林華

【摘 要】 文章先說明了反傾銷會(huì)計(jì)的含義，再?gòu)漠?dāng)前實(shí)際出發(fā)，闡明現(xiàn)階段我國(guó)反傾銷會(huì)計(jì)存在的主要問題，并從建立和完善反傾銷會(huì)計(jì)預(yù)警系統(tǒng)、運(yùn)用戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)、溝通我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等方面提出了改進(jìn)我國(guó)反傾銷會(huì)計(jì)的建議。

【關(guān)鍵詞】 反傾銷會(huì)計(jì)； 產(chǎn)品成本； 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則； 反傾銷會(huì)計(jì)預(yù)警系統(tǒng)

一、研究背景

2008年，由次貸危機(jī)引發(fā)的金融危機(jī)迅速席卷了全球。隨著各國(guó)經(jīng)濟(jì)狀況惡化，貿(mào)易保護(hù)措施開始重新出現(xiàn)。有資料顯示，截至2009年，中國(guó)已連續(xù)15年成為世界反傾銷的頭號(hào)目標(biāo)國(guó)。世界貿(mào)易組織2010年12月6日發(fā)布的最新報(bào)告顯示，2010年上半年，中國(guó)共遭遇了23起新的反傾銷調(diào)查，盡管已經(jīng)低于去年同期的33起，但仍是全球反傾銷調(diào)查的首要目標(biāo)。反傾銷加大了中國(guó)企業(yè)拓展國(guó)際市場(chǎng)的難度，一定程度上導(dǎo)致了中國(guó)外貿(mào)發(fā)展環(huán)境的惡化，沖擊國(guó)內(nèi)市場(chǎng)，造成失業(yè)人口增加，還會(huì)破壞我國(guó)與其他國(guó)家的國(guó)際關(guān)系，并可能引發(fā)貿(mào)易戰(zhàn)。據(jù)有關(guān)部門統(tǒng)計(jì)，在國(guó)外對(duì)我國(guó)發(fā)起的470多起反傾銷起訴案件中，國(guó)內(nèi)企業(yè)應(yīng)訴率只有60%~70%。在應(yīng)訴案件中，絕對(duì)勝訴率不到40%。究其原因，其中很關(guān)鍵的就是缺少反傾銷會(huì)計(jì)的支持系統(tǒng)，沒有發(fā)揮會(huì)計(jì)信息在反傾銷會(huì)計(jì)服務(wù)中的咨詢、舉證、抗辯等重要作用。在這種背景下，如何應(yīng)用會(huì)計(jì)工具在國(guó)際貿(mào)易中應(yīng)對(duì)反傾銷成為關(guān)注的焦點(diǎn)。

二、反傾銷會(huì)計(jì)簡(jiǎn)介

關(guān)貿(mào)總協(xié)定第六條規(guī)定：傾銷為一國(guó)產(chǎn)品以低于相似產(chǎn)品的正常價(jià)值進(jìn)入進(jìn)口國(guó)的流通領(lǐng)域。傾銷的認(rèn)定有兩種標(biāo)準(zhǔn)，即價(jià)格傾銷和成本傾銷。實(shí)踐中，進(jìn)口國(guó)反傾銷機(jī)構(gòu)一般是以價(jià)格傾銷標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)的。根據(jù)WTO《反傾銷協(xié)議》的規(guī)定，判定是否存在傾銷的關(guān)鍵是比較涉案產(chǎn)品的出口價(jià)格和正常價(jià)值，如果出口價(jià)格低于正常價(jià)值，則可認(rèn)定屬于傾銷。其中，出口價(jià)格比較容易確定，并且彈性較??；而正常價(jià)值則比較復(fù)雜，彈性較大。因而正常價(jià)值對(duì)傾銷及其幅度確定的影響較大，也是判斷傾銷與否的關(guān)鍵。正常價(jià)值沒有統(tǒng)一和標(biāo)準(zhǔn)的定義，其本質(zhì)類似于會(huì)計(jì)上的“公允價(jià)值”，其價(jià)格要由市場(chǎng)來決定，通常有三種方法：一是出口國(guó)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)價(jià)格；二是向第三國(guó)出口的價(jià)格；三是用原產(chǎn)國(guó)同類產(chǎn)品的生產(chǎn)成本加合理費(fèi)用、利潤(rùn)來確定，即結(jié)構(gòu)價(jià)格。結(jié)構(gòu)價(jià)格既包括生產(chǎn)成本，也包括銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和一般費(fèi)用及利潤(rùn)。這三種價(jià)格中前兩種是市場(chǎng)價(jià)格，結(jié)構(gòu)價(jià)格是以企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)為依據(jù)加成獲得的。

在傾銷案件中，認(rèn)定構(gòu)成產(chǎn)品傾銷要滿足三個(gè)必要條件：第一，價(jià)格明顯低于市場(chǎng)價(jià)格，有的甚至低于產(chǎn)品的成本價(jià)格；第二，對(duì)進(jìn)口國(guó)的工業(yè)造成了重大影響甚至存在重大威脅；第三，低價(jià)格的進(jìn)口產(chǎn)品是否與該國(guó)的行業(yè)發(fā)展受挫構(gòu)成必然的因果關(guān)系。認(rèn)定這三個(gè)條件是否存在都需要會(huì)計(jì)信息的支持。因?yàn)橹挥袝?huì)計(jì)信息才能反映產(chǎn)品生產(chǎn)成本，才能對(duì)傾銷幅度或損害程度提出數(shù)量上的可靠證據(jù)，也是國(guó)際經(jīng)貿(mào)組織最終進(jìn)行貿(mào)易仲裁的征稅依據(jù)。例如，美國(guó)在進(jìn)行反傾銷調(diào)查時(shí)要求企業(yè)提供以前2至3年經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告，并會(huì)專門審查貿(mào)易公司的各種數(shù)據(jù)文件是否與通過審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告中的數(shù)據(jù)一致。

三、我國(guó)反傾銷會(huì)計(jì)存在的問題

從1979年我國(guó)遭受第一起反傾銷調(diào)查至今，有數(shù)十個(gè)國(guó)家或地區(qū)發(fā)起了針對(duì)中國(guó)產(chǎn)品的反傾銷調(diào)查案件，我國(guó)出口貿(mào)易受到較大影響。其中根本原因之一就是我國(guó)企業(yè)沒有構(gòu)建起有效的反傾銷會(huì)計(jì)系統(tǒng)。

第一，不少企業(yè)內(nèi)部控制薄弱，會(huì)計(jì)人員執(zhí)業(yè)水平較低，許多出口企業(yè)的核算體系不規(guī)范，不能提供反傾銷應(yīng)訴所需資料。世貿(mào)組織規(guī)定，反傾銷確定成本時(shí)的會(huì)計(jì)要求是“符合出口國(guó)的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則并合理反映被調(diào)查產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售成本”。而在我國(guó)，長(zhǎng)期以來，市場(chǎng)不完備、法制不健全、職業(yè)道德缺失，再加上企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)不完善，內(nèi)部控制弱化，財(cái)務(wù)管理較混亂，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作較薄弱，許多企業(yè)不能夠嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)制度，在會(huì)計(jì)制度的執(zhí)行中有很大的隨意性。這使得財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)在反傾銷應(yīng)訴時(shí)無法發(fā)揮應(yīng)有的作用。

第二，部分外貿(mào)企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息不符合國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)際上將提供完整和規(guī)范的會(huì)計(jì)資料作為反傾銷中的一個(gè)重要因素來考慮。1998年歐共體理事會(huì)明確提出了“符合國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的要求。而目前在我國(guó)，中小企業(yè)執(zhí)行中小企業(yè)會(huì)計(jì)制度，非上市公司執(zhí)行各行業(yè)會(huì)計(jì)制度，只有上市公司才需要執(zhí)行與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。從事對(duì)外貿(mào)易的并不都是上市公司，這些公司無法提供反傾銷機(jī)構(gòu)認(rèn)可的會(huì)計(jì)信息以支持舉證，進(jìn)而被采用“替代國(guó)”方法確定其傾銷幅度，處于不利的地位。

第三，我國(guó)產(chǎn)品成本核算方法與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)存在差異，使計(jì)算出的產(chǎn)品成本偏低。在國(guó)際反傾銷中調(diào)查機(jī)構(gòu)并不只是簡(jiǎn)單關(guān)注涉訴產(chǎn)品的成本報(bào)表，而是重點(diǎn)調(diào)查企業(yè)的成本核算流程與產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，對(duì)涉訴產(chǎn)品成本的分析需要按產(chǎn)品的成本性態(tài)分為變動(dòng)和固定部分，要分析產(chǎn)品的工藝流程及成本動(dòng)因，從產(chǎn)成品追溯到材料、人工，并需要在各步驟合理分配折舊和攤銷相關(guān)費(fèi)用。而我國(guó)成本會(huì)計(jì)提供的是企業(yè)內(nèi)部信息，不對(duì)外公布，所以不能提供關(guān)于成本性態(tài)的信息。按我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，成本核算采用的是制造成本法，銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用等期間費(fèi)用的核算對(duì)象是整個(gè)會(huì)計(jì)主體，而不針對(duì)某個(gè)產(chǎn)品，這與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)不同，從而使國(guó)內(nèi)產(chǎn)品單位成本與國(guó)際上同類產(chǎn)品相比偏低，容易被判為傾銷。

第四，受各種因素影響，我國(guó)的產(chǎn)品成本計(jì)算沒有包括許多本應(yīng)包括的項(xiàng)目。土地在主要發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體中屬于私有資產(chǎn)，一般按公允價(jià)值計(jì)量并按期進(jìn)行攤銷計(jì)入成本；在我國(guó)，大多數(shù)企業(yè)的土地使用權(quán)由國(guó)家無償劃撥或僅支付較少的土地使用費(fèi)，不少國(guó)有企業(yè)產(chǎn)品成本中的土地價(jià)值按很低的政府劃撥價(jià)格核算或者根本不計(jì)算土地成本。國(guó)際反傾銷法規(guī)定攤?cè)氘a(chǎn)品成本中的費(fèi)用除了生產(chǎn)成本外，還包括排污費(fèi)等環(huán)境成本。而我國(guó)企業(yè)的環(huán)境成本核算尚未建立和完善，目前僅將排污費(fèi)列入管理費(fèi)用，其他許多對(duì)生態(tài)環(huán)境造成影響的支出都沒有攤?cè)氲疆a(chǎn)品成本中，導(dǎo)致環(huán)境成本指標(biāo)與國(guó)際上不具備可比性，使反傾銷機(jī)構(gòu)認(rèn)為提供了虛假或誤導(dǎo)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，或者認(rèn)為沒有按照要求進(jìn)行會(huì)計(jì)舉證而被裁定采用“可獲得最佳信息”原則。這里的可獲得最佳信息一般是指起訴方發(fā)起調(diào)查的申請(qǐng)書中所提供的信息，當(dāng)然對(duì)應(yīng)訴方不利。我國(guó)在職職工的退休養(yǎng)老、住房、醫(yī)療、津貼獎(jiǎng)勵(lì)等方面的支出有相當(dāng)部分沒有正式計(jì)入人工成本，導(dǎo)致產(chǎn)品成本過低。知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)一直是我國(guó)與發(fā)達(dá)國(guó)家之間的矛盾焦點(diǎn)，我國(guó)還沒有建立有效的知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)機(jī)制，大量專利或?qū)Ｓ屑夹g(shù)被低成本盜用，使得某些企業(yè)的成本被壓低，在反傾銷中處于被動(dòng)地位。

第五，我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間還存在一些差異。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要方面已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，但在一些方面仍然保留了“中國(guó)特色”。比如，目前在國(guó)際反傾銷中，越來越多的判斷標(biāo)準(zhǔn)都涉及到公允價(jià)值的概念（如正常價(jià)值的計(jì)算），公允價(jià)值也是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較倡導(dǎo)的計(jì)量屬性；而在我國(guó)由于市場(chǎng)發(fā)展程度所限，在許多領(lǐng)域無法應(yīng)用公允價(jià)值。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求存貨的采購(gòu)成本包括可能發(fā)生的匯兌損益；而我國(guó)新準(zhǔn)則將這部分差異計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。如果是匯兌損失的話，會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)品成本低估。資產(chǎn)減值方面，新準(zhǔn)則要求長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值損失在以后期間不能轉(zhuǎn)回，這也會(huì)低估資產(chǎn)價(jià)值和產(chǎn)品成本，給反傾銷機(jī)構(gòu)制裁的借口。

四、改進(jìn)我國(guó)反傾銷會(huì)計(jì)的建議

第一，建立反傾銷會(huì)計(jì)綜合預(yù)警系統(tǒng)。首先，建立和完善政府、行業(yè)協(xié)會(huì)、企業(yè)聯(lián)動(dòng)的反傾銷會(huì)計(jì)預(yù)警機(jī)制，構(gòu)建全國(guó)反傾銷數(shù)據(jù)庫(kù)。根據(jù)國(guó)家間進(jìn)出口額、貿(mào)易逆順差、匯率變動(dòng)、國(guó)際政治經(jīng)濟(jì)關(guān)系發(fā)展與變化等信息，全面監(jiān)控反傾銷調(diào)查的各種宏觀因素。在綜合分析基礎(chǔ)上，實(shí)時(shí)披露反傾銷的警示，及時(shí)提供各國(guó)反傾銷法規(guī)，替代國(guó)產(chǎn)品價(jià)格、成本組成等信息。在借鑒美歐和世貿(mào)組織反傾銷立法的基礎(chǔ)上，制定和完善我國(guó)有關(guān)反傾銷的法律規(guī)定，為出口企業(yè)選擇合適替代國(guó)提供依據(jù)。其次，行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)對(duì)重點(diǎn)國(guó)家與地區(qū)、重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)的市場(chǎng)狀況及出口情況等重要參數(shù)進(jìn)行隨時(shí)監(jiān)測(cè)，建立監(jiān)測(cè)及預(yù)警報(bào)告。定期分析產(chǎn)品國(guó)際市場(chǎng)價(jià)格、營(yíng)銷情況，預(yù)測(cè)產(chǎn)品需求前景并防止市場(chǎng)過于集中而導(dǎo)致進(jìn)口國(guó)的反傾銷調(diào)查。促進(jìn)建立聯(lián)合定價(jià)制度，改變出口企業(yè)各自為戰(zhàn)的定價(jià)方法。通過建立價(jià)格聯(lián)盟，設(shè)立統(tǒng)一出口價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)壓制不規(guī)范競(jìng)爭(zhēng)。最后，建立和完善企業(yè)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)、內(nèi)部控制系統(tǒng)，啟用具有專業(yè)知識(shí)的會(huì)計(jì)人才，配置反傾銷會(huì)計(jì)人員。按國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，建立反傾銷會(huì)計(jì)信息平臺(tái)。

第二，充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在反傾銷中的作用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師將就被調(diào)查產(chǎn)品成本的歸集和分?jǐn)偸欠窨陀^公允進(jìn)行調(diào)查，要對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度和成本會(huì)計(jì)制度是否符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)表意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)水平比較高，可以幫助企業(yè)建立反傾銷會(huì)計(jì)系統(tǒng)。他們也可利用專業(yè)優(yōu)勢(shì)提供相應(yīng)的咨詢服務(wù)，幫助企業(yè)解決面對(duì)反傾銷訴訟時(shí)所遇到的專業(yè)性和復(fù)雜性都很強(qiáng)的問題。應(yīng)訴時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以幫助企業(yè)填答反傾銷調(diào)查問卷中的會(huì)計(jì)問題并運(yùn)用職業(yè)判斷進(jìn)行一定的技術(shù)調(diào)整，陳述其成本核算的可信性、通用性，進(jìn)行有效的會(huì)計(jì)抗辯。

第三，重視管理會(huì)計(jì)在反傾銷會(huì)計(jì)中的作用。企業(yè)可以進(jìn)行戰(zhàn)略成本管理，設(shè)置反傾銷賬簿，細(xì)化產(chǎn)品成本項(xiàng)目，加強(qiáng)成本信息質(zhì)量。我國(guó)會(huì)計(jì)方法雖與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)在產(chǎn)品成本核算上存在不一致，考慮到目前的會(huì)計(jì)環(huán)境，變革核算體系暫不可行，但企業(yè)可在現(xiàn)有的成本核算基礎(chǔ)上另外設(shè)置反傾銷賬簿。通過設(shè)置“固定成本”、“變動(dòng)成本”等明細(xì)科目以歸集不同性態(tài)的成本，甚至可以運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行作業(yè)成本管理以細(xì)化成本信息并根據(jù)成本動(dòng)因?qū)⒃?jì)入期間費(fèi)用的成本正確歸集到相應(yīng)產(chǎn)品成本中。同時(shí)，可以充分考慮土地成本、環(huán)境成本、職工薪酬和退休福利、無形資產(chǎn)以及政府補(bǔ)貼、稅費(fèi)返還等對(duì)產(chǎn)品成本的影響。

第四，主動(dòng)融入國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂過程，積極溝通國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。反傾銷訴訟不是普通的法律糾紛，其本質(zhì)是發(fā)生在法律程序之下的會(huì)計(jì)制度紛爭(zhēng)，是一場(chǎng)法律引導(dǎo)下的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)戰(zhàn)。目前，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同過程正在進(jìn)行但并不順利。隨著我國(guó)在世界政治經(jīng)濟(jì)舞臺(tái)上地位的提高，中國(guó)不應(yīng)僅是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的接受者，應(yīng)更主動(dòng)地加入到國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂的程序中，使新的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠“包容”更多中國(guó)元素，提升中國(guó)在國(guó)際經(jīng)濟(jì)語言中的話語權(quán)。這樣將使我國(guó)企業(yè)處于更加主動(dòng)的位置。

第五，重視非市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位問題。國(guó)際反傾銷法將被調(diào)查國(guó)家分為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家和非市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，前者可以使用自己的成本價(jià)格數(shù)據(jù)，后者則采用替代國(guó)的數(shù)據(jù)。能否爭(zhēng)取到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位待遇，直接影響到調(diào)查的結(jié)果。目前，美國(guó)、歐盟等主要國(guó)家和地區(qū)不認(rèn)可我國(guó)為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，這就需要涉案企業(yè)盡力去爭(zhēng)取市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位。雖然各國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位的授予標(biāo)準(zhǔn)不盡相同，但基本上是圍繞著兩方面展開的：即企業(yè)是按照市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制運(yùn)行的，不受政府的實(shí)質(zhì)控制，成本和價(jià)格信息是完全市場(chǎng)化的；會(huì)計(jì)核算嚴(yán)格執(zhí)行了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，是公允、符合經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的。在當(dāng)前會(huì)計(jì)環(huán)境無法立即改變的情況下，涉訴企業(yè)可盡可能完善自己的會(huì)計(jì)信息以迎合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位的要求。

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