，不能形成科學(xué)、規(guī)范、完整的內(nèi)部控制體系。

（三）內(nèi)部控制制度執(zhí)行困難。在內(nèi)部控制制度的執(zhí)行過(guò)程中也存在著很多問(wèn)題：一是內(nèi)部控制制度的內(nèi)容不具備可行性，有些內(nèi)容是生搬硬套其他單位內(nèi)控制度而來(lái)，并沒有結(jié)合本單位實(shí)際情況，在執(zhí)行中必然會(huì)遇到阻礙。二是有些事業(yè)單位的領(lǐng)導(dǎo)把自己的權(quán)威凌駕于制度之上，不受制度的管制，“領(lǐng)導(dǎo)一支筆”的情況非常嚴(yán)重，只要領(lǐng)導(dǎo)簽字，什么費(fèi)用都可以報(bào)銷，重大事項(xiàng)并未執(zhí)行實(shí)行集體審批決策，這樣就使得內(nèi)部控制制度失去了應(yīng)有的威懾力，單位的其他人員也會(huì)偏離制度行事。三是制度體系落后，不能隨著單位體制改革而調(diào)整，導(dǎo)致執(zhí)行力度不夠，不能達(dá)到應(yīng)有的執(zhí)行效果，以至于相關(guān)規(guī)定形同虛設(shè)。

（四）崗位設(shè)置不合理。行政事業(yè)單位的人員調(diào)動(dòng)比較復(fù)雜，一些崗位安排不盡合理，因此存在著一人多崗，不相容崗位兼職的現(xiàn)象：一些決策人員、審批人員與經(jīng)辦人員出現(xiàn)兼職狀況；記賬人員、保管人員一肩挑的現(xiàn)象；特別是小規(guī)模的事業(yè)單位甚至產(chǎn)生會(huì)計(jì)、出納由同一人擔(dān)任的現(xiàn)象，嚴(yán)重違背了內(nèi)部控制中不相容崗位相互分離、相互制約的規(guī)定，“內(nèi)部牽制”原則等得不到真正的落實(shí)。

（五）監(jiān)督機(jī)制不到位。行政事業(yè)單位的監(jiān)督體系還不完善，單位的職能部門之間相互監(jiān)督、法律監(jiān)督機(jī)制有待加強(qiáng)。首先，會(huì)計(jì)和審計(jì)監(jiān)督機(jī)制并不能很好地發(fā)揮效果，會(huì)計(jì)和審計(jì)監(jiān)督人員的權(quán)力由單位領(lǐng)導(dǎo)授予，缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性。因此，會(huì)計(jì)和審計(jì)監(jiān)督受到管理層意志和目的的強(qiáng)力影響而“名存實(shí)亡”。其次，行政事業(yè)單位的監(jiān)督往往關(guān)注于國(guó)家財(cái)政資金的使用上，對(duì)于自有資金的收支情況并不是很關(guān)注，因而，容易放任違規(guī)行為的發(fā)生。再次，我國(guó)對(duì)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的制度建設(shè)尚在摸索之中，缺乏可操作性的監(jiān)督約束標(biāo)準(zhǔn)。

三、主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

（一）預(yù)算控制薄弱。精確的部門預(yù)算是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的核心。但是，目前的行政事業(yè)單位預(yù)算編制普遍比較粗糙，僅僅根據(jù)上年收支，本年財(cái)政狀況和單位實(shí)際業(yè)務(wù)計(jì)劃進(jìn)行編制，并沒有精確到每一具體項(xiàng)目的資金往來(lái)情況，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)難以做出準(zhǔn)確指導(dǎo)。另外，部門預(yù)算缺乏剛性，難以涵蓋所有業(yè)務(wù)范圍，需要經(jīng)常對(duì)預(yù)算進(jìn)行調(diào)整追加，削弱了預(yù)算的約束力。

（二）經(jīng)費(fèi)支出控制不嚴(yán)。行政事業(yè)單位以吃“皇糧”自居，“吃穿”不愁。部門預(yù)算不精確，缺乏約束力，因而，實(shí)際支出并不嚴(yán)格按照預(yù)算執(zhí)行。單位成本效益意識(shí)淡薄，資金支出存在很多不合理，導(dǎo)致經(jīng)費(fèi)開支龐大，造成嚴(yán)重浪費(fèi)，國(guó)有資產(chǎn)流失嚴(yán)重。此外，一些行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理制度不健全，管理較隨意，會(huì)計(jì)核算不及時(shí)、不完整、不真實(shí)，需要進(jìn)一步加強(qiáng)。

（三）固定資產(chǎn)管理混亂。當(dāng)前行政事業(yè)單位“重資金分配、輕資產(chǎn)管理”的現(xiàn)象依然比較嚴(yán)重，財(cái)政部門通常認(rèn)為，把資金分配完成后就萬(wàn)事大吉，對(duì)行政事業(yè)單位的國(guó)有資產(chǎn)如何加強(qiáng)管理則很少研究，加之行政事業(yè)單位不以贏利為目的，不進(jìn)行成本核算，資產(chǎn)只要能夠保證機(jī)關(guān)正常運(yùn)轉(zhuǎn)即可。財(cái)政部門雖然擔(dān)負(fù)著行政事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)的管理任務(wù)，但是過(guò)去那種只管投入不管使用的狀況沒有徹底改變，仍未將行政事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)管理真正納入理財(cái)范圍，因此造成在人們的觀念和行為中，缺乏對(duì)資產(chǎn)科學(xué)、合理、有效的管理意識(shí)。另外，行政事業(yè)單位在運(yùn)營(yíng)過(guò)程中，如果對(duì)實(shí)物資產(chǎn)更新改造不夠、維護(hù)不當(dāng)，可能導(dǎo)致資產(chǎn)價(jià)值貶損、使用效能低下、安全事故頻發(fā)或資源浪費(fèi)的風(fēng)險(xiǎn)。

四、建立健全行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建議

（一）增強(qiáng)內(nèi)部控制意識(shí)。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制是一個(gè)全局參與的工作。首先，不但要有審計(jì)部門會(huì)計(jì)部門的監(jiān)督管理，還要有單位領(lǐng)導(dǎo)的重視，只有高層領(lǐng)導(dǎo)充分認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的重要性，才能監(jiān)督監(jiān)理起完善的內(nèi)部控制體系。其次，要通過(guò)企業(yè)文化、宣傳教育培養(yǎng)員工的內(nèi)控意識(shí)，強(qiáng)化員工風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)處理能力，并采取一定的獎(jiǎng)懲措施。

（二）建立健全單位的內(nèi)部控制制度。完善的內(nèi)控制度是加強(qiáng)內(nèi)部控制的重要保障，各事業(yè)單位應(yīng)依據(jù)國(guó)家頒布的內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)定，結(jié)合本單位實(shí)際情況，制定科學(xué)、有效、完整的內(nèi)部控制制度，使各行政單位在內(nèi)控方法、程序、評(píng)價(jià)等方面有章可循。重點(diǎn)明確以下控制方面：一是恰當(dāng)?shù)膷徫环蛛x制度；二是嚴(yán)格的授權(quán)審批制度；三是嚴(yán)密的財(cái)產(chǎn)保全制度。此外，完善的內(nèi)部稽核制度、內(nèi)部審計(jì)制度、內(nèi)部牽制制度也是內(nèi)控體系必不可少的組成部分。

（三）保障內(nèi)部控制的執(zhí)行力。首先，嚴(yán)格監(jiān)督內(nèi)部控制制度建立過(guò)程，必須符合單位自身發(fā)展條件；其次，要采取上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)部門對(duì)下級(jí)內(nèi)控執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)管的手段，杜絕“領(lǐng)導(dǎo)一支筆”現(xiàn)象，重大事項(xiàng)必須經(jīng)過(guò)集體決議，相關(guān)審計(jì)部門要定期對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行情況進(jìn)行調(diào)查評(píng)價(jià)，以提供單位的內(nèi)控水平；最后，內(nèi)部控制是動(dòng)態(tài)的、持續(xù)的，要結(jié)合單位自身狀況不斷調(diào)整內(nèi)部控制制度，堵塞漏洞、防患未然。

（四）合理進(jìn)行崗位分工。單位應(yīng)當(dāng)建立合理的崗位責(zé)任制，明確相關(guān)部門和崗位的職責(zé)、權(quán)限，確保不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。例如：不得由一人辦理貨幣資金業(yè)務(wù)的全過(guò)程； 單位應(yīng)當(dāng)嚴(yán)禁一人保管支付款項(xiàng)所需的全部印章；出納人員不得兼任稽核、會(huì)計(jì)檔案保管和收入、支出、費(fèi)用、債權(quán)債務(wù)賬目的登記工作；單位不得由同一部門或個(gè)人辦理實(shí)物資產(chǎn)的全過(guò)程業(yè)務(wù)。不相容的崗位包括實(shí)物資產(chǎn)投資預(yù)算的編制與審批，實(shí)物資產(chǎn)投資預(yù)算的審批與執(zhí)行，實(shí)物資產(chǎn)采購(gòu)、驗(yàn)收與款項(xiàng)支付等。

（五）完善內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制。首先，要提高內(nèi)部審計(jì)部門的地位，以增強(qiáng)其獨(dú)立性。這樣才能充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職能，對(duì)單位的各項(xiàng)財(cái)務(wù)活動(dòng)定期進(jìn)行審計(jì)，保證會(huì)計(jì)合法合規(guī)，提高內(nèi)部控制的有效性。其次，各級(jí)財(cái)政部門要對(duì)行政事業(yè)單位的資金收支情況進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)督，不但要關(guān)注國(guó)家財(cái)政資金的使用情況，還要對(duì)單位自有資金的運(yùn)用是否合法、合規(guī)進(jìn)行考察。再次，培養(yǎng)社會(huì)監(jiān)督意識(shí)，倡導(dǎo)行政事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)透明化、公開化，通過(guò)全社會(huì)的共同監(jiān)督保障行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的執(zhí)行。最后，設(shè)立有效的獎(jiǎng)懲機(jī)制，對(duì)于認(rèn)真推行內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)定的部門和人員給予一定的獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)于不按規(guī)定行事的部門或人員要按規(guī)定進(jìn)行處罰，適當(dāng)?shù)莫?jiǎng)勵(lì)與懲罰措施會(huì)促進(jìn)內(nèi)部控制的有效執(zhí)行。

五、結(jié)論

行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制是一個(gè)內(nèi)部治理過(guò)程，要通過(guò)計(jì)劃、執(zhí)行、監(jiān)督、反饋的過(guò)程不斷進(jìn)行改善。如今，企業(yè)內(nèi)部控制體系已經(jīng)日趨完善，而事業(yè)單位的內(nèi)部控制體系還需要一個(gè)發(fā)展的過(guò)程，逐步建立起一個(gè)完善的事業(yè)單位內(nèi)部控制體系?！?/p>

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