○ 謝丹丹

（深圳市中醫(yī)院 廣東 深圳 518033）

淺談醫(yī)院在新舊會計(jì)制度下的會計(jì)核算問題

○ 謝丹丹

（深圳市中醫(yī)院 廣東 深圳 518033）

社會的發(fā)展、經(jīng)濟(jì)體制的變革、居民生活需求的提高以及醫(yī)療體系的成長對現(xiàn)行的各種社會制度提出了更為全面的要求，新的醫(yī)療體系下，醫(yī)院的會計(jì)制度也面臨著新的變革。對醫(yī)院來講，在新舊會計(jì)制度交替的環(huán)境下，其會計(jì)工作面臨怎樣的轉(zhuǎn)變？新制度中對醫(yī)院會計(jì)行為的要求還存在哪些不足之處？在新政策的指導(dǎo)下，醫(yī)院方面又該如何保證其會計(jì)工作的有序進(jìn)行？本文就以上幾個(gè)問題進(jìn)行簡要分析。

醫(yī)院會計(jì)制度 會計(jì)信息 會計(jì)核算

不同于企業(yè)的會計(jì)核算，醫(yī)院的會計(jì)核算工作主要是為了向政府、醫(yī)院管理人員以及其他的相關(guān)利益的主體人員提供最真實(shí)、最完整的會計(jì)信息。在這種特殊的會計(jì)核算性質(zhì)下，1998年我國針對醫(yī)院的會計(jì)核算問題頒布了《醫(yī)院會計(jì)制度》，對醫(yī)院的會計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范和指導(dǎo)，但隨著我國醫(yī)療體系的不斷革新，該體系已經(jīng)無法滿足新形勢下醫(yī)院的財(cái)務(wù)發(fā)展需求，在資本性的支出處理問題、修購基金的提取問題、對外投資以及存款利息之類的其他收入的核算范圍等問題上都存在一定的漏洞。鑒于這種情況，我國財(cái)政部于2009年8月對現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》進(jìn)行修訂，盡管新的《醫(yī)院會計(jì)制度》在許多方面都有了重大的突破，但在一些細(xì)節(jié)性的問題上依然存在一定的局限性。

一、新《醫(yī)院會計(jì)制度》的局限性

新的《醫(yī)院會計(jì)制度》力求全面彌補(bǔ)舊制度中的漏洞，完善會計(jì)核算制度，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院會計(jì)信息在質(zhì)量上的進(jìn)一步提高。但該制度在一些方面依然沒有作出更為詳盡的調(diào)整和完善：財(cái)務(wù)報(bào)告體系不完善，會計(jì)的科目體系不完備，核算內(nèi)容及方法不科學(xué)，對特殊業(yè)務(wù)的處理方法也缺少指導(dǎo)性的建議，在該制度的制約下，會計(jì)工作無法保證完全順利實(shí)施，不僅制約了會計(jì)制度的深化改革，也制約了醫(yī)療制度的發(fā)展。

1、財(cái)務(wù)報(bào)告體系不完善

沒有形成良好的管理體系是財(cái)務(wù)報(bào)告體系不完善的一個(gè)主要原因，這也是造成《醫(yī)院會計(jì)制度》局限性的一個(gè)重要原因。醫(yī)院資金的使用和支出都應(yīng)該有相應(yīng)的記錄，任何人在動用醫(yī)院財(cái)務(wù)時(shí)，都要經(jīng)過領(lǐng)導(dǎo)的批準(zhǔn)，方能憑借票據(jù)去財(cái)務(wù)處登記需要使用的資金，財(cái)務(wù)處也要制定相應(yīng)的報(bào)告上交院領(lǐng)導(dǎo)處。但是現(xiàn)在的許多醫(yī)院在財(cái)務(wù)的管理上，并沒有形成全方位的管理體系。財(cái)務(wù)報(bào)告管理體系的不完善，會造成醫(yī)院資金流入和支出的不明確性，在資金流動時(shí)沒有一個(gè)健全的管理體系，也會造成資金流動的混亂。醫(yī)院財(cái)務(wù)人員的專業(yè)技能和職業(yè)道德的要求也是非常重要的，如果職位混亂編排，會造成財(cái)務(wù)報(bào)告體系不完善，進(jìn)而影響財(cái)務(wù)總的管理體系。在財(cái)務(wù)使用方面，杜絕獨(dú)攬財(cái)務(wù)大權(quán)的狀態(tài)，堅(jiān)持制定財(cái)務(wù)報(bào)告，明確醫(yī)院資金流動。

2、會計(jì)的科目體系不完備

新制度對會計(jì)科目體系的調(diào)整在一定程度上完善了會計(jì)信息的完整性，但是有些會計(jì)科目如資產(chǎn)類和醫(yī)院收入方面的信息，還需要適當(dāng)?shù)靥砑友a(bǔ)充。在資產(chǎn)類方面，醫(yī)院的固定資產(chǎn)的分類并不明確，基本建設(shè)工程撥款方面有待明細(xì)科目，固定資產(chǎn)的模糊造成了會計(jì)核算的不準(zhǔn)確性。會計(jì)在醫(yī)院收入這方面的科目細(xì)化不是很清楚，無論是給收入的一級科目還是二級科目，都造成了財(cái)務(wù)信息反映的不真實(shí)性和醫(yī)院收入構(gòu)成和服務(wù)成本構(gòu)成的重復(fù)性。

3、核算內(nèi)容及方法不科學(xué)

《醫(yī)院會計(jì)制度》中，對會計(jì)核算內(nèi)容的規(guī)定和方法，相對于專以盈利為目的的企業(yè)來講，還有一定的欠缺。企業(yè)會計(jì)核算對企業(yè)有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)分別作了不同的安排，在無形資產(chǎn)方面，醫(yī)院的會計(jì)核算中往往忽略了無形資產(chǎn)對當(dāng)期費(fèi)用的影響，從而造成會計(jì)核算準(zhǔn)確度受到影響，而在醫(yī)院收入的分類上，藥品收入的管理對會計(jì)核算也是有很大的影響的，這就要求收入分類的明細(xì)。另外，在會計(jì)核算方法上，較大數(shù)額的計(jì)入方法也要有所創(chuàng)新，藥品費(fèi)用的支出核算，考慮不具體，沒有重視市場經(jīng)濟(jì)的作用和人們的具體情況，在核算時(shí)與實(shí)際情況不符，也要區(qū)別對待。

4、對特殊業(yè)務(wù)的處理方法缺少指導(dǎo)性的建議

面對當(dāng)今經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和醫(yī)療事業(yè)的發(fā)展，醫(yī)院的會計(jì)核算制度要根據(jù)現(xiàn)今經(jīng)濟(jì)狀況，在市場經(jīng)濟(jì)體制下深化醫(yī)療改革，完善醫(yī)院會計(jì)核算制度，但是現(xiàn)今醫(yī)院會計(jì)核算時(shí)，對待特殊業(yè)務(wù)的處理方式還需不斷完善。有些醫(yī)院在新制度出臺后，沒有根據(jù)自身的具體情況，盲目地進(jìn)行會計(jì)調(diào)整，造成了財(cái)務(wù)的混亂。在對待特殊業(yè)務(wù)的處理方式上，沒有指導(dǎo)性的建議是很難實(shí)施下去的，醫(yī)院在這方面要抓緊補(bǔ)漏，推陳出新。

二、醫(yī)院新舊會計(jì)制度改革下的具體處理方法

新《醫(yī)院會計(jì)制度》中存在的局限性不是醫(yī)院方面可以改變的，在這種情況之下，醫(yī)院就應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的實(shí)際情況，在日常的會計(jì)核算工作中提高要求，注重細(xì)節(jié)工作，以提高醫(yī)院會計(jì)工作的質(zhì)量及財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性。具體處理方式可參照以下幾點(diǎn)進(jìn)行。

1、完善醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)告體系

根據(jù)現(xiàn)行《醫(yī)院會計(jì)制度》財(cái)務(wù)報(bào)表格式設(shè)計(jì)不合理、報(bào)告體系不完善等問題對于如實(shí)反映醫(yī)院經(jīng)營情況上的局限性，新《醫(yī)院會計(jì)制度》中用“收入費(fèi)用表”替換了原來的“收入支出總表”，增設(shè)預(yù)算收支表、現(xiàn)金流量表、基建投資表以及報(bào)表附表。但這些新增項(xiàng)目并沒有全面的填補(bǔ)現(xiàn)行制度的漏洞，醫(yī)院在具體執(zhí)行的過程中還需要自行完善財(cái)務(wù)的報(bào)告體系。

第一，對于在新醫(yī)改環(huán)境中成長起來的擁有下設(shè)分院或者研究所的大型的綜合性醫(yī)院以及醫(yī)院集團(tuán)，應(yīng)當(dāng)增設(shè)分院報(bào)告和合并會計(jì)報(bào)表，以便將下設(shè)分院或者研究所的經(jīng)營情況和資產(chǎn)現(xiàn)狀反饋給醫(yī)院的相關(guān)部門。當(dāng)然，結(jié)合醫(yī)院發(fā)展的需要，也可以借鑒企業(yè)會計(jì)在這方面的處理方式，對相應(yīng)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行必要的披露，以便于相關(guān)部門及時(shí)了解各下設(shè)分院的實(shí)際經(jīng)營狀況。

第二，在新醫(yī)改的方案中明確提出了要建立起以政府為主導(dǎo)的多元化的衛(wèi)生投入機(jī)制，因而在醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表中將政府的投入情況體現(xiàn)出來就變得比較重要。建議醫(yī)院在收入費(fèi)用的報(bào)表中將收入、花費(fèi)以及本期盈余三項(xiàng)信息相對應(yīng)的專項(xiàng)補(bǔ)助的收入、之處和盈余單獨(dú)列出，以便清晰地體現(xiàn)出政府對于醫(yī)院的投入情況和醫(yī)院自身的服務(wù)價(jià)值及盈余狀況。

第三，對于醫(yī)院現(xiàn)金流的管理，最好增加現(xiàn)金流量表的附表，把那些本期盈余為各種業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流的信息進(jìn)行詳細(xì)的披露，與此同時(shí)把那些對于業(yè)務(wù)活動的現(xiàn)金流產(chǎn)生影響的非常規(guī)性因素也記錄下來，為醫(yī)院發(fā)展穩(wěn)定的現(xiàn)金流提供相關(guān)的依據(jù)。

2、注意會計(jì)科目的完整性

新制度對于醫(yī)院現(xiàn)行的會計(jì)科目體系進(jìn)行了較大的調(diào)整，會計(jì)信息的完整性因此也有了一定的提高，但是要更準(zhǔn)確地反映醫(yī)院的一切經(jīng)濟(jì)活動，還必須對會計(jì)科目進(jìn)行適當(dāng)?shù)难a(bǔ)充。

第一，資產(chǎn)類方面，醫(yī)院應(yīng)該對其固定資產(chǎn)的分類進(jìn)行明確和統(tǒng)一，重新設(shè)定固定資產(chǎn)的二級科目；建立起醫(yī)院的基建撥款及基建工程的明細(xì)科目，確保醫(yī)院在基建方面的會計(jì)核算工作更加清晰。

第二，醫(yī)院收入方面的會計(jì)科目應(yīng)該進(jìn)行適當(dāng)?shù)奶砑?。一級科目中，增設(shè)橫向收入這一科目，以避免外院送檢等收入的重復(fù)計(jì)入，如果醫(yī)院方面不想添加此項(xiàng)科目，則可以允許本院在向其他醫(yī)院支付相應(yīng)的送檢費(fèi)用的時(shí)候進(jìn)行相關(guān)費(fèi)用的沖抵；而在二級科目中，建議醫(yī)院將衛(wèi)生材料的收入納入其中，以便于財(cái)務(wù)信息對于醫(yī)院收入結(jié)構(gòu)以及服務(wù)成本的構(gòu)成進(jìn)行真實(shí)的反映。

3、科學(xué)制定會計(jì)核算的內(nèi)容及方法

新制度中，醫(yī)院會計(jì)核算的方法及內(nèi)容都有了更為準(zhǔn)確的要求，但相比于企業(yè)會計(jì)核算的制度來講，還不夠具體可靠。

第一，核算內(nèi)容方面，醫(yī)院應(yīng)該對無形資產(chǎn)進(jìn)行合理的安排，明確無形資產(chǎn)的界定范圍，以避免無形資產(chǎn)對當(dāng)期費(fèi)用的影響；而對于藥品的支持，則應(yīng)該進(jìn)行內(nèi)部零用與外部銷售的區(qū)分，以明確醫(yī)院收入的分類配比情況。

第二，在具體的核算方式上，醫(yī)院也必須合理的應(yīng)用。對于那些并未滿足資本化條件的較大數(shù)額的支持，為了不影響當(dāng)期的收入情況，最好選擇分期計(jì)入的方式，以減少短期內(nèi)較大金額之處對于醫(yī)院財(cái)務(wù)方面的影響。另外，對于藥品的具體支出情況的核算，也需要綜合考慮公費(fèi)醫(yī)療、醫(yī)療保險(xiǎn)、財(cái)政票據(jù)以及物價(jià)等各方面在結(jié)算上的相關(guān)規(guī)定，實(shí)際情況實(shí)際對待。要制定完整的資金使用制度和使用途徑，考慮到資金的每一項(xiàng)流動，從整體上把握資金的大致流動方向。科學(xué)地制定資金的核算，根據(jù)醫(yī)院上一年的具體情況和總收支，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，同時(shí)對下一年的資金使用加以分析，權(quán)衡利弊，避開曾出現(xiàn)過的問題，全方面地考慮到資金核算標(biāo)準(zhǔn)。

4、對特殊業(yè)務(wù)尋求更為合理的處理方式

在醫(yī)療環(huán)境不斷變化以及醫(yī)療行業(yè)的不斷發(fā)展過程中，醫(yī)療經(jīng)濟(jì)的多樣化也隨之產(chǎn)生：為整合現(xiàn)有的醫(yī)療資源，醫(yī)院合并、代管的情況在近些年已經(jīng)很普遍。在這種情況下，醫(yī)院在遵循新制度規(guī)定的前提下還必須依照自身的現(xiàn)有情況進(jìn)行會計(jì)核算方式的調(diào)整，在進(jìn)行財(cái)務(wù)調(diào)整時(shí)，除了考慮醫(yī)院自身狀況，還應(yīng)該借鑒同類醫(yī)院對特殊業(yè)務(wù)處理的方式，取長補(bǔ)短，以便于更好地處理本院與接管醫(yī)院之間的財(cái)務(wù)關(guān)系。

三、結(jié)論

新《醫(yī)院會計(jì)制度》已于2010年7月進(jìn)行試點(diǎn)執(zhí)行，雖然該制度在某些細(xì)節(jié)性問題上無法做到全面、完善的規(guī)定，但依然可以給我們的工作提供有效的幫助。醫(yī)院需要依照自身的實(shí)際情況來執(zhí)行現(xiàn)有的新會計(jì)規(guī)范，在進(jìn)行規(guī)范的同時(shí)大膽創(chuàng)新，找出最適合本醫(yī)院會計(jì)核算的方法，同時(shí)在財(cái)務(wù)體系上要不斷深化和完善，才能對醫(yī)院內(nèi)的會計(jì)結(jié)算行為進(jìn)行更為全面、更加實(shí)際的約束和管理，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，保證會計(jì)信息資料的正確可靠，確保經(jīng)營方針的貫徹執(zhí)行，保證經(jīng)營活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，以保證醫(yī)院財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性，為醫(yī)院管理層以及政府相關(guān)部門提供最有價(jià)值的財(cái)務(wù)信息。

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[4]張樂蒂：淺析建立和完善企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制制度[J].中國農(nóng)業(yè)銀行武漢培訓(xùn)學(xué)院學(xué)報(bào)，2010（5）.

[5]周愛新：企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制制度的現(xiàn)狀及完善措施[J].中國農(nóng)業(yè)會計(jì)，2010（10）.