續(xù)楠

摘 要：營業(yè)稅改征增值稅，是我國增值稅制度建立以來的又一次重大改革，確立了稅制改革的又一重要方向。本文從改革的的原因、內(nèi)容、問題及解決對策四個方面，敘述了我國營業(yè)稅改征增值稅的基本情況。

關(guān)鍵詞：營業(yè)稅；增值稅；改革；分析

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A doi：10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2013.08.36 文章編號：1672-3309（2013）08-80-02

2011年10月26日，國務院常務會議批準了流轉(zhuǎn)稅改革試點方案。此后，2011年11月16日，財政部和國家稅務總局聯(lián)合頒布了《關(guān)于印發(fā)<營業(yè)稅改征增值稅試點方案>的通知》和《關(guān)于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》，其中規(guī)定我國營業(yè)稅改征增值稅的改革將于2012年1月1日在上海市正式拉開序幕。

2012年7月31日，財政部和國家稅務總局根據(jù)國務院第212次常務會議精神發(fā)布了《關(guān)于在北京等8省市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》，規(guī)定將我國營業(yè)稅改征增值稅的改革試點范圍由上海市擴大至北京市、天津市、江蘇省、浙江省（含寧波市）、安徽省、福建?。ê瑥B門市）、湖北省、廣東?。ê钲谑校┑劝藗€省及直轄市。

一、營業(yè)稅改征增值稅的原因

增值稅是對銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人就其實現(xiàn)的增值額征收的一個稅種。營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅。增值稅是價外稅，營業(yè)稅是價內(nèi)稅，兩者征收范圍不同，理論上不存在交叉稅目。然而，隨著我國市場經(jīng)濟體制的不斷發(fā)展，這種依據(jù)不同行業(yè)而征收不同稅種的做法，日趨顯現(xiàn)出其內(nèi)在的不合理性，不利于我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級。

（一）削弱了增值稅的中性效用

增值稅本身具有中性的特點，即在政府課稅的同時不打亂市場經(jīng)濟體制的正常運行，由市場主導資源配置，政府不施加任何干預措施。但是，要充分發(fā)揮增值稅的這種中性特點，基本的前提就是增值稅的覆蓋范圍要盡可能廣。在我國現(xiàn)行的稅收體制中，由于增值稅主要對第二產(chǎn)業(yè)的增值額課稅，而營業(yè)稅主要對第三產(chǎn)業(yè)課稅，這使得增值稅課稅范圍相對狹窄，導致增值稅的抵扣鏈條遭到破壞，影響了增值稅中性特點的發(fā)揮。

（二）對部分產(chǎn)業(yè)發(fā)展造成不利影響

由于營業(yè)稅是對課稅對象的營業(yè)額全額征稅，并且沒有抵扣環(huán)節(jié)，因此不可避免的引導企業(yè)向全能型方向發(fā)展，這不利于專業(yè)化企業(yè)的發(fā)展。此外，由于營業(yè)稅在出口環(huán)節(jié)上不像增值稅那樣享受退稅，致使我國營業(yè)稅應稅服務含稅出口，從而使出口納稅人的稅負加重，直接導致這類企業(yè)的國際競爭力下降，嚴重阻礙了服務出口產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

（三）造成了在分稅制體制下的稅收征管困難

隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營模式日趨多樣化，要準確區(qū)分一種經(jīng)濟行為征收增值稅或是營業(yè)稅也變得越來越困難，這就給稅收征管帶來了新的問題。此外，由于營業(yè)稅主要由各地方政府負責征收，還未使用相應的稅控發(fā)票，這極有可能導致偷漏稅行為的發(fā)生。而增值稅則克服了這一缺點。通過增值稅專用發(fā)票的推廣實行，進項稅額只能通過企業(yè)取得的增值稅專用發(fā)票或其他一些合法憑證進行抵扣。這使得抵扣過程環(huán)環(huán)相扣，納稅人之間互相制衡，相互監(jiān)督，有效減少了偷逃稅款情況的發(fā)生。

二、營業(yè)稅改征增值稅的主要內(nèi)容

我國營業(yè)稅改增值稅的主要內(nèi)容是在當前增值稅17%和13%稅率的基礎上，增設11%和6%兩檔稅率，交通運輸業(yè)包括陸路運輸服務、水路運輸服務、航空運輸服務、管道運輸服務適用11%的稅率；研發(fā)和技術(shù)服務、信息技術(shù)服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、有形動產(chǎn)租賃服務、鑒證咨詢服務等現(xiàn)代服務業(yè)適用6%的稅率；有形動產(chǎn)租賃服務適用17%的稅率。為平衡稅負，保持現(xiàn)行稅收政策的連續(xù)性，試點納稅人原享有的營業(yè)稅減免稅政策，將調(diào)整為增值稅免稅或即征即退政策，對稅負增加較多的部分行業(yè)，政府將給予適當?shù)亩愂諆?yōu)惠政策，改革后，現(xiàn)行增值稅一般納稅人向試點納稅人購買的服務，將可以抵扣進項稅額，原歸屬試點地區(qū)的營業(yè)稅收入，改革后仍歸屬試點地區(qū)政府所有。

三、營業(yè)稅改征增值稅的主要問題

（一）分稅制體制下的收入分配問題

依據(jù)我國現(xiàn)行的分稅制體制，增值稅屬于中央和地方共享稅，即政府取得的增值稅收入（除進口增值稅外）按75：25的比例在中央政府和地方政府之間進行分配。營業(yè)稅屬于地方稅，即政府取得的營業(yè)稅收入（除鐵道部門、各銀行總行、各保險公司總公司集中繳納的營業(yè)稅外）均歸屬地方政府。營業(yè)稅改征增值稅后，地方政府失去了最大的稅收收入來源，這將在很大程度上影響到地方政府的財力。此外，由于目前我國政府財權(quán)與事權(quán)的劃分不盡合理，各級地方政府承擔了大量的地方建設支出，但稅收收入?yún)s大部分劃歸中央政府，此次實行的營業(yè)稅改征增值稅對本已捉襟見肘的地方財政無疑是雪上加霜。因此，如何彌補地方政府在改革期間的收入損失，保障其收入來源，就成為營業(yè)稅改征增值稅能否獲得各級地方政府支持的關(guān)鍵性問題。

（二）不同企業(yè)的稅負變化問題

由于我國現(xiàn)行的營業(yè)稅體制是對不同的行業(yè)征收不同的稅率，因此，如果通過改革將按不同稅率征收的營業(yè)稅稅目改為按基本統(tǒng)一的稅率征收的增值稅，各類企業(yè)就會因所屬行業(yè)及自身特點的不同而導致稅負變化程度千差萬別，這極有可能使轉(zhuǎn)型的利好因素被個別企業(yè)或行業(yè)受到的高稅負待遇而削減。例如，研發(fā)和技術(shù)服務、信息技術(shù)服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、鑒證咨詢服務等現(xiàn)代服務業(yè)，由于其提供的主要是知識、創(chuàng)意類產(chǎn)品，產(chǎn)品成本較低，而產(chǎn)品增值額部分則相對較高，因此這些行業(yè)在改革后的稅負將會明顯提高。

（三）一般納稅人比例低，不能抵扣進項稅金的問題

通常情況下，依據(jù)企業(yè)年應稅銷售額及會計核算是否健全等標準，增值稅納稅人可分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人是指年應征增值稅銷售額超過財政部規(guī)定的小規(guī)模納稅人標準且會計核算水平較高的企業(yè)和企業(yè)性單位，對其采用增值稅進項稅額可以抵扣銷項稅額的管理制度。小規(guī)模納稅人是指年銷售額在規(guī)定標準以下，并且會計核算不健全，不能按規(guī)定報送有關(guān)稅務資料的增值稅納稅人，這類納稅人不得抵扣進項稅額，對其采用簡易征收的管理辦法。由于我國現(xiàn)行的大多數(shù)增值稅納稅人經(jīng)營規(guī)模小、會計核算不健全，難以達到一般納稅人的認定標準，這就直接導致了一般納稅人比例較低，難以維持增值稅環(huán)環(huán)相扣的抵扣鏈條，從而使增值稅的相互制約機制難以實現(xiàn)。此外，從我國現(xiàn)實情況看，營業(yè)稅納稅人主要是私營企業(yè)和個體工商戶，他們也大都不符合增值稅一般納稅人的認定標準。因此，當營業(yè)稅改征增值稅后，增值稅擴容的大部分納稅人依舊屬于小規(guī)模納稅人，不能開具增值稅專用發(fā)票，無法抵扣進項稅金，這將使改革的效果大打折扣。

四、營業(yè)稅改征增值稅的問題解決對策

（一）調(diào)整稅收管理體制

營業(yè)稅改征增值稅試點，應以改革我國現(xiàn)行的分稅制稅收體制為核心，完善地方政府和中央政府之間財權(quán)和事權(quán)的劃分，為地方政府建立一個長效穩(wěn)定的收入保障機制。從短期看，由于原歸屬試點地區(qū)的營業(yè)稅收入，改革后仍歸屬試點地區(qū)政府所有，因此，可暫不調(diào)整現(xiàn)行的分稅制稅收體制。中央政府可以通過稅收返還或轉(zhuǎn)移支付等方式彌補地方政府在改革過程中的收入損失。從長期看，需要根據(jù)各地的經(jīng)濟發(fā)展程度、基礎建設情況、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、政府收入情況等因素重新確定增值稅的分配比例。同時，地方政府應通過開征房產(chǎn)稅、完善資源稅、加強所得稅征管等方式，增加地方政府收入，確立新的地方稅制體系。

（二）適當增加增值稅稅率檔次

為維持原有營業(yè)稅稅負結(jié)構(gòu)基本不變，最大程度上降低各類企業(yè)在改革前后的稅負變化，可適當增加增值稅稅率的檔次并制定新的稅收優(yōu)惠政策。但如此一來必然會導致增值稅稅率檔次過多，并可能伴有濫用稅收優(yōu)惠政策的問題。因此，為確保政府稅收收入穩(wěn)定和企業(yè)總體稅負不增加，可在改革期內(nèi)適當增加增值稅稅率檔次，待改革完成后，再逐步統(tǒng)一稅率。同時稅收征管機構(gòu)應嚴格規(guī)定稅收優(yōu)惠政策的適用范圍，完善管理，確保新稅收優(yōu)惠政策不被濫用。

（三）逐步擴大增值稅一般納稅人比例

如果大多數(shù)營業(yè)稅納稅人改革后被認定為增值稅小規(guī)模納稅人，那么改革的成果僅僅體現(xiàn)在稅種名稱和征稅機構(gòu)的改變，對完善稅制改革、優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、加強稅收征管等方面并未產(chǎn)生應有的效果。由此，可適當降低一般納稅人準入門檻，增強企業(yè)會計核算水平等方式，擴大增值稅一般納稅人的比例，從而保證增值稅抵扣鏈條的完整性，發(fā)揮出增值稅環(huán)環(huán)相扣的相互制約機制。

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