◇鄭 英

一、目前稅收管理機制存在的問題

1.現(xiàn)行稅制缺陷

征收范圍局限，抵扣鏈條斷裂（一是從事營業(yè)稅勞務(wù)企業(yè)購進(jìn)材料、固定資產(chǎn)不能抵扣；二是制造企業(yè)購進(jìn)營業(yè)稅勞務(wù)不能抵扣；三是從事營業(yè)稅勞務(wù)企業(yè)之間相互提供勞務(wù)不能抵扣）；全額計征，重復(fù)征稅仍很嚴(yán)重。

2.專業(yè)化發(fā)展障礙

服務(wù)生產(chǎn)內(nèi)部化，一些傳統(tǒng)的制造業(yè)生產(chǎn)企業(yè)甚至有自己的物流公司，不利于服務(wù)業(yè)的專業(yè)化細(xì)分和服務(wù)外包的發(fā)展。

3.出口瓶頸

服務(wù)出口含稅，不利于國際競爭。

4.稅收征管難題

傳統(tǒng)商品服務(wù)化，商品和服務(wù)的區(qū)別愈益模糊，稅收征管面臨新問題。

二、營改增的重要意義

加上試點城市的6%、11%兩檔稅率，目前增值稅共有6%、11%、13%、17%四檔稅率。有形動產(chǎn)租賃服務(wù)的稅率為17%；運輸業(yè)服務(wù)適用11%的稅率；部分服務(wù)業(yè)稅率為6%，年應(yīng)稅服務(wù)銷售額小于500萬元（交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)）的企業(yè)采用3%簡易征收方式。

從目前試點情況來看，營改增整體會降低企業(yè)的稅負(fù)，但是具體每一企業(yè)的影響會不一樣，即使是同一行業(yè)也存在有些企業(yè)稅負(fù)降低、有些則會增加，例如交通運輸業(yè)如果是新成立的公司，購置車輛等固定資產(chǎn)可以抵扣，有減稅效應(yīng)，而正常運營的公司主要是油料和維修成本，只有取得增值稅進(jìn)項稅發(fā)票才能抵扣。而實際上因為管理不規(guī)范，在外地加油及維修無法取得增值稅進(jìn)項稅發(fā)票，稅負(fù)反倒升高了。營改增后，對于購進(jìn)項目比較多，核算規(guī)范且能取得正規(guī)增值稅專用發(fā)票的大型企業(yè)來說，因為進(jìn)項稅額允許抵扣，企業(yè)當(dāng)期繳納的稅款可能要比改革前要少許多，相對來說稅負(fù)降低了很多。然而，對于進(jìn)項稅額較少的企業(yè)來說，或者由于種種原因無法取得增值稅專用發(fā)票或者不能抵扣進(jìn)項稅的企業(yè)，可能營改增之后稅負(fù)反倒升高了不少。

三、營改增對財務(wù)管理的影響

1.適用稅率和計稅基數(shù)的變化

咨詢服務(wù)業(yè)在現(xiàn)行稅制下歸屬于服務(wù)業(yè)納稅主體，即按營業(yè)收入的5%計提繳納營業(yè)稅。在營改增實施后，按照試點方案現(xiàn)代服務(wù)業(yè)6%的增值稅率，提高了一個百分點（排除考慮增值稅“進(jìn)項抵扣”的影響）。當(dāng)然具體到一個企業(yè)是否確實會增加稅負(fù)還要看其可抵扣的進(jìn)項稅額。但是對于咨詢業(yè)來說，人工勞務(wù)成本占到總成本的60%以上，這部分成本是無法取得增值稅專用發(fā)票的剛性成本支出，營業(yè)稅的計稅基數(shù)是營業(yè)額，而應(yīng)交增值稅的計稅基數(shù)=增值稅銷項稅額-增值稅進(jìn)項稅額之差。因此營改增后由于稅率的增加，能取得增值稅進(jìn)項稅的支出相對較少，整體看來營改增會造成行業(yè)整體稅負(fù)增加。在實際行業(yè)測算得到的數(shù)據(jù)也是如此。如果某咨詢公司收入100萬元，人工成本60萬元，營業(yè)稅=100×5%=5萬元，城建稅和教育費附加=5×(3%+7%)=0.5萬元，所得稅=（100-60-5-0.5）×0.25=8.625萬元，整體稅負(fù)=5+0.5+8.625=14.125萬元，如果營改增后增值稅=100/1.06×0.06=5.66萬元，城建稅教育費附加=5.66×0.1=0.566萬元，所得稅=（100-0.566-60) ×0.25=9.859萬元，整體稅負(fù)=0.566+9.589+5.66=16.085萬元，比營改增前稅負(fù)增加了13.87%。

2.對服務(wù)業(yè)競爭力的影響

打個比方，你銷售一把雨傘，進(jìn)價10元，銷價12元，如果繳納增值稅的話，你只需要對增加的2元錢納稅。而營業(yè)稅則是以營業(yè)額和銷售額作為稅基計算繳納，那把雨傘就得以售價12元為稅基納稅?！盃I改增”對交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)影響很大，消費者也可能得到實惠。比如，有一家物流公司，如果征收營業(yè)稅，計稅基數(shù)=營業(yè)額×稅率。如果這一年企業(yè)買了一輛車子，雖然車輛購買時已經(jīng)繳納增值稅，因為物流行業(yè)執(zhí)行的是營業(yè)稅，所以沒法抵稅。而如果改征增值稅，車價中所包含的增值稅就可以扣減。征收營業(yè)稅的主要是現(xiàn)代服務(wù)、物流等行業(yè)，這就意味著行業(yè)的稅負(fù)下降，價格也會有所松動，有利于消費者。

3.對建筑業(yè)的影響

營業(yè)稅的取消會促使企業(yè)間降低價格爭取業(yè)務(wù)，如果增值稅增收過程中，增值稅抵扣幅度較高，那么企業(yè)毛利率有望實現(xiàn)增長；如果增值稅抵扣幅度較低，企業(yè)毛利率可能減少。可抵扣增值稅原材料占比和新增固定資產(chǎn)數(shù)量將直接影響稅改過程中成本降低，對于成本可抵扣增值稅原材料占比高和新增固定資產(chǎn)數(shù)量較多的企業(yè)，盈利改善將相對更加顯著。但是對增值稅可抵扣程度較低的相關(guān)建筑行業(yè)根據(jù)往年數(shù)據(jù)所做的測試，顯示結(jié)果并不樂觀，例如盈利100萬元的企業(yè)，原來營業(yè)稅3%，應(yīng)交稅費3萬元，加上城建稅教育費附加等0.3萬元，稅負(fù)3.3萬元，由于營改增（假設(shè)增值稅稅率11%）需要繳納增值稅9.91萬元，加上城建稅教育費附加等0.99萬元，整體稅負(fù)10.89萬元。比營改增之前要增加稅負(fù)7.59萬元，稅負(fù)增加比例為230%，此外營業(yè)稅在計算企業(yè)所得稅時可以扣減，而增值稅是價外稅不影響企業(yè)所得稅的數(shù)額。營改增對于建筑業(yè)來說，稅負(fù)可能有升有降，不同企業(yè)由于含稅原材料占比不同影響很難一致，基于60%原材料占比的假設(shè)以及都能依法取得合規(guī)增值稅發(fā)票的情況下，行業(yè)整體有望實現(xiàn)稅負(fù)下降。目前由于企業(yè)“甲供材”所占金額較大且增值稅進(jìn)項稅不能在施工企業(yè)抵扣，而且管理規(guī)范的建筑企業(yè)勞務(wù)費的支出占到企業(yè)整體支出的20%以上，這部分支出也難以取得增值稅專用發(fā)票，向個體工商戶采購的沙、土、碎石等零星建材也無法取得增值稅專用發(fā)票。這種管理及核算模式下營改增反倒增加了建筑業(yè)稅負(fù)，限制了建筑業(yè)更新?lián)Q代良性發(fā)展。

4.對財務(wù)績效目標(biāo)的影響

例如，由于目前損益表中“主營業(yè)務(wù)收入”的金額是包含營業(yè)稅的，而營改增后增值稅是不包括在“主營業(yè)務(wù)收入”中的，如果實際稅負(fù)變化不大，即使凈收益數(shù)據(jù)的絕對水平不受很大影響，企業(yè)的利潤率指標(biāo)（凈利潤/主營業(yè)務(wù)收入）數(shù)值會由于主營業(yè)務(wù)收入額的減少而上升。例如企業(yè)設(shè)計費收入100萬元，成本60萬元，繳納營業(yè)稅5萬元，城建稅以及教育費附加0.5萬元，所得稅=（100-5-0.5-60）×0.25=8.625萬元。利潤=100-5-0.5-60-8.625=25.875萬元，企業(yè)利潤率=25.875/100=25.87%，而企業(yè)改交增值稅后假設(shè)稅負(fù)仍然不變，含增值稅收入100萬元，主營業(yè)務(wù)收入=100/1.06=94.33萬元，利潤率=30.78/94.33=32.6%，可見在實際稅負(fù)變化不大的情況下，利潤率因為主營業(yè)務(wù)收入的減少而上升。這一變化并不是由于企業(yè)經(jīng)濟效益的提升而形成，主要是因為執(zhí)行營改增政策，改變企業(yè)納稅方式造成的。此外增值稅核算計入“應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”，現(xiàn)行營業(yè)稅計入“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”，在計算利潤時要從收入中扣減，而增值稅則不會影響利潤的計算，這些都會影響企業(yè)財務(wù)報表的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)，從而影響企業(yè)的財務(wù)分析數(shù)據(jù)。在企業(yè)并未改善管理、提升經(jīng)濟效益的情況下，顯示出“樂觀”的結(jié)果。

5.對運輸服務(wù)業(yè)的影響

如果營業(yè)稅改成增值稅，理論上企業(yè)的稅負(fù)會降低，但執(zhí)行起來很難。高速公路的過路費是物流企業(yè)的一大成本，但過路費屬于行政事業(yè)收費，不能作為增值稅進(jìn)項抵扣；物流公司除了自有車輛外，還有一些雇傭的社會車輛，管理不規(guī)范，司機加油也不開增值稅專用發(fā)票。公司修理車輛大部分在個體工商戶的維修點，維修點也不可能開具增值稅專用發(fā)票。公司成立前期車輛的購置是一次性投入，后續(xù)主要是少量添置和維修，這一塊的受益也有限。總體看來，運輸服務(wù)業(yè)適用試點城市11%的稅率，和目前執(zhí)行的3%的營業(yè)稅相比，稅負(fù)比以前升高的可能性更大一些。

6.國家稅收利益的劃分

稅務(wù)部門對增值稅發(fā)票的開具、使用和管理上各個環(huán)節(jié)都非常嚴(yán)格。增值稅計稅基數(shù)是企業(yè)收入增值稅銷項稅額減去購進(jìn)貨物進(jìn)項稅額，如果增值稅發(fā)票不嚴(yán)格管理將會造成國家稅款的流失。由于原來營業(yè)稅是地方稅種，收入歸地方財政所有，增值稅是國家稅種，收入上交國家財政，營改增對地方財政收入的影響顯著，也不利于扶持地方經(jīng)濟的發(fā)展。

四、企業(yè)應(yīng)采取的對策

1.需要相關(guān)配套行業(yè)

營改增后，社會相關(guān)配套行業(yè)未執(zhí)行營改增政策，咨詢服務(wù)企業(yè)在接受服務(wù)時就不能取得可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額，因此需要社會相關(guān)配套行業(yè)。例如：物業(yè)服務(wù)、快遞物流輔助、廣告與設(shè)計公司、內(nèi)地的中介審計機構(gòu)、項目外包商和固定資產(chǎn)與軟件采購商等相應(yīng)執(zhí)行營改增政策。

假如咨詢服務(wù)業(yè)的適用稅率由5%上到6%，通常情況下，咨詢服務(wù)業(yè)的人員工資和差旅費用要占到總成本的60%以上，這些支出都不能取得增值稅進(jìn)項稅的可抵扣的專用發(fā)票。因此近期來看營改增對咨詢服務(wù)企業(yè)來講，稅負(fù)不但不能降低，甚至還有增加的可能。隨著社會配套行業(yè)逐漸改革，可抵扣的進(jìn)項稅額將會繼續(xù)增加，營改增全面實施后，公司從供應(yīng)商那里取得能抵扣的進(jìn)項稅額將增加，稅負(fù)情況個體差異較大，個體企業(yè)具體分析。由于咨詢行業(yè)成本中占60%左右是人工成本，這部分支出不能取得增值稅進(jìn)項稅票，所以營改增對咨詢業(yè)來說，稅負(fù)加大的可能性大。

2.影響稅負(fù)的幾大要素

（1）可抵扣進(jìn)項稅額的支出比情況比較重要，可抵扣進(jìn)項稅額的支出在所有支出的比重越高。依據(jù)增值稅計稅基數(shù)=增值稅銷項稅額-增值稅進(jìn)項稅額的公式，改革后企業(yè)稅負(fù)可能大幅度降低。

（2）即使是可以抵扣進(jìn)項稅的支出，仍然要看是否能夠從供應(yīng)商處取得合法的抵扣憑證，若相關(guān)的供應(yīng)商都是個體工商戶或者小規(guī)模納稅人，無法開具增值稅專用發(fā)票，可能導(dǎo)致稅負(fù)增加。應(yīng)規(guī)范會計核算，盡量選擇可以開具增值稅專用發(fā)票的優(yōu)質(zhì)供應(yīng)商作為合作伙伴。

（3）社會相關(guān)行業(yè)的配套改革情況

社會相關(guān)行業(yè)也執(zhí)行營改增政策，保證增值稅抵扣鏈條不斷裂，則營改增后稅負(fù)下降。如果部分行業(yè)執(zhí)行營改增政策，配套相關(guān)行業(yè)未執(zhí)行，則改革之后稅負(fù)上升。

總之，營改增是國家稅制改革重要舉措，有利于減少重復(fù)征稅環(huán)節(jié)，使市場細(xì)分和分工協(xié)作不受稅制影響。有利于延伸產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)和服務(wù)業(yè)的融合發(fā)展，完善產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，對建立覆蓋貨物和勞務(wù)領(lǐng)域的增值稅出口退稅制度，促進(jìn)我國出口稅收環(huán)境的改善起到積極作用。一部分人缺乏稅收常識，不了解營業(yè)稅是價內(nèi)稅，增值稅是價外稅，價內(nèi)稅是應(yīng)征稅額=應(yīng)納稅額×稅率，價外稅是應(yīng)征稅額=應(yīng)納稅額/（1+稅率）×稅率，以為營改增不會對自己產(chǎn)生什么影響，最后都會轉(zhuǎn)嫁給消費者，這是一種典型的無知者無畏的心態(tài)。營業(yè)稅是銷售方負(fù)擔(dān)的，增值稅是購買方負(fù)擔(dān)的。應(yīng)該積極籌劃在新的經(jīng)營環(huán)境、稅收環(huán)境下如何規(guī)范經(jīng)營管理，保證能取得增值稅專用發(fā)票的環(huán)節(jié)全部取得，能抵扣增值稅進(jìn)項稅的應(yīng)抵盡抵，只有充分理解國家政策并積極應(yīng)對，詳細(xì)測算營改增對企業(yè)經(jīng)營造成的有利和不利影響。分析原因、找準(zhǔn)對策，強化有利影響，弱化不利影響，保證企業(yè)自身形成暢通的增值稅抵扣鏈，才能有效利用國家稅收政策加快行業(yè)發(fā)展。只有未雨綢繆才能在激烈的市場競爭環(huán)境下發(fā)展壯大，不能想當(dāng)然在新政實施后發(fā)現(xiàn)和預(yù)期有誤而措手不及。

營改增政策出臺的目的是讓企業(yè)減負(fù)，對振興經(jīng)濟形勢有著格外重要的意義，但是我們改革的時候只考慮理想化狀態(tài)不考慮企業(yè)實際經(jīng)營發(fā)展?fàn)顩r。結(jié)果是和改革的初衷背道而馳的，反倒增加了企業(yè)的負(fù)擔(dān)。“營改增”的稅制改革方案也應(yīng)結(jié)合實際，為企業(yè)提供更多生存空間。