李麗君　劉媛

摘 要 本文首先介紹了納稅籌劃的基礎理論，論述了納稅籌劃的涵義以及會計政策的相關內容及特點，將納稅籌劃與節(jié)稅、避稅、偷稅等概念進行比較分析，指出了所得稅籌劃中需要注意的問題。深入研究了在新“企業(yè)所得稅制”背景下，企業(yè)可以從存貨計價、固定資產(chǎn)折舊、收入確認和費用列支中，利用相關會計政策多角度進行納稅籌劃，以期達到實現(xiàn)合法減小稅負，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的經(jīng)營目標。

關鍵詞 會計政策 企業(yè)所得稅 納稅籌劃

中圖分類號：F812.4 文獻標志碼：A

隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，稅收制度的進一步完善和稅收法制進程的加快，人們將越來越多地運用納稅籌劃來維護自己的合法權益，納稅籌劃將越來越成熟，在企業(yè)理財和經(jīng)營活動中將發(fā)揮重要的作用。作為企業(yè)的一項基本權利，納稅籌劃有利于企業(yè)實現(xiàn)稅后收益最大化的目標，因此，受到企業(yè)的廣泛關注與普遍重視。

一、納稅籌劃與會計政策概述

隨著社會的發(fā)展，納稅籌劃日益成為企業(yè)經(jīng)營管理整體中不可或缺的一個重要組成部分。納稅籌劃是指納稅人為達到減輕稅收負擔和實現(xiàn)稅收零風險的目的，在稅法所允許的范圍內，對企業(yè)的經(jīng)營、投資、理財、組織、交易等各項活動進行事先安排的過程。

會計政策，是指企業(yè)進行會計核算和編制會計報表時所采用的具體原則、方法和程序。中國的會計政策可以分為兩類。一類是強制性會計政策：如會計期間的劃分、記賬貨幣、會計報告的構成和格式、各種資產(chǎn)的入賬價值的規(guī)定，收入確認的原則等。這些是企業(yè)必須遵循的，不受納稅籌劃的影響。另一類是可選擇的會計政策：如存貨計價方法、固定資產(chǎn)折舊方法、壞賬準備和財產(chǎn)損失核算方法、長期投資折溢價的攤銷方法、長期投資核算方法、成本費用的攤銷方法、收入確認和結算方式等。

二、所得稅納稅籌劃中存在的問題

（一）納稅籌劃目標認識有誤。

很多人僅僅認為納稅籌劃只要實現(xiàn)“納稅最輕”或者“納稅最小化”的目標就足夠了。產(chǎn)生上述誤區(qū)的原因是，納稅籌劃在我國還沒有引起足夠的重視，稅務部門與企業(yè)雙方接觸并不多，也沒有就納稅籌劃做進一步深入研究。事實上，納稅籌劃的目標不應僅僅是少繳稅，作為企業(yè)理財?shù)闹匾獌热?，納稅籌劃應服從并服務于企業(yè)的理財活動，融入企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃，從而保證企業(yè)整體戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。由于企業(yè)經(jīng)營的最終目標是實現(xiàn)“稅后收益最大化”，因此，企業(yè)納稅籌劃的目標應確定為“稅后收益最大化”，企業(yè)所得稅納稅籌劃作為納稅籌劃的重要組成部分，目標自然也應該是“稅后收益最大化”。

（二）納稅籌劃過程缺乏全局觀點。

企業(yè)所得稅納稅籌劃過程中，往往缺少一種全局性的觀點，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：第一、只考慮了企業(yè)所得稅的納稅籌劃，忽視甚至忽略了其他稅種的納稅籌劃；第二、在企業(yè)所得稅的納稅籌劃過程中，沒有綜合考慮影響所得稅籌劃的各項因素，僅僅是為籌劃而籌劃，顧此失彼，更很少考慮涉及企業(yè)戰(zhàn)略目標的因素。產(chǎn)生上述狀況的原因，主要是企業(yè)沒有真正認識到納稅籌劃的重要性，或者認識得不夠充分，籌劃時缺乏全局性的觀念。事實上，在企業(yè)所得稅納稅籌劃過程中，不僅要綜合考慮各項影響因素，而且要考慮其他稅種的影響，這樣才能從整體上全面保證企業(yè)納稅籌劃目標的實現(xiàn)。

（三）納稅籌劃風險認識不正確。

企業(yè)對納稅籌劃風險需要進行正確、適當?shù)恼J識，而目前，我國企業(yè)對企業(yè)所得稅納稅籌劃風險的認識不正確，主要表現(xiàn)在：第一、害怕風險，不進行籌劃；第二、風險意識不夠，甚至不考慮風險。

納稅籌劃作為一項主觀判斷，具有一定的主觀性，主觀判斷難免有對有錯。與此同時，企業(yè)稅收方面涉及的影響因素特別多，內容也相對復雜，因此，企業(yè)所得稅納稅籌劃難免會給企業(yè)帶來一定的風險。企業(yè)只有正確認識納稅籌劃的風險，才能采取相應的措施來減小風險，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營的最終目標，即“稅后收益最大化”。

三、會計政策在所得稅納稅籌劃中的運用

（一）存貨計價方法所得稅納稅籌劃。

存貨計價方法的不同，結轉當期銷售成本的數(shù)額會有所不同，將導致不同的期末存貨價值和本期發(fā)出存貨成本，從而對企業(yè)盈虧情況及所得稅產(chǎn)生較大的影響。

通常情況下，企業(yè)在利用存貨計價方法選擇進行納稅籌劃時，要考慮企業(yè)所處的環(huán)境及物價波動等因素的影響。當在持續(xù)通貨膨漲的情況下，企業(yè)適宜選擇后進先出法，以便產(chǎn)生較低的凈收益，從而達到減輕稅負的目的。如果企業(yè)正處于所得稅的免稅期，意味著企業(yè)在該期間內獲得的利潤越多，其得到的免稅額也就越多，這樣，企業(yè)就可以選擇先進先出法計算材料費用，以減少材料費用的當期攤入，擴大當期利潤。在物價波動較大的情況下選擇移動加權平均法，以避免企業(yè)各期應納所得稅額上下波動，從而減少安排資金的難度。

（二）固定資產(chǎn)折舊所得稅納稅籌劃。

根據(jù)新稅法規(guī)定：企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。計提折舊會減少利潤，從而使應納稅所得額減少，進一步減少當期應納所得稅。因此，折舊的計算和提取必將影響到各期成本和利潤。這一差異為企業(yè)進行納稅籌劃提供了可能。企業(yè)在利用固定資產(chǎn)折舊方法的選擇進行納稅籌劃時，要從以下幾個方面考慮：

1、折舊方法的選擇。

在非減免稅期間，應選擇加速折舊方法，使固定資產(chǎn)折舊提前扣除，使所得稅的稅基遞延，把稅款推遲到后期繳納，從而取得遞延納稅的利益；在減免稅期間，通過采用直線折舊法提取固定資產(chǎn)折舊，與加速折舊法相對而言，可以延緩折舊的提取，增加減免稅的所得，享受最大的優(yōu)惠。但在實際操作中，應當將用加速折舊獲得的時間價值與非加速折舊取得的減免稅利益進行比較后，再對折舊方法進行選擇，以保證稅后利益最大化。

2、折舊年限的選擇。

現(xiàn)行財務制度和所得稅制度規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊年限有一定的幅度，企業(yè)可以在規(guī)定幅度內確定具體折舊年限。在一般情況下，通過選擇法定最短的折舊年限計提折舊，提前提取折舊，可以獲得所得稅遞延納稅的利益。在減免稅期間，在稅法規(guī)定的范圍內通過延長折舊年限，推遲折舊的提取，增加減免稅的利潤，實現(xiàn)減免稅利益的最大化。但是如果預測在減免稅期間贏利較少或無贏利，或虧損，會出現(xiàn)享受減免稅獲得的利益少于縮短折舊年限所獲得的遞延納稅的利益，或享受不到減免稅的利益，應采用縮短折舊年限的納稅方案。

3、固定資產(chǎn)凈殘值率的選擇。

企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質和消耗方式合理地確定預計凈殘值率。預計凈殘值率的大小會影響折舊額，從而影響納稅額。所以，企業(yè)在進行納稅籌劃時，可在法律界定的范圍內，適當?shù)貙堉德氏陆?-2個百分點，剔除的殘值減少，就可以增加計提的折舊額，這樣既合法，同時又達到了納稅籌劃的目的。

（三）收入確認方式所得稅納稅籌劃。

關于收入籌劃主要是通過選擇收入確認方式來進行的。按照會計準則，不同銷售方式收入確認的時期不同，一旦確認收入，不管資金是否回籠，都要在當期上繳應納所得稅稅款。對一般企業(yè)來說，最主要的收入是銷售商品的收入，因此推遲銷售商品的收入的實現(xiàn)是稅收籌劃的重點。在企業(yè)銷售商品方式中，分期收款銷售商品以合同約定的收款日期為收入確認時間，而訂貨銷售和分期預收貨款銷售則在交付貨物時確認收入實現(xiàn)，委托代銷商品銷售在受托方寄回代銷清單時確認收入。另外，對于臨近年終時所發(fā)生的銷售收入，企業(yè)應根據(jù)稅法規(guī)定的確認條件進行稅收籌劃，推遲收入的確認時間，使當年的收入推遲到下年確認。

（四）費用列支所得稅納稅籌劃。

現(xiàn)行稅法和會計制度在費用的列支和資產(chǎn)攤銷上都做了相應規(guī)定，允許企業(yè)選擇分攤期限和分攤方法。采用不同的費用分攤方法，每期所分攤的成本費用不同，相應的稅前利潤和應納所得稅額也不同。具體來說有以下幾點：

第一，對于國家規(guī)定限額列支的費用爭取充分列支。限額列支費用有業(yè)務招待費（發(fā)生額的60%最高不得超過當年銷售收人的0.5%）；廣告費和業(yè)務宣傳費（不超過當年銷售收入的15%）；公益性捐贈支出（符合相關條件，不超過年度利潤總額的12%） 等，應準確掌握這類科目的列支標準，避免把不屬于此類費用的項目列入此類科目多納所得稅，也不要為了減少納稅將屬于此類費用的項目列人其他項目，以防造成偷逃稅款而被罰款等嚴重后果。

第二，在盈利年度應選擇加速成本費用分攤的方法，充分發(fā)揮成本費用的抵稅作用，獲得延遲納稅收益。在虧損年度，分攤方法的選擇要考察虧損的稅前彌補情況。在虧損額不能或不能全部在未來年度得到稅前彌補時，應選擇使本年度分攤費用最少的方法，使成本費用的抵稅作用得到最大限度的發(fā)揮。

四、會計政策選擇中進行所得稅籌劃應注意的問題

（一）企業(yè)在選擇會計政策時必須遵守國家規(guī)定的會計法規(guī)、會計準則和稅法。

納稅籌劃不等同于偷稅，其一大特點就是合法性。企業(yè)不能為了少納稅而在選擇會計政策時違反會計制度和稅法的規(guī)定。

（二）會計政策選擇應符合企業(yè)實際。

企業(yè)應當根據(jù)自己的具體情況選擇適合自己的會計政策，應以企業(yè)經(jīng)營目標和政策為導向，充分考慮本企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點和理財環(huán)境，不能把納稅籌劃作為唯一目標，同時企業(yè)應及時調整納稅籌劃方案，避免稅務籌劃給企業(yè)帶來風險。

（三）會計政策選擇必須注意連續(xù)一貫。

會計政策是指導企業(yè)會計核算的依據(jù)和基礎，不同的會計政策會產(chǎn)生不同的經(jīng)濟效果，因此，會計準則規(guī)定企業(yè)會計政策一旦確定就不得隨意變更。若企業(yè)要變更其會計政策，必須經(jīng)股東大會或董事會等類似機構批準，并在下一個納稅年度開始前上報當?shù)囟悇諜C關批準備案，同時在變更當期的會計報表附注中予以說明。

企業(yè)對所得稅的理解與籌劃直接關系到企業(yè)的經(jīng)濟效益和發(fā)展前途，無論中小企業(yè)還是大型企業(yè)，只有盡快掌握所得稅籌劃的技能，才能降低企業(yè)運營成本、提高自身競爭能力?！?/p>

（作者單位：南京市審計局）

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