紹興文理學(xué)院 陶靜燕

企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)歸根結(jié)底是成本競(jìng)爭(zhēng)。在當(dāng)前煤炭市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的形勢(shì)下，要使企業(yè)立于不敗之地，必須規(guī)范和強(qiáng)化企業(yè)管理，樹立科學(xué)的成本管理理念和方法。在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，緊緊圍繞“成本”這一主線，實(shí)施全員、全過程、全方位參與的成本管理和控制，形成上下聯(lián)動(dòng)、縱橫有責(zé)的成本管理良好氛圍，拓寬“降低成本”視野，對(duì)提高煤炭企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量和效益，促進(jìn)又好又快發(fā)展有著十分重要意義。

一、價(jià)值鏈理論概述

（二）價(jià)值活動(dòng)的識(shí)別 不同的價(jià)值活動(dòng)創(chuàng)造著客戶所感知的價(jià)值，同時(shí)也因?yàn)橄母鞣N資源而產(chǎn)生成本。因此對(duì)價(jià)值活動(dòng)的識(shí)別是價(jià)值鏈分析的非常關(guān)鍵的一步。波特（1985）把價(jià)值鏈中的價(jià)值活動(dòng)分為兩大類:基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)。基本活動(dòng)包括進(jìn)貨后勤、生產(chǎn)、發(fā)貨后勤、經(jīng)營(yíng)銷售、服務(wù)；輔助活動(dòng)包括采購、技術(shù)開發(fā)、人力資源管理、企業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施。每一類基本或輔助活動(dòng)亦可再細(xì)分為若干價(jià)值活動(dòng)。識(shí)別不同價(jià)值活動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)主要考慮以下幾條:一是戰(zhàn)略性，如果該活動(dòng)具有一定的戰(zhàn)略重要性，就需要單獨(dú)的列示出來，而那些對(duì)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)無關(guān)緊要的價(jià)值活動(dòng)就無須細(xì)分出來；二是技術(shù)性，對(duì)于那些在技術(shù)上明顯不同的價(jià)值活動(dòng)有必要分割出來，而技術(shù)性質(zhì)相同的活動(dòng)便可以歸為一類。三是具有一定的成本比重，若某項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)如果在總成本中所占比重較大或比重持續(xù)上升則需要單獨(dú)分離，反之那些占成本比重較小的價(jià)值活動(dòng)則無需細(xì)分。

（三）價(jià)值鏈內(nèi)的聯(lián)系 價(jià)值鏈不是由一堆相互獨(dú)立的價(jià)值活動(dòng)構(gòu)成的，形成價(jià)值鏈的價(jià)值活動(dòng)間存在著相互聯(lián)系，這種聯(lián)系將所有的價(jià)值活動(dòng)結(jié)合成為一個(gè)有機(jī)的整體。聯(lián)系不僅存在于企業(yè)內(nèi)部，同樣存在于企業(yè)和供應(yīng)商、客戶的價(jià)值活動(dòng)間。由于價(jià)值活動(dòng)之間的這種相互依存的關(guān)系，改變某項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)通常會(huì)直接或間接影響其他價(jià)值活動(dòng)的進(jìn)行，從而價(jià)值鏈的優(yōu)化不僅取決于價(jià)值活動(dòng)本身，也取決于價(jià)值鏈內(nèi)的聯(lián)系。

（四）價(jià)值活動(dòng)的成本驅(qū)動(dòng)因素 從價(jià)值鏈分析的視角，企業(yè)的成本產(chǎn)生于各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)的成本。某種價(jià)值活動(dòng)成本水平高低不僅與自身價(jià)值活動(dòng)完成的效率相關(guān)，而且受到價(jià)值鏈上其他價(jià)值活動(dòng)的影響。價(jià)值活動(dòng)成本的高低取決于影響成本的一些結(jié)構(gòu)性因素，波特稱之為成本驅(qū)動(dòng)因素，若干個(gè)成本驅(qū)動(dòng)因素結(jié)合起來可以決定某種價(jià)值活動(dòng)的成本。按照對(duì)價(jià)值活動(dòng)成本的影響大小不同，這些成本驅(qū)動(dòng)因素可以分為戰(zhàn)略性成本動(dòng)因和作業(yè)性成本動(dòng)因，其中起決定性作用的是戰(zhàn)略性成本動(dòng)因。

戰(zhàn)略性成本動(dòng)因又可以分為結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因和執(zhí)行性成本動(dòng)因。結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因體現(xiàn)著企業(yè)不同的戰(zhàn)略選擇，決定了一個(gè)企業(yè)的資源配置結(jié)構(gòu)，主要有規(guī)模、范圍、經(jīng)驗(yàn)、技術(shù)、多樣性等。執(zhí)行性成本動(dòng)因是指在既定的資源配置下，決定企業(yè)經(jīng)營(yíng)流程完成效率高低的因素，主要包括員工參與程度、全面質(zhì)量管理、生產(chǎn)能力利用程度、工廠布局的效率、產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計(jì)、與供應(yīng)商或客戶的聯(lián)系等。結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因和執(zhí)行性成本動(dòng)因?qū)σ粋€(gè)企業(yè)成本態(tài)勢(shì)的影響是長(zhǎng)期性的、決定性的，很大程度上已決定了一個(gè)企業(yè)的成本競(jìng)爭(zhēng)地位，并且在短期內(nèi)難以改變。

作業(yè)性成本動(dòng)因是指在企業(yè)既定的成本態(tài)勢(shì)下，影響具體日常作業(yè)活動(dòng)的成本水平的因素。作業(yè)性成本動(dòng)因是作業(yè)成本計(jì)算所關(guān)注的內(nèi)容，具體可細(xì)分為單位層次成本動(dòng)因、批量層次成本動(dòng)因和產(chǎn)品層次成本動(dòng)因。一般來說，作業(yè)性成本動(dòng)因受戰(zhàn)略性成本動(dòng)因的制約，對(duì)企業(yè)價(jià)值活動(dòng)成本的大小并不起決定性的作用，但它卻是企業(yè)日常成本管理的主要內(nèi)容，是成本管理的落腳點(diǎn)，在短期內(nèi)可以進(jìn)行調(diào)整，具有一定的靈活性。

二、傳統(tǒng)成本管理的缺陷

傳統(tǒng)的成本管理無論在視角還是方法上，都存在較多的局限性，具體體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

（一）成本管理的重點(diǎn)局限于產(chǎn)品成本 傳統(tǒng)的成本管理狹隘地將視角落在生產(chǎn)制造過程中的產(chǎn)品成本的核算和控制上，而相對(duì)忽視了企業(yè)其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成本控制，如企業(yè)的采購費(fèi)用、研發(fā)費(fèi)用、銷售費(fèi)用、行政管理費(fèi)用等。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的時(shí)代，隨著制造成本占總成本的比重的不斷下降，忽視非生產(chǎn)成本的控制必將無法幫助企業(yè)獲得成本競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

（二）成本管理的視角局限于戰(zhàn)術(shù)層面的經(jīng)營(yíng)活動(dòng) 傳統(tǒng)的成本管理往往對(duì)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成本設(shè)立詳細(xì)的控制制度，而忽視企業(yè)戰(zhàn)略性活動(dòng)對(duì)成本的影響，因而導(dǎo)致企業(yè)在成本管理中缺乏長(zhǎng)遠(yuǎn)的、全局性的眼光，成本的下降空間狹窄。

（三）成本管理的范圍局限于企業(yè)內(nèi)部 傳統(tǒng)的成本管理更多的關(guān)注從企業(yè)內(nèi)部入手來降低和控制成本，而忽視通過與企業(yè)外部的相關(guān)者如供應(yīng)商、客戶的雙贏合作來達(dá)到成本的共同減少，同時(shí)對(duì)于競(jìng)爭(zhēng)者的成本信息和企業(yè)在行業(yè)中所處的成本地位關(guān)注不夠，使得成本管理成為企業(yè)孤家寡人的事。

（四）成本管理的目標(biāo)單一地追逐成本的降低 成本降低固然是企業(yè)成本管理的重要目的，但單純地以成本降低作為成本管理的目標(biāo)卻易導(dǎo)致企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的喪失。企業(yè)價(jià)值的創(chuàng)造最終源于客戶對(duì)于產(chǎn)品的認(rèn)可，一味地降低成本而忽視客戶的需求和價(jià)值必將影響企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)地位。而過于重視財(cái)務(wù)上成本的下降，往往會(huì)損害其他非財(cái)務(wù)指標(biāo)，如市場(chǎng)占有率、產(chǎn)品合格率的提高，從而影響企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益。

（五）成本驅(qū)動(dòng)因素的單一性與成本管理對(duì)象的孤立性 傳統(tǒng)成本管理把成本看成是產(chǎn)銷量等業(yè)務(wù)量的函數(shù)，而不去挖掘影響成本的各種驅(qū)動(dòng)因素，因而在成本控制中，不能找到根源，對(duì)癥下葯。至于各項(xiàng)成本之間的聯(lián)系更是缺乏認(rèn)識(shí)，盲目重視單項(xiàng)活動(dòng)的成本控制，而不知道控制企業(yè)總體成本，導(dǎo)致成本控制對(duì)象的孤立性。

三、基于價(jià)值鏈的成本管理的優(yōu)點(diǎn)

（一）成本管理的目標(biāo)著眼于企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的建立 從價(jià)值鏈的視角，企業(yè)是若干價(jià)值活動(dòng)的集合體，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過程是價(jià)值創(chuàng)造的過程，企業(yè)要能在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中獲得一席之地，取決于自身競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的建立，這就要求企業(yè)的成本管理目標(biāo)要服從企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略，幫助企業(yè)通過創(chuàng)造客戶所認(rèn)可的價(jià)值，建立競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。一個(gè)企業(yè)要獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，固然有很多種途徑，但如果不重視成本的降低，則很難會(huì)有豐厚的利潤(rùn)回報(bào)，企業(yè)的發(fā)展也不會(huì)有長(zhǎng)力，從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，成本管理應(yīng)實(shí)現(xiàn)可比成本的持續(xù)下降。

（二）成本管理具有系統(tǒng)性與整體性 基于價(jià)值鏈的成本管理的視角覆蓋整個(gè)價(jià)值鏈，不僅注重企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值活動(dòng)成本的下降，還重視通過與供應(yīng)商和客戶之間的合作來降低成本，如幫助供應(yīng)商改進(jìn)產(chǎn)品設(shè)計(jì)以降低原材料的采購成本，根據(jù)客戶需求改進(jìn)產(chǎn)品配送方式來達(dá)到物流成本降低。同時(shí)由于價(jià)值活動(dòng)彼此的關(guān)聯(lián)性，成本管理不能僅局限于單個(gè)價(jià)值活動(dòng)成本的下降，而應(yīng)該以企業(yè)整體成本優(yōu)化為目標(biāo)，通過系統(tǒng)的資源配置和流程規(guī)劃來達(dá)到企業(yè)總體成本水平的下降。

（三）成本管理更注重從戰(zhàn)略層面來控制成本 通過價(jià)值鏈的分析，我們知道影響價(jià)值活動(dòng)成本的因素有戰(zhàn)略層面的，也有戰(zhàn)術(shù)層面的。通過控制作業(yè)性成本動(dòng)因可以在短期內(nèi)能影響成本的開支水平，但要從本質(zhì)上改進(jìn)企業(yè)成本競(jìng)爭(zhēng)地位，需要控制影響企業(yè)成本態(tài)勢(shì)的結(jié)構(gòu)性和執(zhí)行性成本動(dòng)因，通過重新選擇價(jià)值活動(dòng)以及改變價(jià)值活動(dòng)間的聯(lián)系，達(dá)到價(jià)值鏈的優(yōu)化，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)長(zhǎng)期成本的降低。

（四）成本管理方法的多樣性 基于價(jià)值鏈的成本管理過程中運(yùn)用了諸多先進(jìn)的管理方法，如作業(yè)成本法、全面質(zhì)量管理、目標(biāo)成本、標(biāo)桿管理等。這些方法的運(yùn)用使成本管理的視野更為廣闊，手段更為豐富，有助于企業(yè)整體成本優(yōu)勢(shì)的確立。

四、基于價(jià)值鏈的二維成本管理模式

基于價(jià)值鏈的成本管理模式應(yīng)該是從企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)出發(fā)，層層深入細(xì)化，最后落實(shí)到日常成本管理的一個(gè)過程，這個(gè)模式既要有長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略規(guī)劃，又須能落到實(shí)際操作層面。因此根據(jù)前面對(duì)于影響企業(yè)價(jià)值活動(dòng)成本動(dòng)因的分析，企業(yè)的成本控制相應(yīng)的可以分為兩個(gè)不同層面:戰(zhàn)略層面和作業(yè)層面。具體的模式如圖1所示。

圖1 基于價(jià)值鏈的二維成本管理模式

（一）戰(zhàn)略層面的成本管理 在上述模式中，戰(zhàn)略層面的成本控制對(duì)企業(yè)而言是項(xiàng)長(zhǎng)期規(guī)劃，價(jià)值鏈的分析有助于企業(yè)明確自己的戰(zhàn)略定位。一般來說，企業(yè)不可能完全占據(jù)整條價(jià)值鏈，通常它只是價(jià)值鏈中的一部分。通過價(jià)值鏈的分析，企業(yè)可以明確地看到自己在這個(gè)價(jià)值鏈中的定位，也可以知道企業(yè)提供的價(jià)值活動(dòng)對(duì)于最終消費(fèi)者的貢獻(xiàn)程度。不同的價(jià)值活動(dòng)因?yàn)樘峁┑膬r(jià)值增值額不同，因此為企業(yè)帶來的利潤(rùn)也有不同。而且價(jià)值活動(dòng)的不同組合也直接影響企業(yè)的運(yùn)行效率，并最終影響成本和收益。因此企業(yè)所包含的價(jià)值活動(dòng)以及相互的組合方式很大程度上已經(jīng)決定了企業(yè)整體創(chuàng)造的價(jià)值大小，也決定了企業(yè)的利潤(rùn)和成本。所以在價(jià)值鏈中選擇合適的定位以及高效的價(jià)值活動(dòng)組合模式是成本控制的最為關(guān)鍵的環(huán)節(jié)。當(dāng)然企業(yè)在價(jià)值鏈中的定位取決于企業(yè)當(dāng)前的發(fā)展戰(zhàn)略，所以戰(zhàn)略層面的成本管理需從企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃入手。企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合內(nèi)外部環(huán)境分析，確定自己的戰(zhàn)略發(fā)展方向，從而進(jìn)一步確定自己的成本戰(zhàn)略目標(biāo)。

要實(shí)現(xiàn)成本戰(zhàn)略目標(biāo)，企業(yè)需要制定具體的成本規(guī)劃，而成本規(guī)劃要從戰(zhàn)略性成本動(dòng)因的分析入手。戰(zhàn)略性成本動(dòng)因決定了企業(yè)成本的整體態(tài)勢(shì)，改變其中的某些動(dòng)因便可以降低企業(yè)的成本。戰(zhàn)略性成本動(dòng)因的變更，從價(jià)值鏈的視角來看，其實(shí)就涉及到價(jià)值鏈的重構(gòu)，比如規(guī)模因素，生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大使得眾多相關(guān)的價(jià)值活動(dòng)如企業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施、采購等價(jià)值活動(dòng)的成本得到有效分?jǐn)?，由此產(chǎn)生規(guī)模經(jīng)濟(jì)。價(jià)值鏈的重構(gòu)可以是全面的，也可以是局部的。

（二）作業(yè)層面的成本管理 在既定的價(jià)值鏈框架下，企業(yè)日常的成本管理活動(dòng)便屬于作業(yè)層面的成本管理。企業(yè)的價(jià)值活動(dòng)可以細(xì)分為各項(xiàng)作業(yè)。作業(yè)層面的成本管理具體來說就是通過作業(yè)性成本動(dòng)因控制作業(yè)活動(dòng)的成本。不同作業(yè)活動(dòng)效率和效益不同，控制成本的一個(gè)途徑是減少作業(yè)活動(dòng)的資源耗費(fèi)；另一個(gè)途徑是提高作業(yè)活動(dòng)的效率。這兩種方法在價(jià)值鏈視角就表現(xiàn)為價(jià)值鏈的局部?jī)?yōu)化，這和戰(zhàn)略層面的價(jià)值鏈重構(gòu)不同，這種價(jià)值鏈的優(yōu)化不是顛覆性的，而是溫和細(xì)微的，表現(xiàn)為一些價(jià)值活動(dòng)的效率改善、某些價(jià)值活動(dòng)間的協(xié)調(diào)和共享等。

按照作業(yè)成本法的理論，作業(yè)分為增值作業(yè)和非增值作業(yè)，增值作業(yè)是顧客認(rèn)為可以增加其所購買的產(chǎn)品或服務(wù)的有用性的作業(yè)；而不增值作業(yè)是即使消除也不會(huì)影響產(chǎn)品對(duì)顧客服務(wù)潛能的作業(yè)。作業(yè)層面的成本管理要從單元作業(yè)分析入手，區(qū)分增值和非增值作業(yè)，理想的狀態(tài)是消除所有非增值作業(yè)，如果這個(gè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)有困難，那么應(yīng)盡可能地削減非增值作業(yè)。非增值作業(yè)的消除從作業(yè)動(dòng)因的分析入手，通過技術(shù)或經(jīng)濟(jì)的手段，消除引發(fā)這些作業(yè)產(chǎn)生的因素，從而達(dá)到消除這些作業(yè)的目的，為企業(yè)節(jié)省這些非增值作業(yè)所耗費(fèi)的資源。其次對(duì)于增值作業(yè)要進(jìn)行投入產(chǎn)出的效率分析，在提高作業(yè)活動(dòng)效率的同時(shí)，盡量節(jié)約作業(yè)成本。具體操作時(shí)，可參考同類型企業(yè)的相同作業(yè)的效率，當(dāng)然作業(yè)效率的改善不是孤立的，因?yàn)槠髽I(yè)的價(jià)值活動(dòng)相互之間存在聯(lián)系，構(gòu)成一個(gè)有機(jī)的整體，所以作業(yè)效率的改善不能僅僅著眼于單個(gè)作業(yè)，而要從整體作業(yè)效率的提高入手，通過分析作業(yè)間的聯(lián)系，或找出瓶頸作業(yè)，或發(fā)現(xiàn)不合理的作業(yè)聯(lián)結(jié)方式，通過改善瓶頸作業(yè)的效率，調(diào)整作業(yè)間的聯(lián)結(jié)方式，達(dá)到改進(jìn)作業(yè)流程效率的目的。

五、結(jié)論

從價(jià)值鏈的視角，企業(yè)成本控制的著眼點(diǎn)轉(zhuǎn)為價(jià)值活動(dòng)的成本控制，而價(jià)值活動(dòng)成本的高低受成本動(dòng)因的影響，按照對(duì)成本影響程度的不同，這些成本驅(qū)動(dòng)因素可以分為戰(zhàn)略性成本動(dòng)因和作業(yè)性成本動(dòng)因，因此企業(yè)成本控制的層面也相應(yīng)分為戰(zhàn)略層面的成本管理和作業(yè)層面的成本管理。戰(zhàn)略層面的成本管理立足于企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，關(guān)注企業(yè)長(zhǎng)期的、整體的、全局性的成本控制；而作業(yè)層面的成本管理主要是針對(duì)企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)過程中的成本控制。兩者控制的視角不同，但卻是密不可分的整體，前者是框架，后者是磚瓦，共同構(gòu)成了企業(yè)的整個(gè)成本管理活動(dòng)。

［1］邁克爾·波特:《競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)》，中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社1988年版。