汪偉 何志銘

[摘要]納稅籌劃的有效性與企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇存在十分密切的聯(lián)系。同一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)，選用不同的會(huì)計(jì)政策將會(huì)產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)信息，進(jìn)而影響企業(yè)繳納稅款的情況。中小企業(yè)運(yùn)用會(huì)計(jì)政策選擇進(jìn)行納稅籌劃時(shí)應(yīng)考慮企業(yè)發(fā)展的總體目標(biāo)和具體的經(jīng)營(yíng)策略，對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇進(jìn)行仔細(xì)研究，提出合理恰當(dāng)?shù)募{稅籌劃對(duì)策。

[關(guān)鍵詞]中小企業(yè)；會(huì)計(jì)政策；納稅籌劃

doi：10.3969/j.issn.1673-0194.2013.08.011

[中圖分類號(hào)]F233；F276.3[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1673-0194（2013）08-0021-03

納稅籌劃是指企業(yè)在國(guó)家稅收法律規(guī)定的范圍內(nèi)，在納稅時(shí)通過(guò)恰當(dāng)?shù)奶幚矸椒▽?shí)現(xiàn)一定的節(jié)稅收益[1]。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，納稅籌劃逐漸成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要組成部分。中小企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇與納稅籌劃有著十分密切的聯(lián)系，其會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的多樣性為通過(guò)會(huì)計(jì)政策選擇實(shí)施納稅籌劃提供了較為廣闊的可實(shí)施空間，中小企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和業(yè)務(wù)內(nèi)容，通過(guò)合理選擇會(huì)計(jì)政策，充分享有節(jié)稅收益，保障經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

1 中小企業(yè)納稅籌劃中會(huì)計(jì)政策的選擇方法

中小企業(yè)作為獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益體，實(shí)現(xiàn)收益最大化是經(jīng)營(yíng)的主要目的。通過(guò)納稅籌劃來(lái)降低稅負(fù)，進(jìn)而減少納稅費(fèi)用，增強(qiáng)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力是其可以采用的重要手段。企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)，應(yīng)根據(jù)所提供的不同會(huì)計(jì)政策方法，結(jié)合稅法的相關(guān)規(guī)定，對(duì)納稅業(yè)務(wù)做一個(gè)事先的規(guī)劃，降低企業(yè)納稅的金額，達(dá)到節(jié)稅目的。

在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，通?？煽紤]的會(huì)計(jì)政策主要包括存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法、固定資產(chǎn)的折舊方法、無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方法、長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法、投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式、收入的確認(rèn)條件、借款費(fèi)用的處理方式、或有事項(xiàng)的處理方法等。這些政策在稅法中也有規(guī)定，而且與會(huì)計(jì)制度都有對(duì)應(yīng)關(guān)系。在選擇會(huì)計(jì)政策進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，要根據(jù)所籌劃的稅種加以考慮。比如流轉(zhuǎn)稅籌劃主要考慮收入確認(rèn)的政策，因?yàn)榱鬓D(zhuǎn)稅主要根據(jù)收入的確認(rèn)時(shí)間作為征稅依據(jù)。企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)就要采用合理的方式，比如對(duì)預(yù)收款、應(yīng)收款情況下收入怎樣確認(rèn)，對(duì)提供情況下采用勞務(wù)完工百分法收入怎樣確認(rèn)等。對(duì)這個(gè)問題的解決主要通過(guò)人為調(diào)節(jié)的方式進(jìn)行。對(duì)所得稅籌劃主要考慮費(fèi)用的合理確認(rèn)，這是因?yàn)樗枚惻c企業(yè)利潤(rùn)有關(guān)。通過(guò)調(diào)整費(fèi)用的方法來(lái)調(diào)整利潤(rùn)是進(jìn)行納稅籌劃的主要方法。會(huì)計(jì)人員在考慮納稅籌劃因素去選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)，更多是從稅款交納的時(shí)間價(jià)值方面考慮，而不是在納稅額度上籌劃，因?yàn)檫@個(gè)問題不是會(huì)計(jì)政策選擇所能解決的。

以下通過(guò)兩個(gè)例子說(shuō)明會(huì)計(jì)政策選擇的恰當(dāng)性能所起到的節(jié)稅作用。

（1）存貨計(jì)價(jià)方法選擇的籌劃作用。我國(guó)稅法對(duì)存貨計(jì)價(jià)的選擇方法與企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)存貨計(jì)量政策的要求兩者基本相同。從納稅籌劃角度看，對(duì)于中小企業(yè)而言，選擇不同存貨計(jì)價(jià)方法，會(huì)對(duì)企業(yè)損益狀況及所得稅產(chǎn)生不同的影響。

某商品批發(fā)企業(yè)2011年12月先后購(gòu)進(jìn)相同數(shù)量的兩批同種貨物，進(jìn)貨價(jià)格分別為900萬(wàn)元和1 000萬(wàn)元，該企業(yè)在2011年12月和2012年1月份別以1 200萬(wàn)元和1 400萬(wàn)元的價(jià)格出售所購(gòu)貨物數(shù)量的1/2，之前該企業(yè)并無(wú)此種貨物庫(kù)存，企業(yè)所得稅稅率為25%，不考慮其他因素，則選用不同存貨成本計(jì)價(jià)方法對(duì)所得稅影響如下。

根據(jù)表1的數(shù)據(jù)可知，不同存貨成本計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)所得稅的影響與物價(jià)變動(dòng)密切相關(guān)。企業(yè)在物價(jià)持續(xù)上漲時(shí)，選用加權(quán)平均法比較有利，能夠達(dá)到延期納稅的目的，而在發(fā)生通貨緊縮時(shí)，則選用先進(jìn)先出法比較合適。

（2）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇。從納稅籌劃角度看，對(duì)于中小企業(yè)而言，選擇不同固定資產(chǎn)折舊方法所計(jì)算出的折舊費(fèi)用有所不同，使得所得稅稅額提前或延期實(shí)現(xiàn)，從而帶來(lái)不同時(shí)間價(jià)值。

某高新技術(shù)企業(yè)購(gòu)進(jìn)一臺(tái)大型儀器，原值為200萬(wàn)元，使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值率為10%，該企業(yè)每年稅前未扣除折舊的利潤(rùn)為1 200萬(wàn)元，企業(yè)所得稅稅率為25%，不考慮其他因素，則選用不同折舊方法對(duì)所得稅影響如下。

根據(jù)表2可知，設(shè)備使用前2年，企業(yè)選用雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法產(chǎn)生的所得稅要明顯低于年限平均法產(chǎn)生的所得稅，這不僅給企業(yè)帶來(lái)時(shí)間價(jià)值，同時(shí)也達(dá)到節(jié)稅的目的。

企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)，可能考慮許多因素，節(jié)稅也是一個(gè)必須考慮的問題。不能等會(huì)計(jì)政策已經(jīng)確定后，再因?yàn)榧{稅問題進(jìn)行更改政策，那就會(huì)將企業(yè)置于被動(dòng)的境地。

2 運(yùn)用會(huì)計(jì)政策選擇進(jìn)行納稅籌劃時(shí)應(yīng)考慮和注意的問題

中小企業(yè)運(yùn)用會(huì)計(jì)政策選擇進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，除必須遵守國(guó)家法律、法規(guī)，符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定外，還應(yīng)考慮以下幾個(gè)因素：

①要考慮中小企業(yè)的總體經(jīng)營(yíng)決策。每個(gè)中小企業(yè)都有為達(dá)到自身發(fā)展目標(biāo)所采取的策略，運(yùn)用會(huì)計(jì)政策選擇進(jìn)行納稅籌劃作為貫徹企業(yè)政策和完成企業(yè)目標(biāo)的手段，應(yīng)服從企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，不能只顧追求納稅利益而忽略經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。②要考慮中小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)整個(gè)過(guò)程。中小企業(yè)運(yùn)用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，要統(tǒng)攬企業(yè)全局，考慮企業(yè)的長(zhǎng)期、整體的利益[2]。納稅籌劃要始終結(jié)合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的整個(gè)過(guò)程，對(duì)于所有可能產(chǎn)生納稅金額的部分都要進(jìn)行納稅籌劃。③要考慮中小企業(yè)的相關(guān)成本。中小企業(yè)運(yùn)用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，要結(jié)合成本效益原則，從企業(yè)自身角度出發(fā)，進(jìn)行成本效益分析，對(duì)納稅利益和相關(guān)成本做出權(quán)衡。同時(shí)要符合企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展策略，實(shí)現(xiàn)企業(yè)總體經(jīng)濟(jì)效益的最大化。

中小企業(yè)運(yùn)用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行納稅籌劃時(shí)還要注意以下幾個(gè)問題：

（1）不能將納稅籌劃與漏稅、偷稅并為一談。漏稅、偷稅是違法行為，納稅籌劃運(yùn)用的是合法手段，所有違反法律規(guī)定，少納、不納或者推遲納稅的行為都是嚴(yán)格禁止的。

（2）進(jìn)行納稅籌劃也要注意防范一定的風(fēng)險(xiǎn)。納稅籌劃存在的風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)源于稅收政策頻繁變化導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)、稅務(wù)行政執(zhí)法不規(guī)范導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)、納稅人對(duì)于稅收政策理解不準(zhǔn)確導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)[3]。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)要進(jìn)行較全面的評(píng)估，在此基礎(chǔ)上確定合理的會(huì)計(jì)政策。

（3）區(qū)分好納稅籌劃與稅法執(zhí)行不嚴(yán)間的差異。納稅籌劃是一種正常合理的行為，每個(gè)企業(yè)都會(huì)從本單位經(jīng)濟(jì)利益出發(fā)，采用恰當(dāng)?shù)姆椒ê褪侄芜M(jìn)行籌劃，以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)益的最大化，采用合適的會(huì)計(jì)政策也是企業(yè)會(huì)計(jì)工作的一項(xiàng)內(nèi)容。要注意把這項(xiàng)工作與人情稅區(qū)分開，有些企業(yè)采取不正當(dāng)?shù)氖侄沃\取稅收利益不能稱為納稅籌劃。

3 中小企業(yè)運(yùn)用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行納稅籌劃應(yīng)做好的幾項(xiàng)工作

運(yùn)用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行納稅籌劃，是一項(xiàng)復(fù)雜而且頗有技術(shù)含量的管理活動(dòng)。為了完成好此項(xiàng)工作，中小企業(yè)應(yīng)從以下幾方面入手，做好納稅籌劃的準(zhǔn)備工作：

（1）提高企業(yè)相關(guān)會(huì)計(jì)人員的納稅素質(zhì)。解決中小企業(yè)納稅籌劃問題最根本的途徑就是提高企業(yè)相關(guān)人員的稅法素質(zhì)，企業(yè)可以采取培訓(xùn)、學(xué)習(xí)考察等途徑提高企業(yè)人員素質(zhì)，使他們正確認(rèn)識(shí)納稅籌劃的目的和意義，避免把納稅籌劃與漏稅、偷稅并為一談，使他們?cè)谡莆障嚓P(guān)知識(shí)的前提下合理合法地進(jìn)行納稅籌劃。

（2）要經(jīng)常與稅務(wù)部門進(jìn)行溝通。畢竟稅務(wù)部門是國(guó)家稅收的征收和管理部門，他們的業(yè)務(wù)能力和政策能力都非常強(qiáng)。中小企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，可以請(qǐng)稅務(wù)部門對(duì)本單位納稅籌劃的合法性、合理性及整體效益進(jìn)行充分論證，聽取他們的意見。要避免不規(guī)范運(yùn)作所帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，要有正確的納稅觀念。

（3）強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督，健全外部約束機(jī)制。對(duì)我國(guó)中小企業(yè)進(jìn)行外部審計(jì)是企業(yè)能夠合理運(yùn)用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行納稅籌劃的外在保障，這不但能發(fā)揮審計(jì)意見的法律效用，而且還能健全企業(yè)外部約束機(jī)制[4]。隨著對(duì)納稅籌劃認(rèn)識(shí)的逐漸深入，企業(yè)運(yùn)用納稅籌劃維護(hù)自身合法利益的欲望也會(huì)更加強(qiáng)烈，企業(yè)選用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行納稅籌劃也會(huì)更加趨向于效率性與規(guī)范性。

主要參考文獻(xiàn)

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