【內(nèi)容摘要】2012年5月，財政部在借鑒《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第13號——公允價值計量》（IFRS13）的基礎(chǔ)上，起草制定了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第×號——公允價值計量（征求意見稿）》。本文將公允價值計量準(zhǔn)則（征求意見稿）與IFRS13進行了深入的比較和分析，發(fā)現(xiàn)兩者已經(jīng)實現(xiàn)了高度趨同，但是征求意見稿尚存在細微的不足之處，基于此本文提出了相關(guān)建議。

【關(guān)鍵詞】公允價值計量準(zhǔn)則；國際比較；不足

一、引言

在2008年以來的這場全球性金融風(fēng)暴中，曾被稱為“代表未來計量方向”的公允價值，一夜之間成為眾矢之的。公允價值計量被指責(zé)為“雪上加霜”甚至“落井下石”的“幫兇”，被認(rèn)為“過于真實和迅速”地反映了金融機構(gòu)的財務(wù)狀況，放大了次貸危機的廣度和深度。然而也正是因為這場危機，使得公允價值計量趨同得以加快推進。IFRS13作為IASB與FASB會計國際趨同的產(chǎn)物，代表了國際會計界對公允價值計量研究的最新成果，意味著向全球會計準(zhǔn)則趨同目標(biāo)又向前邁進了堅實的一步。

2012年5月，財政部在借鑒IFRS13的基礎(chǔ)上，起草制定了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第×號——公允價值計量（征求意見稿）》（下稱“征求意見稿”）。“征求意見稿”的起草體現(xiàn)了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則國際趨同的意志，在我國會計準(zhǔn)則發(fā)展史上具有重要意義。

二、我國公允價值計量準(zhǔn)則（征求意見稿）與IFRS13的比較

（一）結(jié)構(gòu)的比較

“征求意見稿”共計十一章四十九條，包括總則、公允價值計量基本要求、披露、銜接方法和附則等。IFRS13共計四個部分九十九段，包括目標(biāo)、范圍、計量和披露。另外，附錄也是IFRS13不可或缺的一部分，分為名詞定義、應(yīng)用指南、生效日期與過渡性規(guī)定以及其他四個部分，共計198段。

可見，IFRS13比“征求意見稿”更加詳細和完善，結(jié)構(gòu)也更加完整。

（二）內(nèi)容的比較

1、公允價值的定義

IFRS13將公允價值定義為：在計量日的有序交易中，市場參與者之間出售一項資產(chǎn)所能收到的價格或者轉(zhuǎn)移一項負(fù)債將會支付的價格。

“征求意見稿”參考了IFRS13的定義，引入了有序交易的概念，即用以確定公允價值的交易并非總是報告主體所實際發(fā)生的交易，而是最有利市場或主要市場中的參與者之間發(fā)生的交易。不同之處在于，“征求意見稿”將公允價值定義為在計量日“發(fā)生”的有序交易中的價格，而IFRS13的定義沒有強調(diào)“發(fā)生”交易。可見“征求意見稿”沒有完全反應(yīng)有序交易的實質(zhì)。

2、公允價值計量的基本要求

（1）計量對象和計量假定

“征求意見稿”引入“計量單元”的概念，并將其定義為資產(chǎn)或負(fù)債以單獨或者組合方式進行計量的最小單位。IFRS13強調(diào)為確認(rèn)需要而將金額歸集或分解在某一個層次，而“征求意見稿”未說明最小計量單位該如何確定，可行性不高，因此，“征求意見稿”不能照搬國際準(zhǔn)則的做法，還應(yīng)該將引入的東西本土化，以滿足中國特殊環(huán)境的需要。

（2）市場參與者

IFRS13沒有針對市場參與者給出具體概念，而“征求意見稿”指出，市場參與者，是指在相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的主要市場（或最有利市場）中，同時具備下列特征的買方和賣方：（1）市場參與者應(yīng)當(dāng)相互獨立；（2）市場參與者應(yīng)當(dāng)熟悉情況，能夠根據(jù)可取得的信息對相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債具備合理認(rèn)知以及（3）市場參與者應(yīng)當(dāng)有能力并自愿進行相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的交易。

（3）價格

IFRS13和“征求意見稿”都包括被計量資產(chǎn)的運輸成本，但不含被計量資產(chǎn)或負(fù)債的交易成本，因為交易成本不取決于資產(chǎn)或負(fù)債本身的特征，而運輸成本則與資產(chǎn)與最有利市場的距離相關(guān)。

3、負(fù)債和企業(yè)自身權(quán)益工具的公允價值計量

IFRS13認(rèn)為負(fù)債的公允價值應(yīng)反映非業(yè)績風(fēng)險（信用風(fēng)險）的影響，考慮自身的信用狀況。同時IFRS13也對負(fù)債或主體自身權(quán)益工具的轉(zhuǎn)讓限制作出了相應(yīng)的規(guī)范。而“征求意見稿”未涉及相關(guān)內(nèi)容。

4、公允價值的初始計量

“征求意見稿”關(guān)于公允價值的初始計量基本援用了IFRS13的相關(guān)規(guī)范。確定初始確認(rèn)的公允價值是否等于交易價格時，主體應(yīng)考慮與交易以及與資產(chǎn)或者負(fù)債相關(guān)的四條特定因素，IFRS13在應(yīng)用指南中進行了詳細陳述，而“征求意見稿”在正文中作出了規(guī)定。

5、估值技術(shù)

IFRS13認(rèn)為，市場法、成本法和收益法是廣泛使用的三項估價技術(shù)，并且在應(yīng)用指南中給出了定義、概括了其特點。而“征求意見稿”指出，估值技術(shù)主要包括市場法、收益法和成本法，而且在正文中給出了三者的定義。兩者按不同的順序討論了三種估價技術(shù)。

6、公允價值的級次

IFRS13和“征求意見稿”都將公允價值計量所使用的輸入值劃分為三個層次，并最優(yōu)先使用第一層次輸入值，其次使用第二層次輸入值，最后使用第三層次輸入值。IFRS13分別詳細討論了三個層次的公允價值計量，而“征求意見稿”的介紹則相對簡單。

三、結(jié)論

由以上“征求意見稿”和IFRS13的詳細對比不難發(fā)現(xiàn)，兩者差異較少，在很多公允價值相關(guān)問題的處理規(guī)范上，“征求意見稿”甚至都直接照搬了IFRS13的做法，實現(xiàn)了與國際準(zhǔn)則的高度趨同。

但是，從中也發(fā)現(xiàn)一些問題，有待改進。首先，準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)需要完善。IFRS13除了準(zhǔn)則正文以外，還有附錄，關(guān)鍵名詞的定義在附錄中都能找到詳細的解釋，而“征求意見稿”則只有準(zhǔn)則正文，所有的名詞解釋都穿插在準(zhǔn)則正文中，不及國際準(zhǔn)則方便閱讀。其次，準(zhǔn)則內(nèi)容有待豐富。一方面，“征求意見稿”對某些部分的規(guī)范不夠詳細，甚至有所缺失（如披露目標(biāo)未做介紹等）。另一方面，雖然“征求意見稿”援引了IFRS13的一些規(guī)范，但是可行性卻不高，難以適用于我國的特殊會計環(huán)境。

主要參考文獻：

[1]IASB.IFRS13——Fair Value Measurement[S].2011

[2]企業(yè)會計準(zhǔn)則第×號——公允價值計量（征求意見稿）[S].2012