【摘要】 當前我國政府投資項目績效審計的困境主要是現(xiàn)行審計管理體制和有關的法律、法規(guī)建設滯后。文章提出在各級人民代表大會之下設立政府投資項目審計監(jiān)督委員會實行績效審計，而現(xiàn)有的政府審計機關依然定位于政府的內部審計，對政府投資項目實施跟蹤審計，在此基礎上開展其績效審計活動，并通過完善的法律、法規(guī)來保證。
　　【關鍵詞】 政府投資項目； 績效審計； 跟蹤審計； 審計管理體制
　　
　　政府機關審計職能的強化，尤其是近幾年在重大政府投資項目領域實行的跟蹤審計，使政府投資領域的嚴重違法亂紀等經濟犯罪在逐漸減少。但是，政府投資項目的立項決策不科學，結構不合理，建成后不能運行、使用而造成資產閑置，甚至報廢毀損等績效低下問題依然突出。用最少的投入獲取最大的效果，是科學發(fā)展觀戰(zhàn)略的客觀要求，也是政府、社會公眾普遍關心的問題。在我國政府投資項目中實行績效審計，能夠遏制國民經濟發(fā)展中長期存在的高速度低效益問題，也符合資源節(jié)約型政府和社會的建設要求。然而我國政府投資項目績效審計在解決這一問題的發(fā)展歷程中并不平坦。
　　
　　一、政府投資項目實行績效審計的困境及其分析
　　
　　目前，真正的政府投資項目績效審計還沒有在我國全面展開，因為我國的審計理論和實踐還存在不少困境，制約了其活動的開展。
　?。ㄒ唬┪覈冃徲嫷牡匚徊幻鞔_制約了政府投資項目績效審計活動的開展
　　目前審計人員雖然在審計嚴重違紀違規(guī)、經濟犯罪行為時可以理直氣壯地提交紀委、檢察等法辦機構查處，但是對于政府管理責任造成的失誤及低效率等問題則由于受制于政府管理者而無法也不便追究，因為我國《審計法》對此未予專門的授權。修訂后的《審計法》除了在總則中有審計機關要對財政財務收支的效益性進行審計監(jiān)督外，并沒有在審計職責中對績效審計職責作出規(guī)定?？冃徲嫷姆ǘ繕耍瑢徲嫵绦颍_、公示、追究制度也沒有明確規(guī)定。雖然《審計法》在第二十二條也規(guī)定了“審計機關對政府投資和以政府投資為主的建設項目的預算執(zhí)行情況和決算進行審計監(jiān)督，”但側重于對政府投資的預算和決算進行審計，這與績效審計側重于政府投資的效益、作用的審計內容有很大的差別，在涉及一些經濟問題的績效審計當中很不全面。我國績效審計的地位不明確制約了政府投資項目績效審計活動的開展。
　?。ǘ┈F(xiàn)行審計管理體制阻礙了績效審計的開展
　　政府投資項目涉及決策、規(guī)劃、設計、招標、采購、施工、監(jiān)理、資金撥付與使用、運營等諸多環(huán)節(jié)，涉及我國政府眾多部門的監(jiān)管。如發(fā)展與改革委員會負責項目的立項、審批及招投標，其內部設有重大項目稽查處；財政部門負責項目資金的撥付與財務管理，其內部設有監(jiān)督檢查處；建委負責項目的設計、建設與監(jiān)理的管理；審計機關負責審計資金運用的監(jiān)督；主管部門負責項目的運營等。然而目前的狀況是：由于存在多頭監(jiān)管、責權劃分不明確、部門之間配合不協(xié)調、責任落實不到位造成監(jiān)管失控，各級行政長官在面對社會公眾的輿論壓力時不得不寄希望于審計機關，要求其對政府投資項目進行跟蹤審計。
　　我國審計機關與其他政府部門同屬于政府機構，這種行政型的審計體制產生的同級關系，使得審計機關的跟蹤審計活動又局限于采購、施工、監(jiān)理、交付使用等建設過程環(huán)節(jié)，主要對其進行合規(guī)性的財務審計，而不便于對事前的決策、規(guī)劃和設計及事后的運行進行評價。如審計監(jiān)督的主要對象發(fā)改委既是計劃編制者，又是計劃執(zhí)行者，因缺乏內部制衡機制，對其績效審計談何容易。另外面臨一些可能對本級政府的聲譽產生不良影響的問題（如政府決策、環(huán)境污染、運行效果等）時，政府審計機關就可能難以保持其應有的客觀、獨立，尤其是在審計結果公開等方面往往不得不屈從于領導的壓力。因此，現(xiàn)行審計管理體制下，審計機關難以依照國家法律、法規(guī)的規(guī)定，獨立行使監(jiān)督檢查權，只能遷就變通，成為本級政府維護區(qū)域利益的工具，很難保持超然的第三方地位。目前普遍實行的政府投資項目的跟蹤審計正是這種遷就變通，防止違法違紀行為發(fā)生的應急方式，但只能在代價高（主要是監(jiān)督成本）、水平低的層次上進行。千絲萬縷的利益聯(lián)系削弱了各級審計部門對各級政府部門的績效審計和監(jiān)督作用，這正是制約中國審計部門有效開展績效審計的一個重要的體制性誘因。
　　（三）有關的法律、法規(guī)建設滯后
　　目前，有關政府投資項目績效審計的法律依據主要是《中華人民共和國審計法》第二條提到的“審計機關對前款所列財政收支或者財務收支的真實、合法和效益，依法進行審計監(jiān)督”和《審計機關國家建設項目審計準則》審計署第3號令第22條提到的“審計機關根據需要對國家建設項目投資效益進行審計時，應當依據有關經濟、技術及社會、環(huán)境指標，評價國家建設項目投資決策的有效性，分析影響投資效益的因素”等。2010年5月1日起施行的《中華人民共和國審計法實施條例》雖然在加強審計機關的權力，強化審計的獨立性，規(guī)定要建立一套有效的審計制衡機制，但是對于審計機關開展政府投資項目績效審計活動，還沒有頒布專門的政府績效審計法律規(guī)范或準則。對于績效審計的有關職責、授權、審計報告的報送對象和法律地位等方面法律依據不明確；對績效審計的概念、內涵、審計目的、審計對象、審計內容、審計程序及操作方法等也都沒有統(tǒng)一明確的規(guī)定，缺乏統(tǒng)一的審計技術和方法的指導。其結果是：審計人員在開展政府投資項目績效審計活動時，感到調查取證、收集資料困難，評價無參照的指標和標準；對政府投資項目績效審計情況也只是作為執(zhí)行情況的說明隨同同級審計工作報告一并提交給人大常委會，沒有單獨報告審議，并向社會公眾公開、公示。另外審計法與合同法以及其它法律、法規(guī)、規(guī)章之間存在不一致之處，缺乏對勘察、設計、監(jiān)理等單位和相關人員的責任追究制度，使得績效審計的成果很難落到實處。
　?。ㄋ模┓敝氐膫鹘y(tǒng)審計活動影響政府投資項目績效審計活動的開展
　　近幾年來，跟蹤審計已在全國各地快速興起，從中央到地方政府都要求審計機關對所有重大政府投資項目進行跟蹤審計，并要求向每一個重大政府投資項目派駐審計特派員，實施全過程監(jiān)管，這一措施在保障政府投資建設資金安全運行、節(jié)約資金等方面發(fā)揮了積極的作用。如在核減工程造價，查處違規(guī)、不規(guī)范資金，以審計結論作為工程的最終造價，并指導這些單位建立健全規(guī)章制度方面把關，取得了顯著的成效。跟蹤審計方式被采用的根本目的是“免疫”，保證中央政策的執(zhí)行和國家重大投資項目不出問題、少出問題、至少不出大問題。這種“邊審計、邊整改、邊規(guī)范、邊提高”的做法，對預防國家資金“跑、冒、滴、漏”具有積極作用。然而“不出及少出問題”，顯然是一種合法合規(guī)性的傳統(tǒng)審計，而且審計工作量大，從而耗費了政府審計機構大量的人力、財力和時間，使審計機關陷于日常的過程監(jiān)督，做了大量應由相應政府管理部門做的監(jiān)督工作，這種跟蹤審計實質上又是一種內部審計，是審計機關作為政府的一個部門對與項目有關的其他政府部門實施過程監(jiān)督。政府審計機關承擔著繁重的合規(guī)性審計，當然也包括一些績效審計的內容，而沒有更多的精力投入真正的績效審計活動，對項目的經濟性、效率性與效果性進行全面系統(tǒng)的分析評價，并從宏觀的角度評價政府投資的效益，這樣忽視了政府投資的真正目的。
　　
　　二、推進政府投資項目績效審計發(fā)展的對策
　　
　　政府投資項目對國民經濟具有重大的帶頭作用，我國真正的績效審計也是從政府投資項目起步的，并以其為重點，而且，在政府投資項目領域的理論研究及實踐活動都有了發(fā)展，因此有必要也有可能首先在政府投資項目領域全面實行績效審計。目前各級人大、政府及社會公眾對政府投資項目尤其是重大項目的關注為績效審計的開展創(chuàng)造了良好的外部環(huán)境和社會氛圍。推進政府投資項目績效審計發(fā)展的具體對策如下：
　　
　?。ㄒ唬嫿ㄕ顿Y項目的國家審計管理體制
　　根據我國的國情，為保證審計監(jiān)督的獨立性，可以在現(xiàn)有的政府審計機關之外，在各級人民代表大會之下設立政府投資項目審計監(jiān)督委員會，全面地實施政府投資項目的績效審計。對實施政府投資項目的各有關政府部門履行責任情況進行評估，實行再監(jiān)督?！罢ㄥX，人大監(jiān)督”是我國憲法賦予人大的神圣職權，同目前基本屬于政府部門之間的政府內部審計相比，來自人大的外部監(jiān)督將防線前移，更有利于政府投資項目的監(jiān)管?，F(xiàn)有的政府審計機關依然定位于政府的內部審計，對政府投資項目實施跟蹤審計。這樣的政府內部審計，是政府作為一個整體以保證其下屬部門和官員更好地履行公共受托責任并使其能夠向公眾和立法機關報告解除責任而建立的內部控制制度，它能夠保證政府投資活動的真實合法。在此基礎上開展政府投資項目的績效審計更有效，也可避免政府審計機關繁重的跟蹤審計活動影響績效審計活動的開展。
　?。ǘ嫿ㄕ顿Y項目績效審計的法律法規(guī)體系
　　完善的政府投資項目績效審計法律、法規(guī)是績效審計活動的保障?？梢越梃b一些地方的法規(guī)，在《審計法》中引入績效審計概念，對國家機關開展績效審計的法律地位，審計權限，范圍，目標，公開、公示制度等內容以法律形式固定下來，這樣才能在最大程度上保障國家審計的獨立性和權威性，為政府投資項目績效審計的開展提供良好的法律環(huán)境，以保障政府投資項目績效審計的獨立性和權威性，并能使政府審計機關開展政府投資項目績效審計活動有法可依。制定、完善政府投資項目績效審計準則，解決審計人員是否有權進行績效審計，是否有權查閱相關資料，是否有權作出績效審計的審計決定或意見等問題。
　　（三）在目前對重大投資項目進行跟蹤審計的基礎上，開展其績效審計活動
　　目前，我國從中央到地方各級政府對政府重大投資項目實施的跟蹤審計，使政府投資領域的嚴重違法犯罪行為得到了遏制，而有些政府投資項目投入的政策性強，主要作用是有助于宏觀經濟的調控，項目本身投入的效益相對低，但是其宏觀效益較高。因此對政府重大投資項目僅實施合規(guī)性財務審計是不夠的，還必須對其實施績效審計。政府投資項目的宏觀效益能夠通過績效審計的效果性要求從經濟效益、社會效益和環(huán)境效益三方面來評價。如重大基礎設施的交通項目完成運行一年后安全通過率、容量，污水處理工程完成后的污水處理能力及水源的清潔度等都涉及政府投資項目的宏觀效益，對其評價比項目建設的合規(guī)性評價更有意義。目前對政府重大投資項目的監(jiān)管已實施了合規(guī)性財務審計，而專門的績效審計未得到國家法律的專門授權，因此在實踐中，只能結合財務審計開展績效審計，另外對重大投資項目實施的跟蹤審計活動，也為其績效審計活動的開展積累了基礎資料。結合財務審計開展績效審計，提高政府投資項目的投資效益，既符合我國的實際，又能充分地利用審計資源，有效地開展績效審計活動。
　　
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