尚 芳，李文龍

（1．成都理工大學(xué) 計劃財務(wù)處，成都 610059；2．中國石油西南油氣田公司，成都 610051）

商業(yè)賄賂的會計途徑及其防范

尚 芳1，李文龍2

（1．成都理工大學(xué) 計劃財務(wù)處，成都 610059；2．中國石油西南油氣田公司，成都 610051）

商業(yè)賄賂業(yè)已成為當(dāng)前我國經(jīng)濟(jì)生活中的一個突出問題，其支出往往通過不記入財務(wù)賬、轉(zhuǎn)入其他財務(wù)賬中或者做假賬等非正常途徑進(jìn)入會計信息系統(tǒng)，阻礙了市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。分析其中原因，競爭機(jī)制滯后、權(quán)力尋租、制度建設(shè)不健全是主要方面。治理商業(yè)賄賂應(yīng)從完善法律制度、完善會計制度、構(gòu)建反商業(yè)賄賂社會會計監(jiān)督聯(lián)動體系方面進(jìn)行。

商業(yè)賄賂；會計信息；會計造假

商業(yè)賄賂，是指經(jīng)營者為銷售或者購買商品而采用以財物或其他手段賄賂對方單位或者個人［1］以爭取交易機(jī)會和交易條件的行為。隨著我國市場化進(jìn)程的加快，商業(yè)賄賂已經(jīng)成為一種市場潛規(guī)則，在一些行業(yè)領(lǐng)域和單位相當(dāng)嚴(yán)重，其表現(xiàn)形式多種多樣，業(yè)已成為經(jīng)濟(jì)生活中的一個突出問題，并由此帶來一系列負(fù)面影響。商業(yè)賄賂的蔓延，導(dǎo)致資金的使用效益降低，如使采購到的商品或服務(wù)總額降低，或者所采購的商品或服務(wù)的質(zhì)量降低。分析商業(yè)賄賂成行并泛濫的原因，會計制度不健全是主要原因，它使商業(yè)賄賂的支出通常會通過非正常途徑進(jìn)入會計信息系統(tǒng)，且難以被發(fā)現(xiàn)。本文就此分析商業(yè)賄賂支出進(jìn)入會計信息系統(tǒng)的途徑、特點及成因，并從健全和完善會計制度方面提出有效會計防范措施。

一、商業(yè)賄賂支出進(jìn)入會計信息系統(tǒng)的途徑

商業(yè)賄賂活動中的購銷雙方，往往沒有按照財務(wù)會計制度的規(guī)定在依法設(shè)立的財務(wù)賬上明確如實記載購銷價款，并掩蓋了其中一定比例的商品價款，這是商業(yè)賄賂款的本質(zhì)。其途徑包括不記入財務(wù)賬、轉(zhuǎn)入其他財務(wù)賬中或者做假賬等，具體內(nèi)容如下。

（一）回扣

回扣是商業(yè)賄賂活動中的一種常見方式，一是表現(xiàn)為直接給付現(xiàn)金、實物，如購買方從經(jīng)銷企業(yè)購買商品，購買方和經(jīng)銷方達(dá)成協(xié)議，購買方只要買一定數(shù)額的商品，就額外送購買方或經(jīng)手人貴重商品或者給予一定數(shù)額的贊助費等。二是直接給好處或利益。受賄一方本身沒有得到錢和物，他享受的是行賄方用錢財所換取的某種其他方面的利益。

（二）假折扣之名，行回扣之實

例如，學(xué)校采購教材時經(jīng)銷商往往會將折扣給教材科，教材科當(dāng)然優(yōu)先采購折扣高的教材。真正的折扣款應(yīng)當(dāng)進(jìn)入學(xué)校的賬上，而這部分折扣往往沒有進(jìn)入學(xué)校的財務(wù)部門，而是成為科室的小金庫。這些小金庫有時候會發(fā)生合理的開支，更多的則是被大家分掉。還有一些折扣款會根據(jù)一定的銷售量支付給經(jīng)辦人。

（三）做假賬

做假賬，即將商業(yè)賄賂通過合法支出計入經(jīng)營成本。經(jīng)營者假借一些宣傳費、贊助費、科研費、臨床費、促銷費、廣告費、勞務(wù)費、咨詢費、折扣傭金或者以報銷各種費用等名義給付對方單位或個人以現(xiàn)金或?qū)嵨?，然后計入公司的營銷成本，或者通過虛開勞務(wù)費用發(fā)票或者購買假發(fā)票入賬，虛增企業(yè)銷售成本，沖抵紅包、回扣所花費的商業(yè)賄賂費用。另外，還有一些公司將收回的已核銷壞賬的款項轉(zhuǎn)入賬外作為商業(yè)賄賂的資金來源。

（四）以紅票沖賬提取現(xiàn)金

銷售方將銷售發(fā)票所開金額大于實際購貨金額，買方按發(fā)票金額付款，公司暗中將多出部分的金額全部給買方經(jīng)辦人。處理賬目時，再將這部分“回扣”金額以紅字填寫發(fā)票，以沖減銷售收入，銷售方以紅票沖賬的方式來進(jìn)行商業(yè)賄賂活動。按照有關(guān)規(guī)定，紅票是用來改錯帳的，經(jīng)營者把紅票拿來頂賬或者沖賬是不允許的。

（五）采取入賬的方式進(jìn)行商業(yè)賄賂

有的單位和個人收受的設(shè)備和大件名貴物品，記入的是行賄方賬中的固定資產(chǎn)、低值易耗品賬目。還有的單位將少付的折扣款記入“其他應(yīng)付款”科目，而實際上折扣款并未按規(guī)定如實沖減購進(jìn)成本，而用于其他用途。這里“入賬”并不合法化。

綜上所述，商業(yè)賄賂進(jìn)入會計信息有以下特征：

一是商業(yè)賄賂進(jìn)入會計信息具有隱蔽性。［2］商業(yè)賄賂行為是以排擠競爭對手為目的、通過秘密的方式向個人或單位支付財物的行為，其所支付的金額款項通常以偽造財務(wù)信息的非法形式進(jìn)行掩蓋，不易被發(fā)現(xiàn)，具有隱蔽性。

二是商業(yè)賄賂進(jìn)入會計信息具有特殊性。［2］商業(yè)賄賂是秘密給付，很少有什么憑據(jù)或第三者知道，支付方賬戶上一般也不單獨注明，但它是從交易成交價款提取的，“羊毛出在羊身上”，最終還是由買方埋單。銷售方則常常因無正當(dāng)渠道下賬而需要走暗道。

三是商業(yè)賄賂進(jìn)入會計信息具有違法性。［2］商業(yè)賄賂行為是在受賄方賬外暗中進(jìn)行，它不在合同、發(fā)票中明確表示，經(jīng)營者支付了商業(yè)賄賂，必然要將其計入經(jīng)營成本，往往假借行賄方的成本費用項目等入賬而轉(zhuǎn)嫁到廣大消費者身上，違反了國家有關(guān)的財務(wù)、會計等方面的法律、法規(guī)。

二、商業(yè)賄賂支出進(jìn)入會計信息的成因分析

（一）競爭機(jī)制滯后

改革開放以來，由于國家、集體、個體等多種經(jīng)濟(jì)成分并存，現(xiàn)有的市場競爭體系發(fā)育不成熟，一些經(jīng)營者極易在競爭中運用商業(yè)賄賂等不正當(dāng)交易手段爭取交易機(jī)會和交易條件，并采取商業(yè)賄賂手段促成交易的實現(xiàn)。但賄賂犯罪對象僅限于財物，已無法適應(yīng)商業(yè)賄賂的需要，其形式就變得越來越隱蔽［3］，其支出進(jìn)入成本的方式就越來越多樣。

（二）權(quán)力尋租的結(jié)果

掌握權(quán)力的一方勢必會尋找機(jī)會通過出租自己的權(quán)力獲取好處，而擁有金錢卻沒有支配權(quán)力的一方則自然而然地會用自己的金錢換取權(quán)力［4］，這樣就形成了錢權(quán)交易。為了掩飾這種錢權(quán)交易的實質(zhì)，商業(yè)賄賂支出進(jìn)入會計信息就只有走暗道。

（三）制度建設(shè)不健全提供了機(jī)會

這主要表現(xiàn)在行政審批制度存在漏洞、招投標(biāo)采購制度不完善、財務(wù)管理制度缺乏透明度［5］、監(jiān)督的整體效能不高等方面，都造成內(nèi)控制度不健全，行賄者往往通過做假賬虛報成本，受賄者則采取收受賄賂不入賬［6］，這些都為商業(yè)賄賂支出進(jìn)入會計系統(tǒng)提供了機(jī)會。

三、治理商業(yè)賄賂的會計防范措施

商業(yè)賄賂行為的違法性，注定了其“賬外暗中”的操作特點，但行賄資金仍要經(jīng)過企業(yè)的財會部門提取和入賬。如果對資金用途據(jù)實記載，就成了明火執(zhí)仗的賄賂行為，等于對企業(yè)違法行為不打自招，這顯然是不可能的。為了逃避法律的制裁，企業(yè)一定會做假賬，掩蓋賄賂資金的真實用途，因此，商業(yè)賄賂與做假賬具有共生關(guān)系，如果能夠有效治理銷售方企業(yè)做假賬的行為，商業(yè)賄賂就失去了所依存的會計空間，不打自滅。防范會計造假應(yīng)從以下幾個方面著手：

（一）完善法律制度

目前我國治理商業(yè)賄賂的相關(guān)法律中對會計方面的責(zé)任沒有具體規(guī)定，防治商業(yè)賄賂法律體系缺乏會計制度方面的法規(guī)，由此為商業(yè)賄賂而做假賬的會計行為并不必然承擔(dān)法律責(zé)任。盡管我國法律規(guī)定了提供虛假財務(wù)報告罪的罪條，但其作為防治商業(yè)賄賂立法的會計基礎(chǔ)還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，需要完善會計法以建立更加嚴(yán)格的、便于監(jiān)督的財會制度。

（二）完善會計制度

會計制度的不健全使商業(yè)賄賂埋藏得更深，治理企業(yè)做假賬的行為關(guān)鍵之一在于完善企業(yè)會計制度，明確單位負(fù)責(zé)人的責(zé)任，即對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負(fù)責(zé)。這種責(zé)任如果不切實執(zhí)行，會削弱會計法對會計領(lǐng)域做假賬的約束力度。

（三）構(gòu)建反商業(yè)賄賂社會會計監(jiān)督聯(lián)動體系

強(qiáng)化會計監(jiān)督，增強(qiáng)會計人員的反商業(yè)賄賂意識，提高會計人員預(yù)防商業(yè)賄賂的能力。會計人員應(yīng)自覺抵制會計造假，堅決不為商業(yè)賄賂的發(fā)生提供方便。應(yīng)建立包括會計人員、注冊會計師、會計師事務(wù)所在內(nèi)的會計誠信制度。預(yù)防和打擊商業(yè)賄賂僅靠單位的會計人員的力量是有限的，只有全體會計人員共同擔(dān)負(fù)起責(zé)任，加強(qiáng)單位之間的溝通協(xié)調(diào)，執(zhí)行法定職責(zé)，才能遏制和打擊商業(yè)賄賂行為，有效地防止商業(yè)賄賂行為的發(fā)生。

從表面來看，商業(yè)賄賂是經(jīng)營者在賬外暗中退給對方單位或者個人一部分回扣，但實際上并沒有起到讓利或降價的作用，甚至還可能抬高價格或降低質(zhì)量。但由于會計是對單位資金運用進(jìn)行監(jiān)督和控制的部門，盡管商業(yè)賄賂具有隱蔽性，但只要資金是從單位流出的，會計還是能客觀反映財務(wù)上的問題，購買方只要加強(qiáng)會計制度的建設(shè)就可以防范商業(yè)賄賂的發(fā)生，因此建議從以下幾方面入手，構(gòu)建反商業(yè)賄賂社會會計監(jiān)督聯(lián)動體系：

1．統(tǒng)一會計核算

在財務(wù)管理上實行統(tǒng)一的會計核算制度、統(tǒng)一的核算方式和監(jiān)督管理辦法。從所查處的商業(yè)賄賂案件來看，行賄方大都是個體私營老板，究其原因，主要是因為個體私營企業(yè)的財務(wù)管理制度不嚴(yán)，財務(wù)處理靈活，巨額資金往來可以在賬外流動、轉(zhuǎn)移，調(diào)動和提取巨額資金行賄十分方便。因此，我們必須通過統(tǒng)一會計制度、嚴(yán)格財務(wù)管理的辦法和透明的會計機(jī)制來堵塞企業(yè)行賄的財務(wù)方便之門，同時規(guī)范和減少商業(yè)活動中的現(xiàn)金交易，強(qiáng)化轉(zhuǎn)賬支付。

2．健全內(nèi)部會計控制體系

一是要加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督。在建立內(nèi)部會計控制制度的過程中，在明確各個會計崗位的權(quán)限和責(zé)任的基礎(chǔ)上，使各個崗位之間能夠互相監(jiān)督，互相制約，確保各項職責(zé)權(quán)限在嚴(yán)格規(guī)范的控制下得以履行。商業(yè)賄賂是一筆額外的、正常情況下不應(yīng)該支出的交易費用。經(jīng)營者支付了商業(yè)賄賂，必然要將其計入經(jīng)營成本，而這往往又會轉(zhuǎn)嫁到消費者身上，具體表現(xiàn)是商品和服務(wù)價格的絕對上漲或相對上漲。因此會計應(yīng)當(dāng)對每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的合理性、合法性、合規(guī)性進(jìn)行審核，只有這樣，才能從制度上防止暗箱操作，控制商業(yè)賄賂。

3．加強(qiáng)審計制度

審計制度與會計制度是緊密結(jié)合的，審計對于保證會計資料的真實性和完整性有著極其重要的監(jiān)督作用。如果審計制度不完善，反而會給企業(yè)提供虛假會計資料多一層的掩護(hù)。為了更好地治理商業(yè)賄賂，應(yīng)該加強(qiáng)審計制度的建設(shè)，明確對會計資料進(jìn)行定期內(nèi)部審計的辦法和程序。商業(yè)賄賂做假賬多表現(xiàn)為表面合規(guī)與實質(zhì)違法的結(jié)合。比如，企業(yè)負(fù)責(zé)人用虛開的發(fā)票充抵行賄資金，這些發(fā)票在技術(shù)層面沒有問題，如不對其實質(zhì)內(nèi)容進(jìn)行把關(guān)而直接入賬，就造成企業(yè)資金用途的不真實，掩蓋了商業(yè)賄賂行為。所以，企業(yè)應(yīng)經(jīng)常對入賬資金的用途進(jìn)行調(diào)整，可以抽查，也可以對會計人員認(rèn)為可疑的賬目進(jìn)行調(diào)查。

總之，在治理商業(yè)賄賂行為中，各行政職能部門之間應(yīng)加強(qiáng)協(xié)調(diào)配合和溝通聯(lián)系，形成治理商業(yè)賄賂行為的合力，以保證我國市場經(jīng)濟(jì)競爭的健康發(fā)展。

［1］王靖．商業(yè)流通領(lǐng)域商業(yè)賄賂行為的表現(xiàn)及原因探析［J］．商場現(xiàn)代化，2006，（4月中旬刊）：1－2．

［2］孫載夫．治理商業(yè)賄賂對策研究［M］．北京：中國方正出版社，2006．

［3］簡春林．商業(yè)賄賂成因之管見［J］．商場現(xiàn)代化，2007，（11月中旬刊）：291－292．

［4］馮軍．商業(yè)賄賂犯罪專題研究［J］．深圳大學(xué)學(xué)報，2007，（5）．

［5］樊春芳．商業(yè)賄賂的成因及其治理［J］．求實，2007，（2）：70－71．

［6］索維東．商業(yè)賄賂的成因、危害與治理［J］．求是，2006，（20）：51－52．

Accounting Approach and Prevent of Commercial Bribery

SHANG Fang1，LI Wen－long2
（1．Planning and Finance of Chengdu University of Technology，Chengdu 610059，China；2．Southwest Oil and Gas Feeld Company of China Petroleum，Chengdu 610051，China）

Commercial bribery has been a prominent issue in China’s economic life whose expenses usually enter the accounting information system through irregular channels that expenses are not included in the financial account or transferred to accounts in other financial or recorded as false accounts．Commercial bribery has hindered the healthy development of market economy．Competition lags behind，the abuse of power，the system construction being not perfect are the main reasons．Commercial bribery should be eliminated and prevented by the improving of accounting system and legal system and the building of Anti－commercial bribery linkage system of social accounting supervision．

commercial bribery；accounting information；accounting fraud

F231．6 < class="emphasis_bold">文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號：

1672－0539（2011）06－055－03

2011－10－11

尚芳 （1971－），女，山西榆次人，會計師 ，學(xué)士，主要研究方向為會計學(xué)；李文權(quán)（1965－），男，四川富順人，碩士，經(jīng)濟(jì)師，在中國石油西南油氣公司川東北高含硫氣田開發(fā)建設(shè)項目部任職，長期從事石油企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理工作。

劉玉邦