肖勇

【摘要】財(cái)務(wù)預(yù)算是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)工作中的重要工具，我們不應(yīng)局囿于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的角度，從資源配置、增值的戰(zhàn)略高度重新認(rèn)識(shí)財(cái)務(wù)預(yù)算工具，更側(cè)重于從管理信息論和現(xiàn)金收付制編制財(cái)務(wù)預(yù)算，執(zhí)行財(cái)務(wù)預(yù)算，考核預(yù)算執(zhí)行效果，在資源收支平衡的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源增值。

【關(guān)鍵詞】財(cái)務(wù)預(yù)算目標(biāo)與側(cè)重基本框架問(wèn)題

從理論上來(lái)看，財(cái)務(wù)預(yù)算編制是企業(yè)的一項(xiàng)重要工作，但在我國(guó)的很多企業(yè)中，只是將期視作程序性的工作，財(cái)務(wù)預(yù)算基本上淪為無(wú)實(shí)際意義的費(fèi)用計(jì)劃書(shū)，其重要性實(shí)際排列于生產(chǎn)、市場(chǎng)銷(xiāo)售工作之后。

出現(xiàn)這種現(xiàn)象的真正原因，在于企業(yè)并沒(méi)有真正發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)預(yù)算工作的意義，財(cái)務(wù)管理部門(mén)也沒(méi)有真正掌握財(cái)務(wù)預(yù)算這一戰(zhàn)略工具。

一、財(cái)務(wù)預(yù)算的目標(biāo)與側(cè)重

財(cái)務(wù)預(yù)算是對(duì)企業(yè)預(yù)算年度內(nèi)的資源獲取和分配的安排，既有戰(zhàn)略上的意義，也有實(shí)務(wù)中的意義。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是以對(duì)外報(bào)告為目標(biāo)，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)；財(cái)務(wù)預(yù)算應(yīng)以提供管理信息為目標(biāo)，側(cè)重于收付實(shí)現(xiàn)制。財(cái)務(wù)預(yù)算要重點(diǎn)把握好企業(yè)的總體資源平衡，通俗地講，就是要保證資金面的收支平衡。

二、財(cái)務(wù)預(yù)算的編制的基本框架

財(cái)務(wù)預(yù)算編制的基本框架在眾多專(zhuān)業(yè)教材中都很清晰了，本文并無(wú)新穎之處；我們?cè)诿鞔_了財(cái)務(wù)預(yù)算的目標(biāo)、側(cè)重點(diǎn)之后，對(duì)編制框架的理解就更加清晰、明確，相當(dāng)于發(fā)現(xiàn)了這一框架真正想實(shí)現(xiàn)的任務(wù)：

（一）資金的來(lái)源編制：銷(xiāo)售收入預(yù)算

（二）資金的耗費(fèi)編制：生產(chǎn)成本預(yù)算、期間費(fèi)用預(yù)算、資本性支出預(yù)算

（三）資金的平衡編制：來(lái)源和耗費(fèi)相抵后，對(duì)盈余和缺口進(jìn)行平衡，或貸款或分紅

將上述業(yè)務(wù)預(yù)算綜合后，就是一份重要、實(shí)用的財(cái)務(wù)預(yù)算。至于在此基礎(chǔ)上形成的預(yù)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)計(jì)利潤(rùn)表，是水到渠成的事，但就其實(shí)質(zhì)性意義而言，基礎(chǔ)性的財(cái)務(wù)預(yù)算更為重要。

三、財(cái)務(wù)預(yù)算的執(zhí)行問(wèn)題

既然將財(cái)務(wù)預(yù)算定義為資源預(yù)算，就要將資源切割到各業(yè)務(wù)部門(mén)，剛性執(zhí)行。最典型的莫如國(guó)家預(yù)算，實(shí)際就是對(duì)各級(jí)事業(yè)單位進(jìn)行資源分配，一旦對(duì)預(yù)算完成相關(guān)程序，批復(fù)下達(dá)，極難有調(diào)整的空間。

作為企業(yè)財(cái)務(wù)預(yù)算，也應(yīng)以此為借鑒，在完成預(yù)算初稿，充分與預(yù)算執(zhí)行單位進(jìn)行交流調(diào)整后，一經(jīng)正式下達(dá)，不得輕易調(diào)整。

在下達(dá)預(yù)算前，必須對(duì)預(yù)算進(jìn)行認(rèn)真分解，將綜合性預(yù)算分解為易理解和易操作的分塊預(yù)算，銷(xiāo)售收入預(yù)算譬如稅賦，成本費(fèi)用預(yù)算及資本性支出預(yù)算譬如財(cái)政撥款，這樣比喻就更形象了：誰(shuí)都想少繳稅賦多要撥款。因此，財(cái)務(wù)預(yù)算管理部門(mén)的重要性就體現(xiàn)出來(lái)了。

如果明白了財(cái)務(wù)預(yù)算的重要性，重視財(cái)務(wù)預(yù)算管理部門(mén)的作用，企業(yè)的預(yù)算工作就上升到一個(gè)很重要的地位，當(dāng)然，企業(yè)也會(huì)從中獲益。

企業(yè)預(yù)算強(qiáng)調(diào)與國(guó)家財(cái)政預(yù)算擁有一樣的剛性原則，但企業(yè)畢竟不是國(guó)家事業(yè)單位，面臨著瞬息萬(wàn)變的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，財(cái)務(wù)預(yù)算管理部門(mén)協(xié)同預(yù)算執(zhí)行單位要審時(shí)度勢(shì)，根據(jù)執(zhí)行過(guò)程中的各種情況，對(duì)預(yù)算執(zhí)行進(jìn)行監(jiān)測(cè)、分析、糾正偏差，預(yù)算剛性原則不意味著僵化預(yù)算。

再完美的預(yù)算也不是萬(wàn)能的，在遇到重大變化時(shí)，企業(yè)很可能采取重大財(cái)務(wù)舉措應(yīng)對(duì)，以確保預(yù)算目標(biāo)，也可能收縮目標(biāo)，極端時(shí)也會(huì)面臨財(cái)務(wù)失敗。

不管怎么說(shuō)，財(cái)務(wù)預(yù)算為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)提供了一份竭盡思考的資源配置計(jì)劃，在編制過(guò)程中，必然要考慮各種極端的情況，對(duì)企業(yè)而言，不失為一次經(jīng)營(yíng)年度開(kāi)始前的“沙盤(pán)演習(xí)”。由此，我們可以再次體味財(cái)務(wù)預(yù)算的實(shí)質(zhì)意義，它并非可有可無(wú)的“花瓶。”

四、財(cái)務(wù)預(yù)算的考核問(wèn)題

對(duì)于考核，已存在很多指標(biāo)，如傳統(tǒng)的利潤(rùn)指標(biāo)、可控成本、部門(mén)可控邊際貢獻(xiàn)、投資報(bào)酬率、經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)（EVA）。

（一）傳統(tǒng)的利潤(rùn)指標(biāo)

被詬病的較多，其優(yōu)點(diǎn)是直接從會(huì)計(jì)報(bào)表中取數(shù)，方便快捷，缺點(diǎn)：（1）、以絕對(duì)值為考核指標(biāo)，沒(méi)有考慮不同單位的資本規(guī)模，投入產(chǎn)出比；（2）、權(quán)責(zé)發(fā)生制下的利潤(rùn)指標(biāo)的質(zhì)量不穩(wěn)定，有較多的會(huì)計(jì)操作空間。

（二）可控成本指標(biāo)

優(yōu)點(diǎn)：對(duì)沒(méi)有實(shí)行完全獨(dú)立核算的生產(chǎn)單位適用，考核方式簡(jiǎn)便。

缺點(diǎn)：一是基準(zhǔn)指標(biāo)確定不易，既要依據(jù)歷史成本數(shù)據(jù)積累，又要考慮用歷史成本考核未來(lái)預(yù)算成本的適用性。例如：三年前生產(chǎn)資料價(jià)格和當(dāng)前的價(jià)格是有很大差別的。二是要受限于項(xiàng)目類(lèi)型差別的限制。例如：在沿海地區(qū)建造房屋與在西部地區(qū)建造房屋的成本投入是明顯不一樣的；三是可控成本與不可控成本的劃分存在較大的主觀性。

(三)部門(mén)可控邊際貢獻(xiàn)

其優(yōu)點(diǎn)不用說(shuō)了，其缺點(diǎn)還是可控與不可控的劃界科學(xué)性。

可控成本指標(biāo)和邊際貢獻(xiàn)指標(biāo)都基于“成本性態(tài)”這一概念，即依據(jù)成本與生產(chǎn)量是否存在類(lèi)線(xiàn)性函數(shù)關(guān)系為標(biāo)準(zhǔn)，劃分成“變動(dòng)成本”或“固定成本”，原則上將“固定成本”視為部門(mén)不可控成本，從而不予考核。

成本性態(tài)理論是一種比成熟的管理會(huì)計(jì)理論，但是在實(shí)際應(yīng)用中受限性較大，原因在于：一是現(xiàn)實(shí)的成本性態(tài)遠(yuǎn)比數(shù)學(xué)模型復(fù)雜，在實(shí)務(wù)工作中要準(zhǔn)確區(qū)分兩類(lèi)成本，難度很大；二是要在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中再建立一套管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)，必然要考慮投入產(chǎn)出比。

（四）EVA指標(biāo)

又稱(chēng)經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)、經(jīng)濟(jì)增加值，實(shí)際是在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整，先將金融活動(dòng)影響予以剔除，將會(huì)計(jì)利潤(rùn)調(diào)整為經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，再扣除資產(chǎn)占用成本，獲得經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。EVA指標(biāo)對(duì)股東來(lái)說(shuō)，比利潤(rùn)指標(biāo)更加公平，因?yàn)樗瓤鄢巳谫Y利潤(rùn)和資產(chǎn)占用成本，也考慮了投入規(guī)模，是企業(yè)實(shí)際比上一會(huì)計(jì)年度“增加的利潤(rùn)”。

缺點(diǎn)：沒(méi)有十全十美的事物，EVA指標(biāo)也一樣。從上面的分析可以看出，EVA本身是會(huì)計(jì)利潤(rùn)指標(biāo)的變形，是基于權(quán)責(zé)發(fā)生制的，可以通過(guò)調(diào)節(jié)會(huì)計(jì)利潤(rùn)影響EVA指標(biāo)，這在實(shí)務(wù)中已經(jīng)得到驗(yàn)證。

五、結(jié)束語(yǔ)

基于對(duì)資源配置預(yù)算的認(rèn)識(shí)，我們?cè)谶M(jìn)行財(cái)務(wù)預(yù)算執(zhí)行的編制、執(zhí)行、考核時(shí)，要重視收付實(shí)現(xiàn)制，要重點(diǎn)分析預(yù)算執(zhí)行是否增加了企業(yè)的資源，是不是優(yōu)質(zhì)資源增加了。這里的資源，可以視為貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)之和的代稱(chēng)。從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)看來(lái)，紛繁蕪雜的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則既完善了會(huì)計(jì)對(duì)實(shí)務(wù)的解釋能力，也無(wú)意中遺留了濫用會(huì)計(jì)政策的空間，我國(guó)現(xiàn)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》基本以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為藍(lán)本，實(shí)現(xiàn)了兩者的實(shí)質(zhì)性趨同。

與2006年以前的舊準(zhǔn)則和舊會(huì)計(jì)制度相比，現(xiàn)行準(zhǔn)則的規(guī)定更加流暢、簡(jiǎn)潔，但是，對(duì)資產(chǎn)公允價(jià)值與職業(yè)判斷能力的強(qiáng)調(diào)，實(shí)際上弱化了“穩(wěn)健性”原則。從已知的案例來(lái)看，即使是設(shè)計(jì)的比較全面的EVA指標(biāo)，也可以通過(guò)美化利潤(rùn)表和資產(chǎn)負(fù)債表來(lái)實(shí)現(xiàn)粉飾，尤其是利潤(rùn)指標(biāo)，對(duì)EVA指標(biāo)影響很大。有時(shí)候，利潤(rùn)指標(biāo)很好看，但是看一下現(xiàn)金流量表，就會(huì)發(fā)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流量指標(biāo)很差，如果沒(méi)有合理的解釋?zhuān)褪瞧髽I(yè)在掩耳盜鈴。現(xiàn)金流量表是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)編制的，所以，預(yù)算考核以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)是很有必要的。

參考文獻(xiàn)

[1]《2009年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一輔導(dǎo)教材.財(cái)務(wù)成本管理》.