熊永忠 謝東明 趙云素

【摘要】 三峽庫(kù)區(qū)的環(huán)境質(zhì)量對(duì)于三峽庫(kù)區(qū)的可持續(xù)發(fā)展至關(guān)重要，如何加強(qiáng)三峽庫(kù)區(qū)的環(huán)境保護(hù)成為社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)。文章在三峽庫(kù)區(qū)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，分析了三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的特點(diǎn)，并就如何進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露提出了建議。

【關(guān)鍵詞】 三峽庫(kù)區(qū)； 三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)； 環(huán)境會(huì)計(jì)； 信息披露

三峽庫(kù)區(qū)地跨川、鄂低山峽谷和川東平行嶺谷低山丘陵區(qū)，北靠大巴山麓，南依云貴高原北緣，涵蓋了20個(gè)區(qū)縣以上行政區(qū)。三峽水庫(kù)水面總面積達(dá)1 084平方公里，自宜昌三斗坪三峽大壩壩址起，涉及長(zhǎng)江干流長(zhǎng)度600多公里，一直可達(dá)重慶以上。在三峽庫(kù)區(qū)的規(guī)劃、建設(shè)、運(yùn)行過(guò)程中，其環(huán)境問(wèn)題一直備受關(guān)注，尤其是三峽庫(kù)區(qū)的水資源保護(hù)已成為庫(kù)區(qū)環(huán)境問(wèn)題的焦點(diǎn)。除《中華人民共和國(guó)水法》、《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)法》、《中華人民共和國(guó)水污染防治法》等通用環(huán)境保護(hù)法律，國(guó)務(wù)院和三峽庫(kù)區(qū)的地方政府針對(duì)庫(kù)區(qū)環(huán)境保護(hù)制定了相應(yīng)辦法，如重慶市政府2002年實(shí)施的《重慶三峽庫(kù)區(qū)長(zhǎng)江流域水污染防治條例》及《湖北水庫(kù)管理法》。近10年來(lái)，中央政府在重慶地區(qū)投入了500億元資金用于庫(kù)區(qū)污染防治。目前，重慶境內(nèi)的長(zhǎng)江、嘉陵江、烏江等“三江”水質(zhì)19個(gè)斷面均滿(mǎn)足Ⅱ類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)。與蓄水前相比，回水區(qū)上游斷面水質(zhì)保持穩(wěn)定。此外，重慶三峽庫(kù)區(qū)15個(gè)集中式飲用水源地平均水質(zhì)均滿(mǎn)足飲用水源地水域功能要求，與蓄水前相同。但三峽庫(kù)區(qū)的水資源依然存在較大的問(wèn)題：1.水土流失嚴(yán)重，年入沙土總量達(dá)3 826萬(wàn)噸。2.水資源存在較為嚴(yán)重的污染。每年排放未經(jīng)處理的工業(yè)廢水近6億噸、生活廢水4億多噸、船舶生活污水200萬(wàn)噸；農(nóng)業(yè)化肥和農(nóng)藥的過(guò)量噴施，畜禽和水產(chǎn)養(yǎng)殖產(chǎn)生的大量生物糞便排放等，對(duì)地表土壤、河泊徑流、水源地等產(chǎn)生嚴(yán)重污染；加之三峽水庫(kù)蓄水后水深增加、流速減緩、江水自?xún)裟芰p弱，庫(kù)區(qū)多條支流溪河口回水區(qū)富營(yíng)養(yǎng)化嚴(yán)重，多次發(fā)生藍(lán)藻“水華”爆發(fā)現(xiàn)象，嚴(yán)重影響水庫(kù)水質(zhì)安全。繼續(xù)加強(qiáng)三峽庫(kù)區(qū)的水資源保護(hù)很有必要。雖然在三峽庫(kù)區(qū)水資源保護(hù)的過(guò)程中，中央和地方政府投入了大量的人、財(cái)、物，但整個(gè)三峽庫(kù)區(qū)的環(huán)境信息平臺(tái)沒(méi)有建立，社會(huì)公眾只能通過(guò)報(bào)刊、網(wǎng)絡(luò)上的只言片語(yǔ)來(lái)了解三峽庫(kù)區(qū)環(huán)境信息，造成了三峽庫(kù)區(qū)環(huán)境信息獲取的片面與滯后，進(jìn)而影響社會(huì)公眾對(duì)三峽庫(kù)區(qū)環(huán)境保護(hù)的參與。因此加強(qiáng)三峽庫(kù)區(qū)的環(huán)境信息披露顯得甚為必要，三峽庫(kù)區(qū)的環(huán)境信息包括整個(gè)庫(kù)區(qū)環(huán)境會(huì)計(jì)信息，也包括庫(kù)區(qū)內(nèi)企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，并且前者必須以后者為基礎(chǔ)。本文側(cè)重探討三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。

一、三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀

我國(guó)對(duì)于企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露并沒(méi)有做統(tǒng)一的強(qiáng)制規(guī)定，只是相關(guān)部門(mén)對(duì)上市公司的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露做了一些規(guī)定。2010年環(huán)保部出臺(tái)了《上市公司環(huán)境信息披露指南》（征求意見(jiàn)稿），其中第三條規(guī)定：上市公司應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確、及時(shí)、完整地向社會(huì)公眾披露環(huán)境信息，不得有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏，同時(shí)規(guī)定發(fā)生突發(fā)環(huán)境事件時(shí)，要發(fā)布臨時(shí)環(huán)境報(bào)告。在報(bào)告中規(guī)定火電、鋼鐵、水泥、電解鋁、煤炭、冶金、化工、石化、建材、造紙、釀造、制藥、發(fā)酵、紡織、制革和采礦業(yè)等重污染行業(yè)上市公司必須披露環(huán)境報(bào)告。其次證監(jiān)會(huì)對(duì)公開(kāi)募集股票的企業(yè)要求其在招股書(shū)中對(duì)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)必須加以提示，另外在會(huì)計(jì)年度報(bào)告中的董事會(huì)報(bào)告和報(bào)表附注中也可以對(duì)企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息加以披露，但上述很多的規(guī)定都不具有強(qiáng)制性，屬于自愿披露。目前三峽庫(kù)區(qū)共有上市公司35家，其中屬于環(huán)保部界定的重污染行業(yè)的企業(yè)如表1。

上述被環(huán)保部列為重污染行業(yè)的公司中，還有不少企業(yè)沒(méi)有披露企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息，而在披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的企業(yè)中，大多在董事會(huì)報(bào)告中做了定性的說(shuō)明，如對(duì)企業(yè)面臨的環(huán)境壓力的說(shuō)明，以及企業(yè)對(duì)節(jié)能減排的重視，更多地傾向于政策性說(shuō)明，少數(shù)企業(yè)在會(huì)計(jì)報(bào)告附注中的管理費(fèi)用單列了排污費(fèi)或者清潔綠化費(fèi)。事實(shí)上，上述所列上市公司都在環(huán)保上投入了大量的人力、物力、財(cái)力，而且當(dāng)?shù)丨h(huán)保部門(mén)的檢查力度也非常大，作為上市公司在當(dāng)?shù)囟季哂幸欢ǖ挠绊懥Γ洵h(huán)保工作應(yīng)該說(shuō)還是非常不錯(cuò)的，只是在進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露上做得不夠。三峽庫(kù)區(qū)地域廣闊，有眾多的非上市公司。這些非上市公司行業(yè)分布廣泛，其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)將對(duì)三峽庫(kù)區(qū)環(huán)境產(chǎn)生重要影響，他們更沒(méi)有動(dòng)力披露環(huán)境信息。因此，三峽庫(kù)區(qū)的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露是非常貧乏的。

造成這種現(xiàn)狀的原因在于：首先是沒(méi)有具有強(qiáng)制的法律規(guī)章來(lái)約束企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露行為，雖然環(huán)保部出臺(tái)了《上市公司環(huán)境信息披露指南》（征求意見(jiàn)稿），但不具有強(qiáng)制力，因此有許多企業(yè)并沒(méi)有執(zhí)行這一規(guī)定。其次是環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的技術(shù)規(guī)范沒(méi)有建立，企業(yè)不知道應(yīng)當(dāng)如何來(lái)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。最后是企業(yè)對(duì)環(huán)境信息披露工作意識(shí)不夠，很多企業(yè)認(rèn)為只要做到了排放達(dá)標(biāo)就行了，無(wú)需再披露相應(yīng)的信息。

二、國(guó)外企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露制度的回顧

（一）日本的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露狀況

日本政府從1999年開(kāi)始頒布大量的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的指導(dǎo)性文件，在2008年進(jìn)行的一項(xiàng)問(wèn)卷調(diào)查中，日本上市公司中有37.2%引入了環(huán)境會(huì)計(jì)，非上市公司有20%引入了環(huán)境會(huì)計(jì)。日本企業(yè)采用環(huán)境報(bào)告書(shū)、公司環(huán)境手冊(cè)、公司對(duì)介紹手冊(cè)等方式披露企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，側(cè)重于環(huán)境成本和環(huán)境績(jī)效的披露。在其《環(huán)境會(huì)計(jì)指南》中對(duì)成本、效益的分類(lèi)、計(jì)算方法作了明確的規(guī)定。如東芝公司通過(guò)環(huán)境報(bào)告披露環(huán)境信息，除主表中列示可持續(xù)發(fā)展導(dǎo)向，企業(yè)業(yè)務(wù)、產(chǎn)品、產(chǎn)品循環(huán)的環(huán)境考慮、與環(huán)境協(xié)調(diào)的企業(yè)發(fā)展等信息外，還在附表中列示污染排放統(tǒng)計(jì)表、資源消耗情況表、有害物質(zhì)使用匯總表等，從而比較全面地披露了企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息。

（二）美國(guó)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露狀況

美國(guó)是最早實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)的國(guó)家之一，在近幾十年里出臺(tái)了一系列關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)的法律、法規(guī)。FASB針對(duì)相應(yīng)的環(huán)境事項(xiàng)發(fā)布了一系列的會(huì)計(jì)公告，如《石棉清理成本的處理》、《處理環(huán)境成本的資本化》、《環(huán)境負(fù)債會(huì)計(jì)》等，并在第92號(hào)專(zhuān)門(mén)公告中，規(guī)定了在財(cái)務(wù)報(bào)表中分別列示環(huán)境負(fù)債和可以收到的補(bǔ)償，確認(rèn)可能由其他方面承擔(dān)的環(huán)境成本及環(huán)境負(fù)債計(jì)量的基礎(chǔ)等。如默克公司通過(guò)在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中引入全球報(bào)告指標(biāo)來(lái)反映企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，其通過(guò)“環(huán)境健康與安全”下設(shè)的能量的使用、水資源、溫室氣體的排放、制造過(guò)程的環(huán)境事件來(lái)反映環(huán)境信息。

（三）歐盟的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露狀況

歐盟的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露歷史悠久，其信息披露采用強(qiáng)制披露與自愿披露結(jié)合的方式。在2003年修訂1993年頒布實(shí)施的“環(huán)境管理和審計(jì)計(jì)劃”中，要求至少要披露如下信息；1.清楚說(shuō)明組織加入“環(huán)境管理和審計(jì)計(jì)劃”和概括說(shuō)明公司的活動(dòng)、產(chǎn)品和服務(wù)。2.環(huán)境政策以及簡(jiǎn)要描述公司的環(huán)境管理系統(tǒng)。3.描述導(dǎo)致公司重大環(huán)境影響的所有重大的直接和間接因素并對(duì)其作出解釋。4.環(huán)境目標(biāo)及其與公司重大環(huán)境問(wèn)題的關(guān)系。5.有關(guān)公司環(huán)境業(yè)績(jī)的主要數(shù)據(jù)及其他環(huán)境業(yè)績(jī)數(shù)據(jù)。

三、三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的特點(diǎn)

國(guó)外的環(huán)境信息披露立足點(diǎn)在企業(yè)，在信息披露的時(shí)候主要考慮企業(yè)環(huán)境事項(xiàng)的成本和效益，注重環(huán)境會(huì)計(jì)框架下企業(yè)價(jià)值最大化。而本文探討企業(yè)如何披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，從而為社會(huì)公眾正確評(píng)價(jià)三峽庫(kù)區(qū)環(huán)境狀況提供相關(guān)、可靠的信息。其立足點(diǎn)不在企業(yè)，而在于三峽庫(kù)區(qū)這一區(qū)域的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。鑒于我國(guó)目前沒(méi)有就環(huán)境會(huì)計(jì)頒布相應(yīng)的準(zhǔn)則、制度，也沒(méi)有強(qiáng)制企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，因此三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露應(yīng)體現(xiàn)如下特點(diǎn)：

（一）分區(qū)域披露

三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)在披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息時(shí)應(yīng)披露對(duì)三峽庫(kù)區(qū)環(huán)境造成影響的信息。在三峽庫(kù)區(qū)的企業(yè)中，有些企業(yè)的分公司、子公司并不在三峽庫(kù)區(qū)區(qū)域內(nèi)。這些企業(yè)在披露信息時(shí)應(yīng)單獨(dú)披露對(duì)三峽庫(kù)區(qū)造成的影響。

（二）重要性原則

三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)在披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息時(shí)應(yīng)區(qū)分污染類(lèi)別分別加以披露，并根據(jù)對(duì)庫(kù)區(qū)污染的嚴(yán)重程度采取適當(dāng)?shù)呐斗绞?。三峽庫(kù)區(qū)資源中，大家最為關(guān)注的是三峽庫(kù)區(qū)水資源的保護(hù)，因此對(duì)水資源造成直接污染和間接污染的信息應(yīng)詳細(xì)披露，對(duì)于水資源不造成污染的其他環(huán)境信息可以合并或簡(jiǎn)化披露。

（三）規(guī)范性原則

三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息是編制整個(gè)庫(kù)區(qū)整體環(huán)境會(huì)計(jì)信息基礎(chǔ)，或者可以將三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)披露的環(huán)境信息理解為個(gè)別報(bào)表，而將整個(gè)庫(kù)區(qū)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息理解為合并報(bào)表，為了便于匯總編制整個(gè)三峽庫(kù)區(qū)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)在披露環(huán)境信息時(shí)，應(yīng)遵循統(tǒng)一的口徑與格式，這樣既便于對(duì)個(gè)別企業(yè)環(huán)境信息的理解與各企業(yè)間環(huán)境信息橫向比較，也便于整個(gè)庫(kù)區(qū)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息加工與披露。

四、三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露建議

（一）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形式

國(guó)外的環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)踐中，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式主要有社會(huì)責(zé)任報(bào)告、環(huán)境報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)告等。在我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露主要在董事會(huì)報(bào)告和報(bào)表附注加以披露，中石化、中石油也通過(guò)社會(huì)責(zé)任報(bào)告披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。三峽庫(kù)區(qū)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露目前只能采取強(qiáng)制披露的方式加以推行，所披露的信息中有較多定性的、非財(cái)務(wù)定量信息的披露，在沒(méi)有統(tǒng)一可遵循的環(huán)境會(huì)計(jì)制度的情況下，以環(huán)境報(bào)告的形式披露較為合理。筆者建議環(huán)境會(huì)計(jì)信息以財(cái)務(wù)報(bào)告的形式加以披露，并非將環(huán)境信息會(huì)計(jì)化，而是為了保證在當(dāng)前形勢(shì)下環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的可操作性，以及成本效益權(quán)衡的結(jié)果。

（二）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容

借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在環(huán)境報(bào)告中披露：

1.企業(yè)介紹。包括企業(yè)所處行業(yè)，公司地域分布，應(yīng)詳細(xì)披露企業(yè)在三峽庫(kù)區(qū)內(nèi)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及對(duì)周邊環(huán)境造成的影響。如果對(duì)三峽庫(kù)區(qū)的水資源造成影響，應(yīng)列出企業(yè)主要的污染排放物及相應(yīng)的理化指標(biāo)，如某種排放物的合格排放標(biāo)準(zhǔn)，超標(biāo)排放對(duì)水資源可能造成的影響。

2.環(huán)境保護(hù)政策、法律的遵循情況。企業(yè)應(yīng)在環(huán)境報(bào)告中披露企業(yè)因行業(yè)、地域等方面原因應(yīng)遵循的政策、法律、法規(guī)等情況，并就企業(yè)對(duì)相應(yīng)政策、法律、法規(guī)的遵循情況進(jìn)行說(shuō)明與承諾。企業(yè)還應(yīng)對(duì)期內(nèi)環(huán)保違法情況作出重點(diǎn)說(shuō)明，并給出整改措施。

3.企業(yè)的環(huán)境財(cái)務(wù)。企業(yè)在披露環(huán)境財(cái)務(wù)時(shí)，應(yīng)披露如下內(nèi)容：第一，環(huán)境資產(chǎn)。在披露環(huán)境資產(chǎn)時(shí)應(yīng)分區(qū)域披露企業(yè)在以前會(huì)計(jì)期間和當(dāng)期所形成的固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等，并就固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)詳細(xì)披露其用于何種污染的防護(hù)與治理。第二，環(huán)境費(fèi)用。企業(yè)應(yīng)分區(qū)域披露環(huán)境管理體系運(yùn)行費(fèi)用、環(huán)境信息和環(huán)境宣傳費(fèi)用、環(huán)境影響檢測(cè)費(fèi)用、企業(yè)發(fā)生的環(huán)境污染訴訟費(fèi)、排污費(fèi)等方面的信息。如果發(fā)生與水資源相關(guān)的重要環(huán)境費(fèi)用，還應(yīng)單獨(dú)披露。第三，環(huán)境負(fù)債。企業(yè)應(yīng)分區(qū)域分污染類(lèi)別披露企業(yè)因排放污染物造成環(huán)境破壞而承擔(dān)的使環(huán)境恢復(fù)為原狀的環(huán)境修復(fù)義務(wù)、企業(yè)因排放污染物對(duì)他人造成損害和經(jīng)濟(jì)損失而向他人進(jìn)行賠償?shù)沫h(huán)境賠償義務(wù)以及企業(yè)因違反環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)而向有關(guān)部門(mén)繳納罰款的環(huán)境罰款義務(wù)。

雖然在企業(yè)環(huán)境信息披露的研究文獻(xiàn)中提到環(huán)境財(cái)務(wù)還應(yīng)披露環(huán)境成本以及環(huán)境收益，但本文立足于三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)如何為三峽庫(kù)區(qū)整體環(huán)境信息的披露提供信息，在沒(méi)有統(tǒng)一的環(huán)境會(huì)計(jì)制度的情況下，從操作性和成本角度考慮，筆者認(rèn)為披露環(huán)境負(fù)債、環(huán)境費(fèi)用以及環(huán)境負(fù)債是適當(dāng)?shù)摹?/p>

4.環(huán)?？?jī)效。企業(yè)應(yīng)分區(qū)域、分污染類(lèi)別詳細(xì)披露“三廢”排放情況，包括具體污染種類(lèi)、排放數(shù)量和合格排放數(shù)量。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)披露環(huán)境綜合治理情況，如投入的增加、技術(shù)的革新、員工環(huán)保意識(shí)的增強(qiáng)以及污染物排放物的減少等。

五、小結(jié)

三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露對(duì)于建設(shè)三峽庫(kù)區(qū)環(huán)境會(huì)計(jì)信息平臺(tái)，更好地保護(hù)三峽庫(kù)區(qū)的環(huán)境具有重要意義。要有效地進(jìn)行三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露，還必須注意以下問(wèn)題。

1.法律、法規(guī)的完善是三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的前提條件。當(dāng)前，三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)沒(méi)有動(dòng)力資源披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，鑒于三峽庫(kù)區(qū)環(huán)境保護(hù)的緊迫性與重要性，通過(guò)立法強(qiáng)制企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息是非常必要的。

2.財(cái)政、環(huán)保、工商等部門(mén)密切配合，盡快出臺(tái)三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)環(huán)境報(bào)告指南以及建立三峽庫(kù)區(qū)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制，為三峽庫(kù)區(qū)企業(yè)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息奠定技術(shù)基礎(chǔ)。

3.培育環(huán)境審計(jì)市場(chǎng)，包括支持設(shè)立專(zhuān)門(mén)環(huán)境審計(jì)的專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)，鼓勵(lì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所參與環(huán)境審計(jì)業(yè)務(wù)等?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

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