劉立芹　李孝斌

[收稿日期] 2009-04-29

[摘 要] 本文針對(duì)增值稅征收管理中存在的問(wèn)題提出相應(yīng)的對(duì)策,旨在堵塞漏洞,防患于未然。

[關(guān)鍵詞] 增值稅;征收;管理;

doi:10.3969/j.issn.1673-0194.2009.18.012

[中圖分類號(hào)] F230;F87042

[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A

[文章編號(hào)] 1673-0194(2009)18-0035-02

增值稅,是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù),以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人,就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額,以及進(jìn)口貨物的金額計(jì)算稅款,并實(shí)行稅款抵扣制的一種流轉(zhuǎn)稅。

一般來(lái)講,增值稅一般納稅人,應(yīng)納稅額等于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額。也就是增值稅一般納稅人當(dāng)期應(yīng)納稅額的多少,取決于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額和當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額這兩個(gè)主要因素,只要正確計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額,就不難計(jì)算出應(yīng)納稅額。

但是,在增值稅的日常征收和管理過(guò)程中,卻常常出現(xiàn)這樣或那樣的問(wèn)題,較為突出地體現(xiàn)在:虛開(kāi)增值稅發(fā)票;偷逃增值稅款;增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額不配比;存貨期末余額異常增加,相對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額卻沒(méi)有或嚴(yán)重與存貨配比失衡,等等,不勝枚舉。為什么會(huì)出現(xiàn)上述問(wèn)題呢?一是利益的驅(qū)動(dòng),二是在增值稅征管上存在漏洞。

首先,從外因來(lái)講,由于虛開(kāi)增值稅發(fā)票,可獲取高額的利潤(rùn)(出口退稅和抵扣稅款等),在高額利潤(rùn)的誘惑、驅(qū)動(dòng)下,一些個(gè)人或公司鋌而走險(xiǎn),偷逃國(guó)家增值稅款,特征是:虛開(kāi)增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票,以進(jìn)項(xiàng)稅額來(lái)抵補(bǔ)銷項(xiàng)稅額,造成年末存在大量存貨,達(dá)到少交或不交增值稅的目的。對(duì)于有出口業(yè)務(wù)的公司來(lái)說(shuō),則是采取虛假報(bào)關(guān)出口方式達(dá)到偷稅的目的

其次,從稅務(wù)監(jiān)管方面來(lái)講,只強(qiáng)調(diào)生產(chǎn)企業(yè)銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的差額是繳稅的依據(jù),沒(méi)有更進(jìn)一步關(guān)注銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額的配比管理,則是造成增值稅監(jiān)管漏洞的內(nèi)在因素。實(shí)質(zhì)體現(xiàn)為:按票抵扣的規(guī)定使一般納稅人存貨計(jì)價(jià)缺乏可比性,期末會(huì)存在大量存貨,但進(jìn)項(xiàng)稅額卻明顯偏低。

再次,從會(huì)計(jì)核算角度來(lái)看,會(huì)計(jì)上本應(yīng)遞延的稅款,稅法上直接確認(rèn)使得賒購(gòu)賒銷雙方稅負(fù)不均,相關(guān)信息的披露缺乏理解性和重要性。

因此,必須堵塞漏洞,防患于未然,使增值稅法與會(huì)計(jì)核算所披露的內(nèi)容達(dá)到最大化統(tǒng)一。

1增值稅征收上,實(shí)行銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額配比原則

即每銷售1萬(wàn)元的貨物實(shí)現(xiàn)的銷項(xiàng)稅額只能由與該項(xiàng)銷售相配比的成本產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅與之抵扣,多余的進(jìn)項(xiàng)稅額待實(shí)現(xiàn)銷售后再進(jìn)行抵扣,體現(xiàn)的是銷售實(shí)現(xiàn)抵扣原則。

例:某公司是增值稅一般納稅人,增值稅率17%,某年度采購(gòu)貨物100萬(wàn)元,進(jìn)項(xiàng)稅額17萬(wàn)元,該年度實(shí)現(xiàn)銷售收入100萬(wàn)元,銷項(xiàng)稅額17萬(wàn)元,假設(shè)銷售成本率為70%。按現(xiàn)行的增值稅征管來(lái)講,銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額之差為0,不繳納增值稅,但如果按照銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額配比原則,由于該公司銷售成本率為70%,本年度實(shí)現(xiàn)銷售收入100萬(wàn)元,可以測(cè)算出該公司銷售成本為100×70%=70萬(wàn)元,進(jìn)項(xiàng)稅額為70×17%=1190萬(wàn)元,該年度應(yīng)該繳納增值稅51萬(wàn)元,同時(shí)繳納城建稅及教育費(fèi)附加051萬(wàn)元。

該種征收方法的優(yōu)點(diǎn)是只要實(shí)現(xiàn)銷售收入,就必須繳納增值稅;缺點(diǎn)是要增加稅收稽查人員的工作量。

2制定增值稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,解決增值稅銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額配比帶來(lái)的暫時(shí)無(wú)法抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理存在的問(wèn)題

目前,在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與增值稅稅法上的差異可分為兩種:一種是暫時(shí)性差異,該差異在某一時(shí)期發(fā)生,在以后各期可以轉(zhuǎn)回。另一種是永久性差異,該種差異發(fā)生在某一時(shí)期,但在以后各期不會(huì)轉(zhuǎn)回,主要是指平時(shí)取得存貨、固定資產(chǎn)或其他應(yīng)稅勞務(wù)時(shí),不論是否取得增值稅專用發(fā)票,一律按照適用稅率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額,保證成本信息的可比性。

本文所指的是要解決出現(xiàn)的暫時(shí)性差異的會(huì)計(jì)處理,主要是增設(shè)“遞延增值稅”一級(jí)科目,并設(shè)置“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”、“遞延銷項(xiàng)稅額”兩個(gè)二級(jí)科目。遞延進(jìn)項(xiàng)稅額,解決的是當(dāng)本期進(jìn)項(xiàng)稅額不能實(shí)現(xiàn)抵扣時(shí)(時(shí)間性差異),借:遞延增值稅——遞延進(jìn)項(xiàng)稅額,貸:應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出,期末余額應(yīng)是累積無(wú)法抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額;遞延銷項(xiàng)稅額解決的是增值稅銷項(xiàng)稅額確認(rèn)時(shí)間不一致產(chǎn)生的差異。上述兩種差異中“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”是本文所說(shuō)的差異。

3報(bào)表上列示和披露

在資產(chǎn)負(fù)債表負(fù)債項(xiàng)目應(yīng)交稅費(fèi)下設(shè)明細(xì)項(xiàng)目“應(yīng)交增值稅——遞延增值稅”,用以反映待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額和提前確認(rèn)的銷項(xiàng)稅額。同時(shí),還應(yīng)該在附注中說(shuō)明暫時(shí)性差異的處理情況。在利潤(rùn)表及其附表中還要說(shuō)明永久性差異的處理情況。在相關(guān)稅表中列示遞延進(jìn)項(xiàng)稅額和遞延銷項(xiàng)稅額等情況。在對(duì)外提供的財(cái)務(wù)狀況說(shuō)明書(shū)中還應(yīng)該說(shuō)明遞延進(jìn)項(xiàng)稅額和遞延銷項(xiàng)稅額對(duì)本期及以后期間的影響情況。

4加強(qiáng)日常監(jiān)管,對(duì)異常情況及時(shí)稽查

目的是通過(guò)對(duì)正常申報(bào)過(guò)程中存在的異常問(wèn)題展開(kāi)及時(shí)稽查,及時(shí)發(fā)現(xiàn)納稅異常產(chǎn)生的原因以及對(duì)策。

綜上所述,上述做法會(huì)產(chǎn)生以下效果:

一是從制度上堵塞造假漏洞,減少造假的概率;二是增大造假成本,起到震懾作用;三是規(guī)范核算程序,減少人為因素影響;四是提供準(zhǔn)確信息,便于信息使用者一目了然,及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題。

主要參考文獻(xiàn)

[1] 楊梅試論增值稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定[J].財(cái)會(huì)月刊:綜合版,2007(11)。