陳娟

【摘要】 內(nèi)部控制是衡量現(xiàn)代企業(yè)管理的重要標(biāo)志。加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，已成為企業(yè)生存和發(fā)展的必由之路。完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，完善公司治理結(jié)構(gòu)和管理信息，對企業(yè)發(fā)展有著非常重要的意義。文章對當(dāng)前非上市國有企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀以及存在的問題，就如何完善和提升內(nèi)部控制等問題作一探究。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制； 國有企業(yè)； 對策

所謂內(nèi)部控制，是指一個單位為了實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，保證會計(jì)信息資料的正確可靠，確保經(jīng)營方針的貫徹執(zhí)行，保證經(jīng)營活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性而在單位內(nèi)部采取的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃、評價和控制的一系列方法、手續(xù)與措施的總稱。企業(yè)內(nèi)部控制的目的在于改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益。它是因加強(qiáng)經(jīng)營管理的需要而產(chǎn)生的，是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而發(fā)展完善的。最早的控制主要著眼于保護(hù)財產(chǎn)的安全完整、會計(jì)信息資料的正確可靠，側(cè)重于從錢物分管、嚴(yán)格手續(xù)、加強(qiáng)復(fù)核方面進(jìn)行控制。隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大，經(jīng)濟(jì)活動日趨復(fù)雜化，逐步發(fā)展成內(nèi)部控制系統(tǒng)。

2010年4月26日，財政部、證監(jiān)會、審計(jì)署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等五部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》（財會[2010]11號），連同2008年發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，標(biāo)志著我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建成。根據(jù)五部委文件規(guī)定，該體系自2011年1月1日起在我國上市公司和非上市大中型企業(yè)分步實(shí)施。

一、我國國有企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀

自20世紀(jì)90年代以來，伴隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和改革開放的深入，我國企業(yè)逐漸開始重視內(nèi)部控制對企業(yè)運(yùn)營的積極作用。從內(nèi)生因素看，隨著公司規(guī)模的日益擴(kuò)大，這是出于應(yīng)對日益激烈的市場競爭和滿足業(yè)務(wù)擴(kuò)張的需要；從外生因素看，其動力主要來源于各種監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求。而目前，國有企業(yè)的內(nèi)控水平差異化非常大，既有內(nèi)部控制水平在國際上處于領(lǐng)先地位的公司，也有內(nèi)部控制還處在原始狀態(tài)甚至內(nèi)控缺失的公司。

根據(jù)上交所和深交所的《上市公司內(nèi)部控制指引》，雖然上市公司普遍都公布內(nèi)部控制自評報告，但是出具了內(nèi)控審計(jì)報告的公司尚在少數(shù)。更何況我國的非上市國有企業(yè)內(nèi)部控制水平總體上還要低于上市公司。但是基于監(jiān)管要求和企業(yè)發(fā)展的需要，大部分企業(yè)已經(jīng)著手開始內(nèi)部控制建設(shè)。

在非上市公司中，在企業(yè)達(dá)到一定的規(guī)模，特別是分支機(jī)構(gòu)數(shù)量增多、經(jīng)營區(qū)域擴(kuò)大、涉及產(chǎn)行業(yè)多元化之后，由于“點(diǎn)多面廣”，最高管理層掌握下屬單位的業(yè)務(wù)和財務(wù)信息會產(chǎn)生偏離度。因此，企業(yè)往往會出于自身的需要，提出內(nèi)部控制的需求。因此，國有企業(yè)開展內(nèi)部控制工作相對較早。然而，由于外部監(jiān)管要求的局限，非上市企業(yè)的內(nèi)部控制水平基本上完全取決于其最高管理者的理念和意愿，因而目前各國有企業(yè)的內(nèi)控水平參差不齊。

二、我國非上市國有企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題及原因分析

經(jīng)過多年經(jīng)營體制改革，我國企業(yè)依據(jù)相關(guān)規(guī)定，結(jié)合自身經(jīng)營管理的實(shí)際，逐步建立起了相對配套的業(yè)務(wù)流程、監(jiān)督制度、審計(jì)和內(nèi)控體系。雖然取得了一定的進(jìn)步，但是在管理中仍然存在內(nèi)控缺陷。筆者認(rèn)為具體問題及原因主要體現(xiàn)在以下兩個方面：

（一）內(nèi)部控制環(huán)境方面

1.由于長期在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下運(yùn)行，長期受行政干預(yù)、高管組織任命制的影響，企業(yè)內(nèi)部控制理念薄弱。經(jīng)濟(jì)體制改革后，政企分開在一定程度上還停留在理論上，企業(yè)在實(shí)際中并非徹底自主經(jīng)營。

2.現(xiàn)代企業(yè)應(yīng)有的公司治理結(jié)構(gòu)被弱化。理論上，公司治理建立在以股東大會、董事會、監(jiān)事會“三權(quán)分立”、“相互制衡”的結(jié)構(gòu)基礎(chǔ)上，完善的治理結(jié)構(gòu)有利于內(nèi)控的有效運(yùn)行。但在實(shí)際中，法人治理結(jié)構(gòu)的功能被弱化，企業(yè)未能從根本上建立符合企業(yè)發(fā)展需要的公司治理機(jī)制。

3.企業(yè)缺乏風(fēng)險評估內(nèi)在需求。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時代，計(jì)劃取代了市場的資源配置功能，而市場經(jīng)濟(jì)時代，風(fēng)險是無處不在的，但許多企業(yè)仍然是帶有計(jì)劃經(jīng)濟(jì)色彩的經(jīng)營決策方式，甚至是“拍腦袋”決策，對市場風(fēng)險認(rèn)識不足，更談不上評估和量化了。缺乏相應(yīng)的內(nèi)部控制機(jī)制，很大程度上憑借管理層的感覺進(jìn)行決策，企業(yè)的發(fā)展只能是盲目的發(fā)展。

4.內(nèi)外部監(jiān)督機(jī)制。一方面，由于我國企業(yè)的組織架構(gòu)往往是以等級制出現(xiàn)，導(dǎo)致其內(nèi)控監(jiān)督機(jī)制只是一種自上而下的隸屬關(guān)系的監(jiān)督機(jī)制。另一方面，外部的監(jiān)管主要來自于地方主管部門和審計(jì)當(dāng)局，其監(jiān)督的動因帶有行政管理色彩。內(nèi)外部的監(jiān)督都不是完全出于利益關(guān)切的監(jiān)督。

（二）內(nèi)部控制機(jī)制方面

1.內(nèi)部控制主體缺位。當(dāng)前，不少國有企業(yè)的董事會和經(jīng)理層基本上是“兩塊牌子，一套人馬”，公司經(jīng)營決策權(quán)集中掌握在內(nèi)部人手中，導(dǎo)致企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體缺位，權(quán)責(zé)不清，加強(qiáng)內(nèi)控的受益主體模糊，控制主體也就形同虛設(shè)了。更談不到內(nèi)部控制上升至公司治理層次，無法防止某些內(nèi)部人對所有者利益的侵蝕。

2.內(nèi)部控制目標(biāo)簡單。內(nèi)部控制的根本在于內(nèi)部控制目標(biāo)的定位。內(nèi)部控制目標(biāo)不僅應(yīng)包括會計(jì)信息的準(zhǔn)確真實(shí)完整和有效保護(hù)、企業(yè)的經(jīng)營效率、報告的可靠性、法律法規(guī)的遵循度，還應(yīng)該包括企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)等內(nèi)容。而我國國有企業(yè)經(jīng)營者往往只從單純角度出發(fā)，頭痛醫(yī)頭、腳痛醫(yī)腳，很少從治理層面來考慮。

3.內(nèi)部控制執(zhí)行弱化。目前，多數(shù)國有企業(yè)一般會結(jié)合具體情況，制定一系列內(nèi)部控制制度，甚至有的已經(jīng)細(xì)化到各個層面的控制環(huán)節(jié)和控制點(diǎn)。從形式上講，已將內(nèi)部控制在文字上做到固化了。但現(xiàn)實(shí)中對內(nèi)控的執(zhí)行卻存在無人監(jiān)督和難以落實(shí)的情況，造成有章不循，賞罰不嚴(yán)，使單位內(nèi)控制度僅僅被“寫在紙上、掛在墻上”。

4.內(nèi)控缺乏企業(yè)文化支撐。企業(yè)文化對內(nèi)部控制具有深遠(yuǎn)的影響。良好的企業(yè)文化為內(nèi)部控制的執(zhí)行提供優(yōu)良的環(huán)境。然而，缺乏全體員工認(rèn)同的企業(yè)文化，就使員工難以認(rèn)同和執(zhí)行內(nèi)部控制的規(guī)定，這樣便使內(nèi)部控制制度的執(zhí)行大打折扣。

三、加強(qiáng)我國企業(yè)內(nèi)部控制的對策

（一）不斷完善現(xiàn)代企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)

要強(qiáng)化董事會、經(jīng)理層和監(jiān)事會相互制衡的作用，特別要增強(qiáng)股東大會的話語權(quán)，盡快形成一個權(quán)責(zé)明確、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、有效制衡、適合于公司發(fā)展要求的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。

（二）內(nèi)部管理上要激勵和約束相結(jié)合

只有在內(nèi)部管理中實(shí)現(xiàn)激勵約束有機(jī)結(jié)合，才能使經(jīng)理層既有完整的經(jīng)營管理權(quán)，又增強(qiáng)盡職履行對受托義務(wù)的自覺性，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

（三）實(shí)行獎罰分明的嚴(yán)格考核制度

有力執(zhí)行內(nèi)部控制制度，在精神、物質(zhì)乃至職務(wù)晉升上，要獎得令所有人羨慕甚至嫉妒。對于違規(guī)違章乃至造成重大損失的，不但要與職務(wù)任免掛鉤，甚至在紀(jì)律上給予相應(yīng)處分，在經(jīng)濟(jì)上的處罰也要對當(dāng)事者產(chǎn)生足夠的影響。

（四）增強(qiáng)內(nèi)部會計(jì)系統(tǒng)的控制力

一是要明確會計(jì)人員的職責(zé)、權(quán)限，二是要嚴(yán)格會計(jì)工作紀(jì)律和規(guī)程，做到按規(guī)矩辦事，減少人為干預(yù)，提高會計(jì)的管理效率和質(zhì)量，防范風(fēng)險。從而使企業(yè)的內(nèi)部控制意識切實(shí)地在微觀經(jīng)濟(jì)活動中得到貫徹和控制，整章建制，嚴(yán)肅紀(jì)律，把控制的水平提高，讓改革和控制一同成為企業(yè)化解風(fēng)險、創(chuàng)造效益的有效途徑。

（五）強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)職能發(fā)揮

一方面，要加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，充實(shí)審計(jì)力量，提高審計(jì)人員綜合素質(zhì)；另一方面，要通過嚴(yán)格的考核獎懲，提高審計(jì)人員的主觀能動性。另外，審計(jì)的邊界要從目前的立足于財務(wù)收支、基建等的專項(xiàng)審計(jì)，擴(kuò)大到對各單位的內(nèi)部控制制度的執(zhí)行與評價。有條件的單位要設(shè)立內(nèi)控合規(guī)部門，專司內(nèi)部監(jiān)督職能。

（六）突出外部監(jiān)督的有效性

依據(jù)有關(guān)法規(guī)，財政、稅務(wù)、審計(jì)以及主管部門要形成合力，加大執(zhí)法力度，實(shí)施對企業(yè)內(nèi)部控制有效監(jiān)督，促進(jìn)國有企業(yè)不斷完善內(nèi)部控制。同時，要通過建立健全相關(guān)法規(guī)，讓企業(yè)聘請的會計(jì)師事務(wù)所，在切實(shí)發(fā)揮財務(wù)審計(jì)功能的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，并給予客觀評價。

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