王璐

摘要：現(xiàn)代會計是一個復(fù)雜的系統(tǒng)，其中有許多定義、內(nèi)涵是令人費解的，會計慣例就是其中一個，盡管國內(nèi)大多數(shù)會計書籍都有會計慣例的概念解釋，但是，眾說紛紜，一直沒有一個統(tǒng)一的概念定義。筆者按照會計契約理論模型，闡述了本人對于此概念的理解，希望對有關(guān)人士予以裨益。

關(guān)鍵詞：慣例；會計慣例；會計原則委員會

一、慣例

慣例是兩人或多人之間博弈的協(xié)調(diào)工具。如果通過直接交流來進行協(xié)調(diào)比較困難，所付出的代價較高或不可能，那么通過慣例來進行協(xié)調(diào)就可能對社會較有利。例如，假設(shè)存在以下兩人博弈：

列選手

左右

行選手頂（3，3）（2，2）

底（2，2）（3，3）

每一名選手都必須從兩種可能的運動中選出一種。在每一個組合中，第一個數(shù)字是行選手的結(jié)局，第二個數(shù)字是列選手的結(jié)局。如果行選手選擇頂，那么列選手最后是選左；如果列選手選擇了左，則行選手最好是選擇頂。既然選手頂行和左列彼此都是最佳選擇，那么這個組合就構(gòu)成了博弈中一個納什均衡。同理，底右也是一個納什均衡；頂右和底左都不是納什均衡。

一種行為要具備成為慣例的可能，須滿足以下一些條件：首先，這一行為應(yīng)該是周期性發(fā)生的，而不是偶然發(fā)生的。其次，慣例必須是大家普遍接受的行為。不僅每個人要按照這一方式發(fā)生行為，而且其他人也要按照這一方式發(fā)生這種行為。再次，按照慣例發(fā)生行為對每個人都有益處，不能只是少數(shù)人獲益。

二、會計慣例

戴維森、斯蒂克尼和維爾認為會計慣例是廣義的，作為會計方法不需要經(jīng)過官方批準。相反，經(jīng)過官方批準的會計方法應(yīng)稱之為會計原則，由此，在會計慣例與會計原則之間就建立了一種互不相容的關(guān)系。

然而，會計原則委員會卻認為會計慣例是狹義的。1971年，該委員會從一組被稱為“財務(wù)會計的基本特征”中，列舉了一些經(jīng)常被寫作人員引用的項目，例如，會計主體、持續(xù)經(jīng)營、貨幣單位、會計分期等。實際上，會計原則委員會將所有的會計實務(wù)都定義成了會計慣例。然而，“普遍適用的會計原則”中包含了6個“計量原則”和3個“修訂慣例”：穩(wěn)健主義、強調(diào)收益的重要性和在會計的整個過程中運用職業(yè)判斷。這些會計慣例被大量應(yīng)用，紛繁而來，使得廣大讀者群體無所適從。

會計慣例是在會計實務(wù)中經(jīng)過長期實踐而形成的習(xí)慣做法，它不違背會計政策原則，又可以減少會計核算工作量，所以它被越來越多的人認可和采用，人們接受某一會計慣例以后，一般不愿去輕易改變，因為改變會增加麻煩，改變或舍棄會計慣例會對使用主體產(chǎn)生新的搜尋成本和調(diào)整成本。所以，只要外部環(huán)境沒有發(fā)生根本變化，使用主體出于利害關(guān)系考慮，一般不會輕易改變前述做法，仍將繼續(xù)保持目前的會計慣例。

會計慣例區(qū)別于會計的“經(jīng)濟特征”，只在于主體偏好會計“經(jīng)濟特征”中的具體選擇，而不在于是否具備經(jīng)濟理性。然而，會計慣例與會計的“經(jīng)濟特征”的區(qū)別對于會計準則的制定者來說，卻是相當重要的。一旦某項會計問題被當作是會計慣例，那么會計準則的制定者就會迅速地選擇一項會計準則，以使的調(diào)整成本最小化，否則的話，對所有不同主體而言，所有的不同選擇都是同樣可取的。另一方面，如果在會計慣例中包含了會計的經(jīng)濟特征，則會計準則的制定者在做出會計準則的選擇之前，還必須找出每一種選擇對各主體經(jīng)濟影響的結(jié)果。

在簿記實務(wù)中，帳頁的左邊記借，右邊記貸，按照上述分析，也是一種會計慣例。如果將這個會計慣例反過來，即右邊記借，左邊記貸，在某些國家已是一種通行做法，所有主體的利益并不會因此而受到影響，除非在這個轉(zhuǎn)換過程中發(fā)生了調(diào)整成本。又如，資產(chǎn)負債表中一般是按流動性的遞減而不是按流動性的遞增的順序來列示資產(chǎn)和負債，但如果違反這一會計慣例，改為按流動性遞增的順序列示資產(chǎn)和負債，那么是否會影響主體的利益呢？一旦不采用這種會計慣例，勢必會帶來不小的麻煩，并且各個使用主體會付出額外的精力來審計、閱讀和解釋財務(wù)報表和會計賬簿，所以會發(fā)生不菲的追加成本。