張潔 趙麗生

【摘要】 隨著我國(guó)內(nèi)部控制工作的深入進(jìn)行，如何對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制水平和風(fēng)險(xiǎn)管控能力進(jìn)行評(píng)價(jià)，成為當(dāng)前理論界與實(shí)務(wù)界的熱點(diǎn)課題。文章在對(duì)內(nèi)部控制指數(shù)的相關(guān)概念進(jìn)行研究的基礎(chǔ)上，闡述了當(dāng)前建立內(nèi)部控制指數(shù)體系的必要性，并結(jié)合內(nèi)部控制指數(shù)的研究現(xiàn)狀，找出了目前研究的不足之處，提出應(yīng)在充分考慮可操作性和通用性的基礎(chǔ)上，構(gòu)建定量的內(nèi)部控制指數(shù)的觀點(diǎn)。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制指數(shù)； 定量評(píng)價(jià)； 內(nèi)控要素； 內(nèi)控目標(biāo)

如何才能夠準(zhǔn)確地評(píng)價(jià)上市公司內(nèi)部控制水平？什么樣的指標(biāo)體系才是上市公司能夠基本接受的評(píng)價(jià)其內(nèi)部控制水平的客觀公正的指標(biāo)體系？理論界和實(shí)務(wù)界一直有不同的看法。

一、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的內(nèi)部評(píng)價(jià)和外部評(píng)價(jià)

內(nèi)部控制系統(tǒng)貫穿于企業(yè)的各個(gè)組織機(jī)構(gòu)和復(fù)雜的日常業(yè)務(wù)活動(dòng)中，是企業(yè)控制內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)的利器。而內(nèi)部控制評(píng)價(jià)則是對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)本身的再控制，是內(nèi)部控制系統(tǒng)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)以及作用發(fā)揮的重要環(huán)節(jié)。

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)包括企業(yè)自評(píng)和外部評(píng)價(jià)。在自我評(píng)價(jià)方面，財(cái)政部等五部門聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引要求“上市公司應(yīng)當(dāng)對(duì)本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露年度自我報(bào)告，并可聘請(qǐng)具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的中介機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)”，但是結(jié)果卻不盡人意。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：第一，企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)并公布相關(guān)的報(bào)告，大都是受到《基本規(guī)范》、《配套指引》等相關(guān)制度的強(qiáng)制性要求，并非企業(yè)自愿。這在很大程度上是由于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)階層沒有充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制的重要性，風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)較弱。第二，企業(yè)所公布的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告大多是定性的報(bào)告，很少有標(biāo)準(zhǔn)的、定量的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。這一方面是由于國(guó)家相關(guān)制度的不完善造成的；另一方面，是由于內(nèi)部控制涉及到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理過程的很多因素，難以量化，這也是內(nèi)部控制指數(shù)現(xiàn)階段研究的重點(diǎn)。第三，作為內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告依據(jù)的《評(píng)價(jià)指引》也存在著一定的缺陷：一方面，《評(píng)價(jià)指引》未具體確定評(píng)價(jià)內(nèi)容和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)而會(huì)導(dǎo)致企業(yè)之間評(píng)價(jià)對(duì)象和標(biāo)準(zhǔn)不可比；另一方面，《評(píng)價(jià)指引》未能提供具體的評(píng)價(jià)方法，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)之間評(píng)價(jià)過程不可比。當(dāng)務(wù)之急是構(gòu)建一套科學(xué)統(tǒng)一的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，以評(píng)價(jià)指數(shù)量化內(nèi)部控制的運(yùn)行水平和質(zhì)量，才能從根本上解決內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺乏統(tǒng)一性、科學(xué)性、綜合性和可操作性的問題。

在外部評(píng)價(jià)方面，目前我國(guó)相關(guān)制度還未對(duì)外部包括中介機(jī)構(gòu)、公眾、研究機(jī)構(gòu)等評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)控水平作出相關(guān)的制度規(guī)定，由外部進(jìn)行的企業(yè)內(nèi)部控制水平的評(píng)價(jià)僅限于理論探討階段。

二、內(nèi)部控制指數(shù)研究是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究的重要組成部分

內(nèi)部控制指數(shù)是將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)要求與數(shù)理方法相結(jié)合，以指數(shù)的方式來反映企業(yè)的內(nèi)部控制水平及風(fēng)險(xiǎn)管控能力，進(jìn)而合理有效地評(píng)估企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的情況，是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制管理的綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)。

當(dāng)前我國(guó)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作實(shí)務(wù)與研究的缺失使外部對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制水平的了解和掌握處于“無信息或信息不可用”狀態(tài)，這就迫切需要建立一套與當(dāng)前“強(qiáng)制性制度披露”相配套的定量的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)，這就是內(nèi)部控制指數(shù)存在的現(xiàn)實(shí)需要。因此內(nèi)部控制指數(shù)的應(yīng)用與研究則具有以下重要意義：

（一）了解企業(yè)內(nèi)部控制水平，實(shí)現(xiàn)有效的風(fēng)險(xiǎn)管理控制

通過構(gòu)建內(nèi)部控制指數(shù)，可以量化企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制的運(yùn)行水平和質(zhì)量，從而掌握企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀，對(duì)比企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部控制機(jī)制的有效性水平，為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管控水平的整體提升提供幫助，進(jìn)而可以促使企業(yè)重視風(fēng)險(xiǎn)管理，建立良好的企業(yè)文化，并指導(dǎo)企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制體系的運(yùn)行情況進(jìn)行持續(xù)監(jiān)督，及時(shí)發(fā)現(xiàn)漏洞，采取有效措施，不斷完善內(nèi)部控制體系，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)公司風(fēng)險(xiǎn)的有效控制，持續(xù)創(chuàng)造公司價(jià)值。

（二）強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，提高治理水平

內(nèi)部控制指數(shù)能夠衡量企業(yè)的內(nèi)部控制總水平以及各類目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度，可以幫助企業(yè)分析找出實(shí)施內(nèi)部控制體系中的短板，發(fā)現(xiàn)實(shí)施內(nèi)部控制過程中存在的問題，從而強(qiáng)化企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)。同時(shí)，構(gòu)建內(nèi)部控制指數(shù)能夠使公司的董事以及高級(jí)經(jīng)理階層關(guān)注內(nèi)部控制體系的建立和健全，而內(nèi)部控制制度的合理設(shè)計(jì)與有效執(zhí)行也將促進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)的完善與現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。

（三）推動(dòng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，促進(jìn)政府監(jiān)督工作

內(nèi)部控制指數(shù)綜合反映出所有上市公司的內(nèi)部控制水平，引導(dǎo)投資者向“內(nèi)部管理控制好、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別化解迅速、業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)保障力強(qiáng)、長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展后勁大”的優(yōu)質(zhì)上市公司投資，促使資本市場(chǎng)由“投機(jī)”向“價(jià)值投資”回歸，通過增強(qiáng)投資者的信心、提高融資信息對(duì)企業(yè)內(nèi)在價(jià)值的反應(yīng)程度，增加資本市場(chǎng)的融資額度，解決我國(guó)企業(yè)，尤其是中小企業(yè)融資難的問題，對(duì)于促進(jìn)我國(guó)資本市場(chǎng)規(guī)范化，推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展具有重要意義。另一方面為政府監(jiān)管提供便利，可以使企業(yè)監(jiān)管部門得以及時(shí)掌握其監(jiān)管對(duì)象的內(nèi)部控制運(yùn)行狀況，及時(shí)了解企業(yè)執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范的具體情況，從而確保其監(jiān)管措施及時(shí)與有針對(duì)性，最終促進(jìn)資本市場(chǎng)的完善與發(fā)展。

三、內(nèi)部控制指數(shù)研究的制度基礎(chǔ)和現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)

（一）制度基礎(chǔ)

內(nèi)部控制指數(shù)建立的目標(biāo)是反映企業(yè)的內(nèi)控管理水平，因而其建立必然以國(guó)家的相關(guān)制度為基礎(chǔ)。這些制度主要包括COSO《內(nèi)部控制——整合框架》、《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》和財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)五部委聯(lián)合并發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及《配套指引》等。

（二）現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)

內(nèi)部控制指數(shù)體系的建立還要考慮我國(guó)內(nèi)部控制的現(xiàn)實(shí)環(huán)境等基礎(chǔ)性問題，包括企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、審計(jì)工作基礎(chǔ)和投資者投資戰(zhàn)略。

1.企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略

隨著時(shí)代的發(fā)展和進(jìn)步，市場(chǎng)格局的改變，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日趨激烈，企業(yè)的發(fā)展既面臨機(jī)遇，也面臨挑戰(zhàn)。企業(yè)要想實(shí)現(xiàn)較快較好的發(fā)展，在抓住外在機(jī)遇的同時(shí)，更應(yīng)該從內(nèi)部挖掘，提高自身的效益，完善內(nèi)部的管理。企業(yè)只有擁有完善的內(nèi)部控制制度，才能實(shí)現(xiàn)持續(xù)長(zhǎng)久的健康發(fā)展。

2.審計(jì)工作基礎(chǔ)

隨著社會(huì)的不斷發(fā)展，企業(yè)的數(shù)量急劇增長(zhǎng)，企業(yè)結(jié)構(gòu)的不斷變化以及所有權(quán)、決策權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，使得會(huì)計(jì)系統(tǒng)也日趨復(fù)雜，對(duì)每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理是否恰當(dāng)作出正確的判斷越來越困難。在此背景下，審計(jì)必須依賴于企業(yè)內(nèi)部控制的自身能動(dòng)作用，從而確保每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理得恰當(dāng)合理。為此，需要企業(yè)具有合理、嚴(yán)格的內(nèi)部控制制度以保證其日常運(yùn)作的規(guī)范和合理有效。只有在企業(yè)具有了健全的內(nèi)部控制制度并切實(shí)執(zhí)行的基礎(chǔ)上，才能確保審計(jì)可能對(duì)企業(yè)對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性作出正確的鑒定。

3.投資者投資戰(zhàn)略

隨著內(nèi)部控制失敗案例的頻頻出現(xiàn)，越來越多的投資者在關(guān)注企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的同時(shí)，還把眼光聚焦到了作為企業(yè)價(jià)值源泉和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)保證的內(nèi)部控制體系的質(zhì)量上。對(duì)于投資者而言，不僅需要了解企業(yè)現(xiàn)階段的經(jīng)營(yíng)狀況，更需要了解企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀究竟如何？企業(yè)所建立的內(nèi)部控制制度是否科學(xué)合理并得到了有效的實(shí)施？企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)是否能夠得到合理保證？企業(yè)應(yīng)該如何完善內(nèi)部控制的建設(shè)等等。所以企業(yè)應(yīng)當(dāng)構(gòu)建合理的內(nèi)部控制體系，積極披露企業(yè)的相關(guān)信息，增強(qiáng)投資者的信心，推動(dòng)企業(yè)的不斷發(fā)展。

四、國(guó)內(nèi)外內(nèi)部控制指數(shù)研究已取得階段性成果

綜觀國(guó)內(nèi)外，越來越多的人開始關(guān)注內(nèi)部控制指數(shù)的研究，并已經(jīng)取得部分階段性成果。

國(guó)外專家學(xué)者對(duì)內(nèi)部控制指數(shù)的設(shè)計(jì)主要從以下三個(gè)方面入手：以注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表的重大缺陷為評(píng)價(jià)依據(jù)來設(shè)計(jì)的指數(shù)；以企業(yè)自愿披露的關(guān)于內(nèi)部控制的信息為基礎(chǔ)設(shè)計(jì)的指數(shù)；以內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度為基礎(chǔ)設(shè)計(jì)的指數(shù)。

借鑒國(guó)外的研究經(jīng)驗(yàn)，國(guó)內(nèi)的許多學(xué)者也著手進(jìn)行內(nèi)部控制指數(shù)的研究。東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院的池國(guó)華（2010）從管理視角將內(nèi)部控制分為了戰(zhàn)略控制、管理控制和作業(yè)控制三個(gè)層次，并從理論上提出了構(gòu)建滿足企業(yè)需要的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模式。廈門大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院的陳漢文、張宜霞（2008）從企業(yè)內(nèi)部控制的有效性出發(fā)，提出了政府應(yīng)該引導(dǎo)企業(yè)管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)的方法來評(píng)價(jià)和審計(jì)內(nèi)部控制。廈門大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院的陳漢文等（2009）從內(nèi)部控制的五要素出發(fā)構(gòu)建了內(nèi)部控制體系的整體邏輯框架。該系統(tǒng)確定了內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督5個(gè)一級(jí)評(píng)價(jià)指標(biāo)，每一評(píng)價(jià)指標(biāo)又由一系列細(xì)分的評(píng)價(jià)指標(biāo)構(gòu)成。最終該評(píng)價(jià)體系由四級(jí)指標(biāo)構(gòu)成，其中一級(jí)指標(biāo)5個(gè)、二級(jí)指標(biāo)24個(gè)、三級(jí)指標(biāo)43個(gè)、四級(jí)指標(biāo)144個(gè)，并將企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)行質(zhì)量分成了不同的等級(jí)，計(jì)算出了企業(yè)內(nèi)部控制指數(shù)的具體分值，公布了不同地區(qū)、不同行業(yè)的內(nèi)部控制百?gòu)?qiáng)企業(yè)。集美大學(xué)工商管理學(xué)院的駱良彬、王河流（2008）引用層次分析法系統(tǒng)工程方法，建立了內(nèi)部控制的模糊綜合評(píng)價(jià)模型，將內(nèi)部控制整體框架按控制的五要素分解為11個(gè)二級(jí)指標(biāo)和39個(gè)三級(jí)指標(biāo)，然后采用層次分析法確定各指標(biāo)的權(quán)重，再結(jié)合專家打分，確定各指標(biāo)的隸屬度，建立模糊綜合評(píng)價(jià)體系。南京大學(xué)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究院課題組（楊雄勝等）（2010）運(yùn)用文獻(xiàn)式的案例研究方法，通過對(duì)112個(gè)案例進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)與內(nèi)部控制五要素有關(guān)的突出問題28個(gè)，他們指出中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)制度的建立，必須以對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有關(guān)信息實(shí)行強(qiáng)制性披露為前提，建立完善的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)制是推進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)的關(guān)鍵。首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)的王海林（2009）認(rèn)為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)應(yīng)該包括內(nèi)部控制實(shí)施過程的評(píng)價(jià)和實(shí)施結(jié)果的評(píng)價(jià)兩個(gè)方面。他將管理工程的CMM思想引入內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，構(gòu)建了IC—CMM模型，提出內(nèi)部控制實(shí)施從混亂無序——制度化——標(biāo)準(zhǔn)化與量化——預(yù)防與持續(xù)改進(jìn)的漸進(jìn)過程。東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院的張先治、戴文濤（2011）分別從內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)涵、評(píng)價(jià)目的、評(píng)價(jià)模式、評(píng)價(jià)主體、評(píng)價(jià)客體、評(píng)價(jià)模型等方面出發(fā)，提出了構(gòu)建企業(yè)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師和有關(guān)監(jiān)管部門三位一體的內(nèi)外部監(jiān)督綜合評(píng)價(jià)體系的理論框架與評(píng)價(jià)模型，即“董事會(huì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)+注冊(cè)會(huì)計(jì)師財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)+政府監(jiān)管部門內(nèi)部控制綜合評(píng)價(jià)”模型。該模型將企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)行質(zhì)量分成了不同的標(biāo)準(zhǔn)，從四個(gè)控制目標(biāo)：戰(zhàn)略目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)效率、效果及法律法規(guī)的遵循出發(fā)，構(gòu)建了11個(gè)準(zhǔn)則指標(biāo)和61個(gè)具體指標(biāo)的體系。

五、內(nèi)部控制指數(shù)研究的不足之處

盡管學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界對(duì)內(nèi)部控制指數(shù)的深入研究已經(jīng)取得顯著成果，有了較大的收獲，但是仍然有些問題需要進(jìn)一步商榷并完善。

（一）目前的內(nèi)部控制指數(shù)尚缺乏系統(tǒng)的、權(quán)威的、完整的、標(biāo)準(zhǔn)的、定量的指數(shù)體系

現(xiàn)階段內(nèi)部控制指數(shù)體系大多為按照COSO五要素及其各要素的主要內(nèi)容建立的評(píng)價(jià)框架。由于COSO在提供框架的同時(shí)并沒有提供具體的操作步驟和方法，所以各個(gè)評(píng)價(jià)體系千差萬別，其所涉及的指標(biāo)也各有特色，提供的指數(shù)大多為定性指數(shù)。而定性的指數(shù)，很大程度上依賴于評(píng)審人員的主觀判斷，對(duì)主觀判斷出現(xiàn)的疏漏和失誤不能很好地避免，且側(cè)重反映企業(yè)內(nèi)部控制體系的建設(shè)情況，難以綜合反映出企業(yè)的內(nèi)部控制水平及風(fēng)險(xiǎn)管理能力，因而內(nèi)部控制的可靠性、有效性難以滿足。

（二）已有的指標(biāo)體系普遍存在評(píng)價(jià)指標(biāo)過多，不易操作等問題

就目前學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界所設(shè)計(jì)出的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系而言，指標(biāo)過多且可操作性差是一個(gè)通病。一套體系中往往會(huì)有數(shù)以百計(jì)的指標(biāo)，有些體系涉及到三級(jí)甚至四級(jí)指標(biāo)，這就要求在進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)時(shí)，需要收集、處理大量的數(shù)據(jù)。一方面數(shù)據(jù)收集難度大，不易操作；另一方面，很可能出現(xiàn)處理過程中不可避免的失誤。

（三）由于行業(yè)之間跨度較大，內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)體系不具有通用性且成本較高

一些學(xué)者根據(jù)案例提出的評(píng)價(jià)體系只是介紹了案例公司業(yè)務(wù)的一些環(huán)節(jié)，比較適合個(gè)別案例，但并不具有通用性。此外，一些專家學(xué)者運(yùn)用數(shù)學(xué)模型來構(gòu)建內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，其目的是為了保證所提出的體系的客觀性，但是這些模型往往或是純數(shù)學(xué)理論模型，或是有苛刻嚴(yán)格的理論假設(shè)，或是使用成本高等原因，在實(shí)踐中沒有被廣泛采用。

六、對(duì)進(jìn)一步完善內(nèi)部控制指數(shù)研究的幾點(diǎn)建議

（一）應(yīng)進(jìn)一步構(gòu)建定量的內(nèi)部控制指數(shù)體系

當(dāng)前的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系以定性的指標(biāo)居多，為了避免定性指標(biāo)的片面性和主觀性，使得評(píng)價(jià)更加客觀、科學(xué)、合乎實(shí)際，構(gòu)建定量的內(nèi)部控制指數(shù)體系已成為必要。另一方面，能夠更加全面、準(zhǔn)確地確定各指標(biāo)對(duì)評(píng)價(jià)對(duì)象的重要程度，甄別出企業(yè)內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)。

（二）應(yīng)進(jìn)一步構(gòu)建操作性強(qiáng)的內(nèi)部控制指數(shù)體系

構(gòu)建內(nèi)部控制指數(shù)體系的最終目的是為企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率效果以及相關(guān)法令的遵守提供合理保證，在構(gòu)建該體系時(shí)要結(jié)合這個(gè)目標(biāo)來構(gòu)建，充分考慮它的可操作性。內(nèi)部控制指數(shù)體系只有具備了充分的可操作性，才能夠被所有的企業(yè)采納。所以在指標(biāo)的選取上，要從重要性、可操作性和可靠性三個(gè)方面進(jìn)行考慮，一方面應(yīng)該選擇容易得到的，在報(bào)表上可以反映的指標(biāo)；另一方面應(yīng)該考慮指標(biāo)的可靠性，選取的指標(biāo)應(yīng)能夠充分反映企業(yè)的現(xiàn)狀。

（三）應(yīng)進(jìn)一步構(gòu)建具有通用性的內(nèi)部控制指數(shù)體系

通用性要以可操作性為基礎(chǔ)。因?yàn)閮?nèi)部控制不但要適合大型企業(yè)的應(yīng)用，也要被中小企業(yè)所廣泛接受，所以只有操作性強(qiáng)的內(nèi)部控制指數(shù)體系才會(huì)被企業(yè)所接受，才能在企業(yè)中廣泛應(yīng)用。此外，成本因素也具有很重要的影響，在構(gòu)建內(nèi)部控制指數(shù)體系時(shí)，也應(yīng)充分考慮成本因素。

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