【摘要】 會(huì)計(jì)首先將各項(xiàng)交易或事項(xiàng)分類為會(huì)計(jì)要素，會(huì)計(jì)要素又進(jìn)一步分類為會(huì)計(jì)科目，會(huì)計(jì)科目銜接著會(huì)計(jì)要素與會(huì)計(jì)記錄。會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)記錄形成緊密的連帶和依存關(guān)系。每個(gè)環(huán)節(jié)銜接的正確與否直接關(guān)系到整個(gè)會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮。本文基于會(huì)計(jì)科目分類的科學(xué)性對(duì)會(huì)計(jì)作用和職能發(fā)揮的重要性出發(fā)，通過對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目分類的分析，指出會(huì)計(jì)科目分類存在的問題，并提出解決措施。
　　【關(guān)鍵詞】 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則； 會(huì)計(jì)科目； 重構(gòu)
　　
　　2006年2月15日，財(cái)政部頒發(fā)了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南中給出了現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目表及相關(guān)賬務(wù)處理。對(duì)于現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南中給出的會(huì)計(jì)科目分類仍存在一定問題（注，本文以工業(yè)企業(yè)為例進(jìn)行探討）。
　　
　　一、會(huì)計(jì)科目與會(huì)計(jì)要素的關(guān)系
　　
　　會(huì)計(jì)要素是對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)行的基本分類，是會(huì)計(jì)核算對(duì)象的具體化。會(huì)計(jì)核算對(duì)象紛繁復(fù)雜，要對(duì)之進(jìn)行核算和監(jiān)督，會(huì)計(jì)學(xué)采用了管理的基本方法——分類。對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)行的科學(xué)分類就形成了會(huì)計(jì)要素。會(huì)計(jì)要素同時(shí)也作為了會(huì)計(jì)設(shè)置賬戶的依據(jù)和會(huì)計(jì)報(bào)表的基本要素。由此看來會(huì)計(jì)要素在整個(gè)會(huì)計(jì)學(xué)體系中占據(jù)核心和基礎(chǔ)性地位。
　　會(huì)計(jì)科目是對(duì)會(huì)計(jì)要素的具體內(nèi)容進(jìn)行分類核算的項(xiàng)目。單位交易或事項(xiàng)的紛繁復(fù)雜性，決定了各個(gè)會(huì)計(jì)要素內(nèi)部構(gòu)成以及各個(gè)會(huì)計(jì)要素之間增減變化的錯(cuò)綜復(fù)雜和形式的多樣性。為了全面、系統(tǒng)、詳細(xì)地核算會(huì)計(jì)要素具體內(nèi)容及其增減變動(dòng)情況，需要對(duì)會(huì)計(jì)要素按其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容或用途進(jìn)一步分類，從而對(duì)經(jīng)濟(jì)管理提供更加具體分類的數(shù)量指標(biāo)。由此可見會(huì)計(jì)科目的重要性。會(huì)計(jì)科目是對(duì)會(huì)計(jì)要素的進(jìn)一步分類，是會(huì)計(jì)要素的細(xì)分和延續(xù)。同時(shí)，會(huì)計(jì)科目分類要在一定程度上遵循會(huì)計(jì)要素的分類。
　　
　　二、我國(guó)會(huì)計(jì)科目分類存在的問題
　　
　?。ㄒ唬?huì)計(jì)科目分類標(biāo)準(zhǔn)的不一致性
　　在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目表中將會(huì)計(jì)科目分為六類：資產(chǎn)類、負(fù)債類、所有者權(quán)益類、共同類、成本類和損益類。如果說資產(chǎn)類、負(fù)債類和所有者權(quán)益類是按會(huì)計(jì)要素進(jìn)行的細(xì)分。那么共同類、成本類和收益類則不屬于會(huì)計(jì)要素的范疇。也就是說現(xiàn)行會(huì)計(jì)科目的分類不是采用同一分類標(biāo)準(zhǔn)。那么，對(duì)于利用會(huì)計(jì)科目這種分類的管理方法來進(jìn)一步反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其資金運(yùn)動(dòng)的可靠性是值得懷疑的。
　　（二）會(huì)計(jì)科目分類與會(huì)計(jì)要素的不一致性
　　會(huì)計(jì)要素既然是對(duì)會(huì)計(jì)要素的進(jìn)一步分類，則應(yīng)遵循會(huì)計(jì)要素的分類標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)要素包括：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)六要素。而在我國(guó)財(cái)政部提供的會(huì)計(jì)科目列表中我們會(huì)發(fā)現(xiàn)并沒有收入、費(fèi)用和利潤(rùn)要素對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)科目。那么收入、費(fèi)用和利潤(rùn)三要素的細(xì)分情況是怎樣的，這三個(gè)會(huì)計(jì)要素又進(jìn)一步分為什么項(xiàng)目，從現(xiàn)行會(huì)計(jì)科目列表中是不明確的。在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)科目列表中有成本類科目和損益類科目，但“成本”和“損益”并不是一個(gè)會(huì)計(jì)要素的概念。
　　（三）“損益類”概念的籠統(tǒng)性不利信息提供的細(xì)化
　　縱觀會(huì)計(jì)科目列表的損益類，我們會(huì)發(fā)現(xiàn)本類科目包括內(nèi)容混雜。其中：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、利息收入、手續(xù)費(fèi)及傭金收入、保費(fèi)收入、租賃收入、其他業(yè)務(wù)收入屬于收入要素；主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本、營(yíng)業(yè)稅金及附加、利息支出、、手續(xù)費(fèi)及傭金支出、提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、提取保險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、賠付支出、保單紅利支出、退保金、分出保費(fèi)、分保費(fèi)用、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、勘探費(fèi)用、所得稅費(fèi)用等屬于費(fèi)用要素；而投資收益、資產(chǎn)減值損失、營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出屬于利潤(rùn)要素。這樣將分屬不同性質(zhì)和不同要素的會(huì)計(jì)科目歸為一類的做法顯然有違與會(huì)計(jì)要素和會(huì)計(jì)科目分類的初衷。而且，在這種分類下進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理不利于對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象的分類和深入認(rèn)識(shí)。
　?。ㄋ模┩怀觥俺杀绢悺笨颇繉?duì)理解成本與費(fèi)用的關(guān)系的干擾性
　　成本類科目包括：生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、勞務(wù)成本、研發(fā)支出、工程施工、工程結(jié)算、機(jī)械作業(yè)。這些科目核算和監(jiān)督的內(nèi)容按會(huì)計(jì)要素分類屬于企業(yè)資產(chǎn)內(nèi)容。現(xiàn)行會(huì)計(jì)科目分類單列成本類科目容易造成將成本和費(fèi)用混淆。
　　
　　三、進(jìn)一步規(guī)范會(huì)計(jì)科目分類的改進(jìn)建議
　　
　?。ㄒ唬┤∠俺杀尽鳖惪颇繉⑵洳⑷搿百Y產(chǎn)”類科目
　　現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目表中的成本類科目包括：生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、勞務(wù)成本、研發(fā)支出、工程施工、工程結(jié)算、機(jī)械作業(yè)等。這些會(huì)計(jì)科目核算的內(nèi)容按會(huì)計(jì)要素分類屬于資產(chǎn)類要素。建議將其納入會(huì)計(jì)科目表中的資產(chǎn)類。
　　（二）取消“損益”類科目將其拆分為“收入”、“費(fèi)用”、“利潤(rùn)”類科目
　　現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目表中損益類科目包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、利息收入、手續(xù)費(fèi)及傭金收入、保費(fèi)收入、租賃收入、其他業(yè)務(wù)收入、匯兌損益、公允價(jià)值變動(dòng)損益、投資收益、攤回保險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、攤回賠付支出、攤回分保費(fèi)用、營(yíng)業(yè)外收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本、、營(yíng)業(yè)稅金及附加、利息支出、手續(xù)費(fèi)及傭金支出、提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、提取保險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、賠付支出、保單紅利支出、退保金、分出保費(fèi)、分保費(fèi)用、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、勘探費(fèi)用、資產(chǎn)減值損失、營(yíng)業(yè)外支出、所得稅費(fèi)用、以前年度損益調(diào)整等。建議將其按會(huì)計(jì)要素細(xì)分為收入、費(fèi)用和利潤(rùn)三大類會(huì)計(jì)要素。例如：將營(yíng)業(yè)務(wù)收入、利息收入、手續(xù)費(fèi)及傭金收入、保費(fèi)收入、租賃收入、其他業(yè)務(wù)收入歸類為收入類；將主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本、營(yíng)業(yè)稅金及附加、利息支出、手續(xù)費(fèi)及傭金支出、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、勘探費(fèi)用、資產(chǎn)減值損失、所得稅費(fèi)用歸類為費(fèi)用類；將匯兌損益、公允價(jià)值變動(dòng)損益、投資收益、營(yíng)業(yè)外收入、營(yíng)業(yè)外支出、以前年度損益調(diào)整等歸類為利潤(rùn)類。
　?。ㄈ?zhǔn)備類和折舊攤銷類賬戶單獨(dú)歸類
　　現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目表中資產(chǎn)類科目包含著準(zhǔn)備類會(huì)計(jì)科目。如：壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、持有至到期投資減值準(zhǔn)備、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、累計(jì)折舊、累計(jì)折耗、累計(jì)攤銷、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等。這類科目作為資產(chǎn)類科目的調(diào)整科目，其賬戶結(jié)構(gòu)和資產(chǎn)類賬戶的賬戶結(jié)構(gòu)完全相反。資產(chǎn)類科目的賬戶結(jié)構(gòu)是借方增加，貸方減少，余額在借方。而這類賬戶的結(jié)構(gòu)是借方減少、貸方增加，余額在貸方。這樣容易造成誤解和難以理解。建議將其單獨(dú)作為一類科目，稱為資產(chǎn)減值類科目。●
　　
　　【參考文獻(xiàn)】
　?。?］ 張洪軍.會(huì)計(jì)基礎(chǔ)[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2008.
　?。?］ 財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南[M].北京：人民出版社，2008.