胡艷容

摘要：稅收遵從成本的相關(guān)研究在我國(guó)起步相對(duì)較晚，研究主要涉及企業(yè)稅收遵從成本的概念和分類、測(cè)算數(shù)據(jù)來(lái)源和方法、相關(guān)建議等幾方面。本文從上述幾個(gè)方面探討了國(guó)內(nèi)外關(guān)于納稅遵從成本的相關(guān)研究，并就我國(guó)企業(yè)納稅遵從成本的研究提出了展望。

關(guān)鍵詞：納稅遵從成本研究述評(píng)納稅遵從成本是納稅人依法納稅的活動(dòng)中必須承擔(dān)的費(fèi)用。在國(guó)外，真正開(kāi)始對(duì)納稅成本的重視始于20世紀(jì)40年代。國(guó)內(nèi)對(duì)納稅成本的研究起步更晚些，一般認(rèn)為在1994年實(shí)施新稅制前后，國(guó)內(nèi)學(xué)者才開(kāi)始對(duì)納稅成本進(jìn)行研究。

一、國(guó)外關(guān)于納稅遵從成本的研究

（一）國(guó)外關(guān)于納稅遵從成本的概念及分類的研究

稅收遵從成本概念最早是21世紀(jì)初3本來(lái)自外國(guó)的文獻(xiàn)譯本：桑福特的《成功稅制改革的經(jīng)驗(yàn)與問(wèn)題》系列叢書(shū)，該叢書(shū)從構(gòu)成與測(cè)算兩方面較為詳盡地介紹了稅收遵從成本；彼得·M·杰克遜主編的《公共經(jīng)濟(jì)學(xué)前沿問(wèn)題》和亨瑞·J·艾倫、威廉姆·G·蓋爾主編的《美國(guó)稅制改革的經(jīng)濟(jì)影響》，遵從成本的概念及國(guó)外的研究情況在其中部分相關(guān)章節(jié)中有提及。在西方學(xué)者的研究看來(lái)，效率成本、管理成本和遵從成本，是稅收成本的三大主要組成部分。遵從成本則是納稅人在履行納稅義務(wù)時(shí)所花費(fèi)的各種資源的價(jià)值。

在桑德福等人（Sandford，eta1，1989）的研究基礎(chǔ)上，特蘭內(nèi)姆等人（Tran—Nametal，2000）對(duì)納稅遵從成本歸集分為以下三類：（1）納稅人辦理涉稅事務(wù)耗費(fèi)的時(shí)間價(jià)值。（2）非勞動(dòng)成本，即辦理涉稅事務(wù)所發(fā)生的附帶費(fèi)用或管理費(fèi)用，如有關(guān)設(shè)備的購(gòu)置費(fèi)用及通信費(fèi)、交通費(fèi)等。（3）支付給稅務(wù)顧問(wèn)提供服務(wù)的相關(guān)費(fèi)用。泰里博（Talib，1996）和察恩（Chan，1999）將納稅遵從成本分為可計(jì)算成本和籌劃成本。關(guān)于納稅遵從成本的分來(lái)有很多，主要存在狹義和廣義之分。

（二）國(guó)外關(guān)于納稅遵從成本的測(cè)算數(shù)據(jù)來(lái)源及方法

早在1934年，美國(guó)學(xué)者海格采用調(diào)查問(wèn)卷的形式，通過(guò)電話訪談、典型調(diào)查、面對(duì)面交流等方式獲得相關(guān)數(shù)據(jù)，并從其回收的163份有效問(wèn)卷的研究中獲取所需的科學(xué)和有效的數(shù)據(jù)，進(jìn)而對(duì)美國(guó)聯(lián)邦各州納稅遵從成本進(jìn)行了研究。

20世紀(jì)80年代，西方學(xué)者對(duì)納稅遵從成本的研究主要集中在對(duì)全部稅收或某項(xiàng)稅收的遵從成本的測(cè)量上面。而且采用的研究方法基本上都是抽象調(diào)查方法。美國(guó)Slemrod（1989年）的對(duì)稅收遵從成本與稅收遵從度之間的關(guān)系進(jìn)行了較為深入的研究。得出的結(jié)果表明稅收遵從成本與稅收不遵從度之間存在著很強(qiáng)的正相關(guān)性。即稅收遵從成本越高，相應(yīng)稅收不遵從程度也就越高。

國(guó)外調(diào)查大多是通過(guò)向納稅人發(fā)放調(diào)查表，獲取數(shù)據(jù)，進(jìn)行歸集和整理，進(jìn)而建立估算模型。從目前對(duì)遵從成本的測(cè)算研究工作而言，測(cè)算數(shù)據(jù)的代表性相對(duì)較差，加上各國(guó)研究機(jī)構(gòu)可能采用的測(cè)算標(biāo)準(zhǔn)口徑的不同，使得很難做出遵從成本的國(guó)與國(guó)之間的橫向比較。更為深入和先進(jìn)的數(shù)據(jù)采集與獲取、計(jì)量方法和途徑還有待于進(jìn)一步探索。盡管多數(shù)調(diào)查有效樣本一般是隨機(jī)抽樣得到的，其調(diào)查結(jié)果對(duì)實(shí)踐仍具有較強(qiáng)的指導(dǎo)意義。

二、國(guó)內(nèi)關(guān)于納稅遵從成本的研究

（一）國(guó)內(nèi)關(guān)于納稅遵從成本的概念及分類的研究

我國(guó)的納稅遵從成本的研究相對(duì)于而言起步是相對(duì)較晚的，國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)納稅遵從成本的研究大多為定性分析和引進(jìn)國(guó)外研究成果。對(duì)納稅遵從成本概念的提出較早的是雷根強(qiáng)、沈峰在《簡(jiǎn)論稅收遵從成本》一書(shū)中介紹的（2002）稅收遵從成本是指納稅人為遵從既定稅法和稅務(wù)機(jī)關(guān)要求，在辦理納稅事宜時(shí)發(fā)生的除稅款和稅收的經(jīng)濟(jì)扭曲成本以外的費(fèi)用支出。

冉曉唏（2004）將我國(guó)企業(yè)稅收遵從成本分為直接成本和間接成本，這種分類方法的好處是直觀全面，不足之處是與國(guó)際通行的分法不一致，不利于與國(guó)外的研究成果進(jìn)行比較。

胡國(guó)強(qiáng)（2007）將企業(yè)的納稅成本分為納稅管理成本、納稅風(fēng)險(xiǎn)成本和納稅心理成本。與以前的研究相比，他將聲譽(yù)損失成本和納稅心理成本這兩類不易測(cè)量但確實(shí)存在類別納入其中。

為我國(guó)大多數(shù)學(xué)者所借鑒的分類及構(gòu)成是雷根強(qiáng)、沈峰（2002）將納稅遵從成本劃分為以下四個(gè)組成部分：（1）貨幣成本；（2）時(shí)間成本；（3）非勞務(wù)成本；（4）心理成本。

（二）國(guó)內(nèi)關(guān)于納稅遵從成本的測(cè)算數(shù)據(jù)來(lái)源及方法

基于納稅遵從成本數(shù)據(jù)的難于獲得，國(guó)內(nèi)關(guān)于納稅遵從成本的實(shí)證研究和模型的構(gòu)建較為少見(jiàn)，而涉及納稅遵從度的研究相對(duì)而言較多。安體富《企業(yè)主觀稅收遵從度研究》（2009）對(duì)構(gòu)建了企業(yè)主觀稅收遵從度的測(cè)算公式。通過(guò)問(wèn)卷調(diào)查形式，共發(fā)放500份調(diào)查問(wèn)卷，并隨機(jī)選取了部分企業(yè)進(jìn)行了深度訪談，從其中回收的218份有效問(wèn)卷，對(duì)上海市企業(yè)的主觀稅收遵從度進(jìn)行了測(cè)算。

而關(guān)于納稅遵從成本的實(shí)證模型較為詳細(xì)的是李華、陳娜等在《企業(yè)納稅遵從成本影響因素研究》（2011）中采用抽樣調(diào)查、社會(huì)問(wèn)卷和實(shí)地訪談相結(jié)合的方式搜集研究所需的一手?jǐn)?shù)據(jù)資料。從稅制完善程度、稅收環(huán)境和企業(yè)自身因素，對(duì)影響納稅遵從成本的三大方面九個(gè)細(xì)分因素進(jìn)行了模型的構(gòu)建和相關(guān)回歸分析。

三、展望

與西方國(guó)家相比，國(guó)內(nèi)關(guān)于納稅遵從成本研究的橫向與縱向的延展度還相對(duì)狹窄，且相關(guān)理論基礎(chǔ)多為借鑒國(guó)外的研究成果。國(guó)內(nèi)關(guān)于納稅遵從成本的研究還在起步的初級(jí)階段，對(duì)于企業(yè)視角，尤其是中小企業(yè)視角的納稅遵從成本的研究還很少，且多為定性分析，利用實(shí)證模型進(jìn)行定量分析的成果不多。中國(guó)作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)新興體，更應(yīng)當(dāng)將納稅遵從成本研究擺在重要位置。企業(yè)納稅遵從成本的研究今后的重點(diǎn)不單單是實(shí)證遵從成本的概念機(jī)構(gòu)成分類等理論性的研究，更應(yīng)注重實(shí)證研究，及研究成果對(duì)于政策的指引作用。我國(guó)大多數(shù)中小企業(yè)屬于增值稅小規(guī)模納稅人，實(shí)行簡(jiǎn)易征收辦法，進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，直接加重了其實(shí)際稅負(fù)，更應(yīng)當(dāng)關(guān)注中小企業(yè)納稅遵從成本對(duì)遵從行為的影響。（作者單位：江西農(nóng)業(yè)大學(xué)）

參考文獻(xiàn)

[1][英]錫德里克·桑福德編.鄧力平主譯.成功稅制改革的經(jīng)驗(yàn)與問(wèn)題――稅制改革的關(guān)鍵問(wèn)題[M].北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2001.

[2][美]彼得·M·杰克遜.郭慶旺譯.公共部門經(jīng)濟(jì)學(xué)前沿問(wèn)題[M].北京：中國(guó)稅務(wù)出版社，北京騰圖電子出版社，2000.

[3]李華，陳娜，周優(yōu).企業(yè)納稅遵從成本影響因素研究——基于山東省企業(yè)調(diào)查數(shù)據(jù)的實(shí)證分析[J].山東經(jīng)濟(jì).2011（4）：99-105.中小企業(yè)會(huì)計(jì)信息化存在的分析與對(duì)策謝芬毛亦珍