王妍超

【摘要】 2011年10月8日財(cái)政部發(fā)布《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。為促進(jìn)企業(yè)更好地貫徹執(zhí)行相關(guān)規(guī)定，文章通過(guò)對(duì)比《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》來(lái)分析該準(zhǔn)則與納稅成本的聯(lián)系，使企業(yè)從稅務(wù)角度來(lái)更好地理解《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

【關(guān)鍵詞】 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》； 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》； 納稅成本

一、背景

2011年10月18日財(cái)政部制定并發(fā)布《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，自2013 年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)施行，同時(shí)鼓勵(lì)小企業(yè)提前執(zhí)行。屆時(shí)財(cái)政部發(fā)布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)［2004］2號(hào)）將廢止。與《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》相比，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》更加具有系統(tǒng)性，有利于小企業(yè)的內(nèi)部管理，提高小企業(yè)會(huì)計(jì)核算的規(guī)范性，強(qiáng)化會(huì)計(jì)信息在小企業(yè)中發(fā)揮的作用。一些學(xué)者通過(guò)分析《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的執(zhí)行效果發(fā)現(xiàn)，企業(yè)執(zhí)行動(dòng)力不足的主要原因是企業(yè)缺乏對(duì)新制度的認(rèn)識(shí)，由于欠缺會(huì)計(jì)核算、稅法等方面的專業(yè)能力而不能充分利用新制度的優(yōu)勢(shì)，使得企業(yè)不愿意付出轉(zhuǎn)換成本。促進(jìn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的落實(shí)需要讓企業(yè)了解準(zhǔn)則的重要意義，該準(zhǔn)則不僅影響企業(yè)的內(nèi)部管理和會(huì)計(jì)核算，也會(huì)影響企業(yè)重點(diǎn)關(guān)注的納稅活動(dòng)，讓企業(yè)充分認(rèn)識(shí)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在稅務(wù)方面的影響將有利于《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的貫徹執(zhí)行。因此，筆者將從納稅成本的角度出發(fā)，探析《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)企業(yè)納稅活動(dòng)帶來(lái)的影響。

二、納稅成本簡(jiǎn)介

企業(yè)納稅成本的理論基礎(chǔ)是“誰(shuí)受益，誰(shuí)負(fù)責(zé)”的原則和稅收遵從理論。廣義的企業(yè)稅收成本是指企業(yè)在納稅過(guò)程中所發(fā)生的耗費(fèi)，包括稅收負(fù)擔(dān)以及與納稅相關(guān)的所有費(fèi)用。一些學(xué)者對(duì)納稅成本的構(gòu)成提出了自己的見解，主流的觀點(diǎn)認(rèn)為，納稅成本分為納稅實(shí)體成本與納稅遵從成本。本文采用納稅實(shí)體成本和納稅遵從成本的體系對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與納稅成本之間的關(guān)系進(jìn)行分析。

（一）納稅實(shí)體成本

納稅實(shí)體成本指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中，依照稅收實(shí)體法的規(guī)定，依法向國(guó)家繳納的各種納稅款項(xiàng)。它包括：取得收入征收的流轉(zhuǎn)稅、取得收益征收的所得稅以及國(guó)家對(duì)納稅人征收的財(cái)產(chǎn)稅等。納稅實(shí)體成本還可以進(jìn)一步劃分為固定實(shí)體成本和變動(dòng)實(shí)體成本。

（二）納稅遵從成本

納稅遵從成本是企業(yè)在納稅過(guò)程遵從稅法規(guī)定的前提下進(jìn)行納稅方案的設(shè)計(jì)（即納稅籌劃）、納稅過(guò)程管理以及這些活動(dòng)相關(guān)的缺失所付出的代價(jià)，具體還可以分為納稅管理成本、納稅風(fēng)險(xiǎn)成本和納稅心理成本。納稅管理成本是在企業(yè)選擇某種納稅籌劃方案時(shí)支付的辦稅費(fèi)用、稅務(wù)代理費(fèi)用等；納稅風(fēng)險(xiǎn)成本是指由于選擇某項(xiàng)納稅籌劃方案可能發(fā)生的損失，它與方案的不確定度呈正相關(guān)，具體包括罰款、稅收滯納金和聲譽(yù)損失成本；納稅心理成本指納稅人可能認(rèn)為自己納稅卻沒有得到相應(yīng)回報(bào)而產(chǎn)生不滿情緒或者擔(dān)心誤解稅收規(guī)定可能遭受處罰而產(chǎn)生的焦慮。納稅心理成本與稅法體系的健全和完善程度以及納稅人的教育程度負(fù)相關(guān)。

三、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與納稅成本

納稅成本在企業(yè)執(zhí)行小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中扮演重要角色，小企業(yè)所要繳納的稅種相對(duì)簡(jiǎn)單，但納稅實(shí)體成本是小企業(yè)的一項(xiàng)重要支出。而稅收遵從成本對(duì)我國(guó)中小企業(yè)構(gòu)成一定的負(fù)擔(dān)。企業(yè)規(guī)模越小，遵從成本越高。尤其表現(xiàn)在所得稅和增值稅。

依據(jù)規(guī)定，小企業(yè)可以自行選擇《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》或者《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，但執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的小企業(yè)，不得在執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的同時(shí)，選擇執(zhí)行本準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，這就使得很多小企業(yè)面臨著“二選一”的情況?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相輔相成，兩者之間既有相同之處又有所差別。從稅務(wù)角度來(lái)看，會(huì)計(jì)計(jì)量與稅法計(jì)稅基礎(chǔ)存在的差異導(dǎo)致了相應(yīng)了會(huì)計(jì)調(diào)整，會(huì)計(jì)要素的計(jì)量方式對(duì)納稅成本的影響不容忽視?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在會(huì)計(jì)要素計(jì)量上存在較大差別。因此，筆者認(rèn)為有必要重點(diǎn)分析兩個(gè)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)計(jì)量方式上的差異對(duì)納稅成本的影響。本文重點(diǎn)分析的稅種為營(yíng)業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅。

首先將《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的主要的會(huì)計(jì)要素計(jì)量差異進(jìn)行整理，如表1所示。

根據(jù)各稅種應(yīng)納稅額的計(jì)算方式，收入的確認(rèn)方式對(duì)增值稅、營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅都會(huì)產(chǎn)生一定的影響。而資產(chǎn)和負(fù)債方面的差異一般對(duì)企業(yè)所得稅的影響較大，因?yàn)樵鲋刀惡蜖I(yíng)業(yè)稅主要與業(yè)務(wù)收入相關(guān)，與成本或費(fèi)用的計(jì)量關(guān)系相對(duì)較小，而企業(yè)所得稅關(guān)注的則是利潤(rùn)。為了更直觀地分析問題，對(duì)比《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在納稅方面的差別，本文歸納了稅法對(duì)上述會(huì)計(jì)要素的相關(guān)規(guī)定，對(duì)于兩個(gè)準(zhǔn)則在納稅調(diào)整上完全相同的科目予以剔除，具體內(nèi)容如表2和表3所示。

會(huì)計(jì)計(jì)量與稅法規(guī)定的方式存在差別會(huì)對(duì)納稅成本帶來(lái)影響。一方面，會(huì)計(jì)與稅法的差異導(dǎo)致企業(yè)需要進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整過(guò)程必然消耗一定的時(shí)間和人力成本。如果調(diào)整過(guò)程復(fù)雜，而企業(yè)又缺乏相應(yīng)的人才，就會(huì)選擇代理服務(wù)，支付相應(yīng)的費(fèi)用。如果企業(yè)沒有借助專業(yè)機(jī)構(gòu)的服務(wù)則可能增加納稅風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)生不必要的罰款等費(fèi)用。另一方面，從稅務(wù)籌劃的角度來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)與稅法的差異會(huì)還會(huì)導(dǎo)致以下幾個(gè)問題。1.企業(yè)可能提前納稅，發(fā)生的利息損失、銀行轉(zhuǎn)賬手續(xù)費(fèi)等，損失了資金的時(shí)間成本。2.企業(yè)對(duì)稅法了解有限，選擇了不恰當(dāng)?shù)挠?jì)量方式導(dǎo)致納稅成本增加，例如固定資產(chǎn)的折舊方法、發(fā)出存貨的計(jì)量方法以及商品的銷售方式等。3.企業(yè)忽視整體納稅成本的減少，只關(guān)注納稅額絕對(duì)值的減少，忽視了納稅過(guò)程中發(fā)生的其他相關(guān)費(fèi)用。

對(duì)照上面表格內(nèi)容可以發(fā)現(xiàn)，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與稅法的一致性較高。這些差異與納稅成本的聯(lián)系對(duì)小企業(yè)今后的納稅活動(dòng)十分重要?；趯?duì)納稅成本的分析，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》大大簡(jiǎn)化了納稅過(guò)程中進(jìn)行的會(huì)計(jì)調(diào)整，節(jié)省了相應(yīng)的費(fèi)用和人力，會(huì)計(jì)核算與稅法的一致性會(huì)在一定程度上避免提前納稅給企業(yè)帶來(lái)的損失，有助于小企業(yè)按照稅法規(guī)定正確地申報(bào)納稅。執(zhí)行該準(zhǔn)則可以幫助小企業(yè)提高會(huì)計(jì)核算水平，降低企業(yè)稅務(wù)籌劃的難度。此外，掌握其與稅法的聯(lián)系也能一定程度上控制納稅風(fēng)險(xiǎn)。

四、總結(jié)

綜上，筆者通過(guò)對(duì)比的方式分析了小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與納稅成本之間的關(guān)系，執(zhí)行該準(zhǔn)則對(duì)降低企業(yè)的納稅成本具有一定的作用。但是，不同的企業(yè)有其自身的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，稅法對(duì)個(gè)別行業(yè)也有其他的優(yōu)惠政策。稅法與會(huì)計(jì)核算之間還存在一些不協(xié)調(diào)的地方，比如稅法折舊年限偏長(zhǎng)，個(gè)別事項(xiàng)的申辦過(guò)程繁重等。本文主要分析了會(huì)計(jì)要素計(jì)量對(duì)稅收的影響，從全局性的角度來(lái)說(shuō)，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》各有優(yōu)勢(shì)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身實(shí)際情況來(lái)衡量和選擇。筆者認(rèn)為，企業(yè)在實(shí)際運(yùn)用準(zhǔn)則時(shí)會(huì)考慮到成本效益問題，我國(guó)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)相關(guān)的配套措施，比如提供相應(yīng)的稅收指引或者改善稅收征管的程序等，對(duì)于小企業(yè)而言，適應(yīng)和調(diào)整的過(guò)程將耗費(fèi)一定的成本和時(shí)間，應(yīng)當(dāng)切實(shí)讓小企業(yè)充分認(rèn)識(shí)到該準(zhǔn)則的優(yōu)勢(shì)，盡量降低企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)換成本，從而來(lái)更好地推進(jìn)小企業(yè)準(zhǔn)則的貫徹執(zhí)行。●

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 中華人民共和國(guó)財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則［M］.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

［2］ 中華人民共和國(guó)財(cái)政部.小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則［S］.2011-10-18.

［3］ 薛菁.企業(yè)稅收遵從成本：理論與實(shí)證［M］.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2011.

［4］ 安仲文，吳春璇，唐苓. 納稅籌劃實(shí)務(wù)［M］.大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2010.

［5］ 盧新國(guó).《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》執(zhí)行情況分析及對(duì)策［J］.會(huì)計(jì)研究，2009（12）：47-54.

［6］ 胡國(guó)強(qiáng).企業(yè)納稅成本及其決策模型構(gòu)建［J］.財(cái)會(huì)通訊（綜合版），2007（8）：4-25.

［7］ 姚愛科.企業(yè)稅收成本構(gòu)成及其優(yōu)化［J］.財(cái)會(huì)研究，2011（5）：65-67.