【摘要】 內(nèi)部審計(jì)和公司治理都是基于委托代理問(wèn)題產(chǎn)生和發(fā)展的，內(nèi)部審計(jì)是公司治理的重要組成部分，同時(shí)公司治理又影響著內(nèi)部審計(jì)的效率和質(zhì)量。文章指出內(nèi)部審計(jì)在公司治理系統(tǒng)中發(fā)揮了“內(nèi)部職守人”的作用；對(duì)于不同公司治理模式，內(nèi)部審計(jì)部分地消除或降低了代理沖突，并對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展提供了巨大支持。
　　【關(guān)鍵詞】 公司治理；內(nèi)部審計(jì)；互動(dòng)影響
　　
　　公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)制是公司治理中監(jiān)督約束機(jī)制的重要核心組成部分，并對(duì)其他機(jī)制運(yùn)行產(chǎn)生顯著影響。同時(shí)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展離不開(kāi)公司治理的推動(dòng)，公司治理的優(yōu)化也離不開(kāi)有效的內(nèi)部審計(jì)作為保障。
　　
　　一、內(nèi)部審計(jì)與公司治理的共性分析
　　
　　從本質(zhì)上看，無(wú)論是內(nèi)部審計(jì)還是公司治理都是實(shí)現(xiàn)公司有效控制的具體手段，如果說(shuō)獨(dú)立審計(jì)是外部控制，內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的話，公司治理則是一種綜合控制。
　　從理論基礎(chǔ)上看，兩者具有高度的一致性。公司治理的理論基礎(chǔ)主要基于委托代理理論、受托責(zé)任理論、信息不對(duì)稱理論和利益相關(guān)者理論，而這些理論也同時(shí)是內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的重要理論基礎(chǔ)，尤其是隨著對(duì)內(nèi)部審計(jì)功能的認(rèn)識(shí)不斷擴(kuò)大，它被看成是確保受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任全面有效履行的重要保障，是在微觀層面構(gòu)建的企業(yè)契約組合體的一部分。
　　從實(shí)施過(guò)程上看，兩者通過(guò)內(nèi)部控制紐帶相結(jié)合。內(nèi)部控制作為由公司董事會(huì)、管理層和其他人員為實(shí)現(xiàn)相關(guān)目標(biāo)而建立的一系列規(guī)則、政策和組織實(shí)施程序，與公司治理是密不可分的。在公司治理結(jié)構(gòu)、治理機(jī)制建立過(guò)程中，需將內(nèi)部控制納入進(jìn)來(lái)，設(shè)計(jì)內(nèi)部控制組織結(jié)構(gòu)及運(yùn)行機(jī)制，確立監(jiān)控機(jī)制。公司治理機(jī)制的有效性是保證公司資產(chǎn)安全、完整，會(huì)計(jì)信息真實(shí)的基本條件；建立建全公司治理結(jié)構(gòu)才能保證內(nèi)部控制有效，才能保證公司不同層次主體內(nèi)部控制目標(biāo)的一致性，促進(jìn)科學(xué)決策與效率經(jīng)營(yíng)；同時(shí)，有效的內(nèi)部控制可以達(dá)到公司各利益主體之間關(guān)系的協(xié)調(diào)、制衡，維護(hù)利益相關(guān)者群體的整體利益，最終實(shí)現(xiàn)公司價(jià)值最大化。因此，公司治理和內(nèi)部審計(jì)再一次通過(guò)內(nèi)部控制這一紐帶走到了一起。
　　從監(jiān)控機(jī)制上看，兩者共存共生，并相互依賴、相互促進(jìn)。內(nèi)部審計(jì)和公司治理的目標(biāo)都是實(shí)現(xiàn)企業(yè)的有效控制，公司治理是實(shí)施內(nèi)部審計(jì)的制度環(huán)境，能夠促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立有效開(kāi)展；內(nèi)部審計(jì)是公司治理趨于健全的保證，是公司治理中各方權(quán)利的有效約束，因此，兩者彼此依賴，相互促進(jìn)。
　　
　　二、內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用
　　
　　在中西方頻繁爆發(fā)的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊事件中人們逐漸認(rèn)識(shí)到，只有建立一套完整的治理系統(tǒng)，才能徹底解決舞弊、腐敗和管理不當(dāng)問(wèn)題。由于在美國(guó)安然和世通公司案中，都是首先由內(nèi)部審計(jì)人員揭示了舞弊內(nèi)幕，人們把關(guān)注的焦點(diǎn)從企業(yè)的外部環(huán)境轉(zhuǎn)向企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制上。各國(guó)紛紛將內(nèi)部審計(jì)提升到公司治理高度，作為公司治理的“基本主體”①，可以說(shuō)，上市公司的財(cái)務(wù)舞弊和欺詐行為把內(nèi)部審計(jì)師從 “幕后”推向了“前臺(tái)”。（張玉，2005）
　?。ㄒ唬﹥?nèi)部審計(jì)部門(mén)是公司常設(shè)機(jī)構(gòu)，能連續(xù)的、常態(tài)化地監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況，及時(shí)發(fā)現(xiàn)雇員舞弊和財(cái)務(wù)錯(cuò)漏
　　內(nèi)部審計(jì)人員的日常工作就是對(duì)其他經(jīng)營(yíng)管理部門(mén)和人員實(shí)施監(jiān)督檢查，當(dāng)他們對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)產(chǎn)生疑問(wèn)時(shí)，能調(diào)動(dòng)更多的審計(jì)資源保障合理調(diào)查的展開(kāi)，最基本的審計(jì)資源就是審計(jì)時(shí)間和精力，以及需要配合的部門(mén)人員等，內(nèi)部審計(jì)人員可以利用自身對(duì)公司業(yè)務(wù)和人員更加熟悉的優(yōu)勢(shì)，準(zhǔn)確地發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的錯(cuò)漏和舞弊行為。
　?。ǘ﹥?nèi)部審計(jì)目標(biāo)的提升，能更有效地幫助企業(yè)科學(xué)決策，提高績(jī)效水平
　　傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)是“查錯(cuò)糾弊”，而當(dāng)前流行的內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)已經(jīng)發(fā)展為“幫助組織增加價(jià)值”，這與公司治理的目標(biāo)不謀而合。內(nèi)部審計(jì)在監(jiān)督檢查公司經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)時(shí)，不僅可以發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊，而且也能運(yùn)用自身的專業(yè)優(yōu)勢(shì)幫助企業(yè)找到提高經(jīng)營(yíng)績(jī)效的有效方法，從根本上說(shuō)這正是公司治理所一貫追求的目標(biāo)所在。目前，越來(lái)越多的公司開(kāi)始重視內(nèi)部審計(jì)工作，不斷擴(kuò)展內(nèi)部審計(jì)的范圍，不斷擴(kuò)展內(nèi)部審計(jì)在確保公司治理質(zhì)量方面的職責(zé)（Antoine，2004）。
　?。ㄈ﹥?nèi)部審計(jì)能預(yù)防和控制企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，調(diào)整內(nèi)部公司治理中的部分沖突矛盾，增進(jìn)公司治理效率
　　風(fēng)險(xiǎn)管理是現(xiàn)代企業(yè)中內(nèi)部審計(jì)承擔(dān)的重要職能，這種風(fēng)險(xiǎn)既包括企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)也包括企業(yè)的權(quán)利失衡風(fēng)險(xiǎn)， Herman-son和Rotenberg（2006）認(rèn)為，監(jiān)控、評(píng)價(jià)和分析組織的風(fēng)險(xiǎn)與控制，是內(nèi)部審計(jì)在公司治理中發(fā)揮的重要作用。在控制和預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)也通過(guò)內(nèi)部監(jiān)督、鑒證和提出簡(jiǎn)易的方式對(duì)企業(yè)內(nèi)部存在的治理矛盾起到了調(diào)節(jié)緩解作用，進(jìn)而使整體的公司治理效果不斷進(jìn)步。
　　
　　三、公司治理水平對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響
　　
　?。ㄒ唬┕局卫砟Ｊ接绊憙?nèi)部審計(jì)模式選擇
　　目前世界各國(guó)的公司治理模式大致分為兩種：以美英公司為代表的典型的市場(chǎng)導(dǎo)向型的公司治理結(jié)構(gòu)和以德日為代表的內(nèi)部控制主導(dǎo)型公司治理模式。市場(chǎng)主導(dǎo)型的公司治理結(jié)構(gòu)以高度發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)為前提，企業(yè)以證券市場(chǎng)的直接融資為主要籌資方式，且股權(quán)高度分散，股東無(wú)法對(duì)公司實(shí)施有效的監(jiān)督，管理層具有逃避監(jiān)管，實(shí)施利己行為的機(jī)會(huì)主義傾向，內(nèi)部審計(jì)的功能主要體現(xiàn)為加強(qiáng)公司內(nèi)部控制和確認(rèn)會(huì)計(jì)信息資料的有效性；內(nèi)部控制主導(dǎo)型的公司治理模式的特點(diǎn)是公司股權(quán)主要由銀行或法人股東相互持有，股權(quán)相對(duì)集中，公司也很少到證券市場(chǎng)融資，公司的法人股東掌握的信息相對(duì)充分，沒(méi)有內(nèi)部控制的緊迫壓力，因此內(nèi)部審計(jì)更加著眼于公司的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展和公司價(jià)值的增值。
　　從國(guó)際范圍來(lái)看，以英美公司為代表的市場(chǎng)導(dǎo)向型公司治理結(jié)構(gòu)所形成的內(nèi)部審計(jì)具有監(jiān)督、評(píng)價(jià)和控制的職能，具體構(gòu)架有三種：股東大會(huì)領(lǐng)導(dǎo)型、董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)型和審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)型。其中審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)型是最為常用的內(nèi)部審計(jì)構(gòu)架，審計(jì)委員會(huì)隸屬于董事會(huì)且熟悉審計(jì)業(yè)務(wù)，有助于提高內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量及效率。德日模式下的內(nèi)部審計(jì)更多的是從事改進(jìn)管理、增加公司財(cái)務(wù)利潤(rùn)的管理審計(jì)和經(jīng)營(yíng)審計(jì)，具體的構(gòu)架有監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)型和公司總裁領(lǐng)導(dǎo)型。
　?。ǘ┕局卫硭接绊憙?nèi)部審計(jì)的執(zhí)行效率
　　內(nèi)部審計(jì)在組織中的位階影響其在治理中的作用發(fā)揮。內(nèi)部審計(jì)只有進(jìn)入股東、董事會(huì)和高管層這一層次，才能在公司治理中發(fā)揮作用，否則只在公司財(cái)務(wù)管理層次，向財(cái)務(wù)經(jīng)理報(bào)告的話就不屬于公司治理范疇了。IIA在2003年公布了一份問(wèn)卷調(diào)查結(jié)果，在職能責(zé)任上，超過(guò)70%的內(nèi)審部門(mén)向?qū)徲?jì)委員會(huì)或CEO報(bào)告，而在行政關(guān)系上，51%的內(nèi)審部門(mén)向財(cái)務(wù)主管報(bào)告。這說(shuō)明世界各國(guó)的公司治理結(jié)構(gòu)還不統(tǒng)一，在不同的公司治理結(jié)構(gòu)中，內(nèi)部審計(jì)的執(zhí)行效率受到了極大影響。另外，一個(gè)公司的治理水平除結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)外，還包括激勵(lì)機(jī)制安排和人力資源的選拔等方面的制度安排。內(nèi)部審計(jì)與獨(dú)立審計(jì)一樣，是一項(xiàng)極具專業(yè)性的工作，專業(yè)的職業(yè)判斷和經(jīng)驗(yàn)積累在內(nèi)部審計(jì)工作中顯得尤為重要。優(yōu)秀的內(nèi)部審計(jì)人員運(yùn)用更高的職業(yè)判斷能力，無(wú)疑將大大增加內(nèi)部審計(jì)的執(zhí)行效率。而當(dāng)激勵(lì)機(jī)制中給予了內(nèi)部審計(jì)部門(mén)和人員以恰當(dāng)?shù)募?lì)時(shí)，也將在一定程度上促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)的工作效率。
　　（三）公司治理狀況影響內(nèi)部審計(jì)結(jié)果的處置成效
　　公司治理狀況不僅在組織架構(gòu)和工作效率上對(duì)內(nèi)部審計(jì)有著重要影響，而且當(dāng)內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)了公司中的經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)問(wèn)題，或提出積極的改進(jìn)措施時(shí)，不同的公司治理狀況對(duì)這些審計(jì)結(jié)果的反映也大不相同。當(dāng)總裁或總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)所提出的經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)問(wèn)題涉及到公司高管層的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和實(shí)際利益時(shí)，很難得到領(lǐng)導(dǎo)的配合，安然和世通案就是實(shí)例。當(dāng)監(jiān)事會(huì)或董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)提出隱匿性強(qiáng)和專業(yè)性強(qiáng)的經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)問(wèn)題和長(zhǎng)遠(yuǎn)性的公司增值方案時(shí)，很有可能得不到領(lǐng)導(dǎo)的理解而不予支持。當(dāng)股東大會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)提出多項(xiàng)需要公司各部門(mén)配合才能調(diào)查完成的經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)問(wèn)題和公司增值建議時(shí)，又會(huì)因?yàn)楣蓶|大會(huì)不是常設(shè)機(jī)構(gòu)而使內(nèi)審結(jié)果不能很好的貫徹和處置。因此，綜合來(lái)看，由董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)模式，在獨(dú)立性、權(quán)威性和專業(yè)性上更勝一籌，能較好地保證內(nèi)部審計(jì)結(jié)果的有效處置。
　　
　　
　　四、促進(jìn)我國(guó)公司治理與內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的措施建議
　　
　?。ㄒ唬┘涌飕F(xiàn)代企業(yè)制度的建立，完善公司治理和內(nèi)部審計(jì)環(huán)境
　　內(nèi)部審計(jì)無(wú)法發(fā)揮應(yīng)有作用的根源在于沒(méi)有建立起現(xiàn)代企業(yè)制度②。建立現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)和提高公司治理水平都屬于建立現(xiàn)代企業(yè)制度的重要組成部分。因?yàn)榻F(xiàn)代企業(yè)制度是內(nèi)部審計(jì)制度運(yùn)行的首要條件，這主要包括三個(gè)方面：第一，企業(yè)必須是獨(dú)立自主、自負(fù)盈虧的法人實(shí)體，在獨(dú)立的法人財(cái)產(chǎn)的基礎(chǔ)上營(yíng)運(yùn)。第二，產(chǎn)權(quán)界定清晰，即要明確投資者對(duì)企業(yè)的法人財(cái)產(chǎn)的股權(quán)。對(duì)于國(guó)有企業(yè)而言，產(chǎn)權(quán)改革的目標(biāo)是由單一的國(guó)家所有逐漸向多元投資主體共同所有演進(jìn)，這應(yīng)根據(jù)企業(yè)不同的經(jīng)營(yíng)情況和性質(zhì)逐步進(jìn)行。第三，在產(chǎn)權(quán)界定清晰的基礎(chǔ)上，建立現(xiàn)代企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu)，即由董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和高級(jí)經(jīng)理人員組成的組織結(jié)構(gòu)，在這種結(jié)構(gòu)中三者之間形成一種制衡關(guān)系，對(duì)企業(yè)進(jìn)行有效的監(jiān)督和激勵(lì)，只有在現(xiàn)代企業(yè)制度的框架下，內(nèi)部審計(jì)的理論、制度才能得以應(yīng)用和建立。內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展還需要有相關(guān)市場(chǎng)條件的支持，要培育相應(yīng)的資本市場(chǎng)、經(jīng)理人市場(chǎng)、企業(yè)并購(gòu)市場(chǎng)、中介服務(wù)市場(chǎng)等市場(chǎng)體系。這些市場(chǎng)體系的建立也是現(xiàn)代企業(yè)制度建立與完善所必需的市場(chǎng)條件。
　　（二）健全審計(jì)程序，落實(shí)對(duì)審計(jì)結(jié)果的處理，促進(jìn)公司治理完善
　　按照國(guó)際內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的要求，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)制度以及機(jī)構(gòu)的規(guī)范化是加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)建設(shè)的關(guān)鍵步驟。健全的內(nèi)部審計(jì)程序是保障內(nèi)部審計(jì)有效實(shí)施的微觀制度基礎(chǔ)，內(nèi)部審計(jì)程序的自我完善本身就是公司治理進(jìn)步的具體表現(xiàn)。對(duì)內(nèi)部審計(jì)所揭示出的問(wèn)題及時(shí)地最大限度地公開(kāi)、公正處理，對(duì)內(nèi)部審計(jì)所給出的管理改進(jìn)建議及時(shí)地最大限度地貫徹落實(shí)，是增加內(nèi)部審計(jì)價(jià)值、促進(jìn)公司治理水平提高的直接推動(dòng)力。在以經(jīng)營(yíng)審計(jì)為主的情況下，涉及的面更廣、人更多，不僅能夠及時(shí)了解企業(yè)內(nèi)部各個(gè)環(huán)節(jié)和部門(mén)的工作程序、方法和績(jī)效，發(fā)現(xiàn)潛在和已有的問(wèn)題，而且可以在考察企業(yè)各個(gè)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)的基礎(chǔ)上有針對(duì)性地提出意見(jiàn)和建議，增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)職能。企業(yè)增值和風(fēng)險(xiǎn)防范已經(jīng)成為內(nèi)部審計(jì)的一項(xiàng)新的任務(wù)，在這一職能上審計(jì)部門(mén)和被審計(jì)部門(mén)具有目標(biāo)的一致性，地位平等，能更好地融洽兩者的關(guān)系。
　　（三）增加與各國(guó)及國(guó)際組織的交流，加強(qiáng)人員培訓(xùn)
　　隨著經(jīng)濟(jì)全球化的深入，各國(guó)的公司治理模式和內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)模式有不斷趨同的趨勢(shì)，國(guó)際上也都建立起眾多的國(guó)際組織用于交流各國(guó)經(jīng)驗(yàn)，討論共同面臨的問(wèn)題和對(duì)策。我國(guó)要加強(qiáng)和促進(jìn)公司治理及內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展，借鑒國(guó)外發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)不可或缺。目前西方國(guó)家已經(jīng)在人才培養(yǎng)方面積累了大量經(jīng)驗(yàn)，成立了專門(mén)的職業(yè)團(tuán)體，定期開(kāi)展職業(yè)培訓(xùn)等，因此我國(guó)可以推行內(nèi)部審計(jì)師的認(rèn)證制度或者推廣國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師考試和授證制度。國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師資格是國(guó)際公認(rèn)的專業(yè)資格，是國(guó)際內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域?qū)＜业臉?biāo)志，也是目前國(guó)際審計(jì)界唯一共同認(rèn)證的職業(yè)資格。國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)每年在40多個(gè)國(guó)家和地區(qū)的200多個(gè)考點(diǎn)同時(shí)舉行資格考試，并為考試合格者頒發(fā)“注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師（CIA）資格證書(shū)”。取得了CIA資格，就取得了內(nèi)部審計(jì)職業(yè)國(guó)際范圍的唯一認(rèn)證。因此，有必要借鑒國(guó)外的經(jīng)驗(yàn)并結(jié)合上述相關(guān)制度，加大培養(yǎng)復(fù)合型的內(nèi)部審計(jì)人才，以適應(yīng)我國(guó)加速內(nèi)部審計(jì)建設(shè)的需要?！?br/>　　
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