何　華

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步完善和發(fā)展,我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)生了重大變化,導(dǎo)致現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度出現(xiàn)了許多弊端,這一形勢(shì)要求我們必須進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)改革。

一、改革會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)

目前我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)除事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)核算和財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)中個(gè)別事項(xiàng)可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制外幾乎全部使用的是單一收付實(shí)現(xiàn)制。收付實(shí)現(xiàn)制無(wú)法全面地反映政府債務(wù)和資產(chǎn)情況,無(wú)法有效地分析政府的資金運(yùn)用效果,在該基礎(chǔ)上的預(yù)算會(huì)計(jì)忽視年度經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的連續(xù)性,不能真實(shí)完整地反映政府的財(cái)務(wù)狀況。在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)上,政府擁有的固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊,不利于固定資產(chǎn)使用的管理,容易造成政府機(jī)關(guān)隨意更換固定資產(chǎn),不利于成本效益原則的運(yùn)用。因此要結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況,以充分反映政府的財(cái)務(wù)狀況和受托責(zé)任為目標(biāo),對(duì)政府會(huì)計(jì)的改革可以采取分步推進(jìn)和逐漸擴(kuò)展相結(jié)合的漸進(jìn)地向強(qiáng)式改革模式推進(jìn)。在改革的過(guò)程中,要注意到過(guò)程的漸進(jìn)性,會(huì)計(jì)基礎(chǔ)向權(quán)責(zé)發(fā)生制的轉(zhuǎn)變不僅需要會(huì)計(jì)科目和報(bào)表的修改,還需要在立法、人員培訓(xùn)、軟件設(shè)計(jì)等多方面協(xié)調(diào)配套,需要逐步創(chuàng)造條件,采用漸進(jìn)式改革,以利于保證核算的正常秩序和改革的順利進(jìn)行。

二、改進(jìn)我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的主體設(shè)置

隨著我國(guó)會(huì)計(jì)模式逐步向基金會(huì)計(jì)模式的轉(zhuǎn)變,我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的主體要改變目前僅以預(yù)算繳撥款關(guān)系和行政隸屬關(guān)系作為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)狀,就要緊密結(jié)合我國(guó)特殊的社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)制度。

首先,要結(jié)合我國(guó)正在進(jìn)行的事業(yè)單位管理體制改革,將事業(yè)單位分情況區(qū)別對(duì)待,對(duì)于其中繼續(xù)需要財(cái)政撥款、納入預(yù)算管理的事業(yè)單位,可逐步并入行政單位會(huì)計(jì)核算體系;對(duì)于其中全面走向市場(chǎng)、實(shí)行企業(yè)化管理的事業(yè)單位,可逐步納入企業(yè)會(huì)計(jì)核算體系。另外,我國(guó)正在實(shí)行的國(guó)庫(kù)單一賬戶制度、政府采購(gòu)制度以及部門預(yù)算改革,對(duì)我國(guó)現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)所產(chǎn)生的沖擊將是革命性的,財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)的改革,將趨向于以一級(jí)政府為中心,核算整個(gè)政府的財(cái)務(wù)狀況與收支情況。

其次,今后如果我國(guó)政府會(huì)計(jì)逐步轉(zhuǎn)變?yōu)榛饡?huì)計(jì)模式,基金理所當(dāng)然地就作為政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告主體,按基金編制財(cái)務(wù)報(bào)表,然后將基金財(cái)務(wù)報(bào)表匯總、合并為政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表,直至將政府單位財(cái)務(wù)報(bào)表匯總、合并為政府財(cái)務(wù)報(bào)告。最后,還應(yīng)考慮到我國(guó)龐大的國(guó)有資產(chǎn)體系,如果不納入政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系,無(wú)法反映政府受托管理國(guó)有資產(chǎn)是否保值、增值,很容易造成國(guó)有資產(chǎn)的流失;如果將其作為政府財(cái)務(wù)報(bào)告主體,不僅類型多、數(shù)量大,而且與其他組成單位差別懸殊,不宜完全作為政府財(cái)務(wù)報(bào)告的組成單位,建議可設(shè)立國(guó)有資產(chǎn)基金,專門用來(lái)核算國(guó)家所享有的國(guó)有資產(chǎn)權(quán)益(包括產(chǎn)權(quán)和收益權(quán))。

三、增加我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告所涵蓋的內(nèi)容

我國(guó)現(xiàn)行的政府財(cái)務(wù)報(bào)告,不僅范圍狹窄局限于預(yù)算收支或財(cái)政性資金活動(dòng),而且內(nèi)容單一,在一定程度上充其量只能算是預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告?，F(xiàn)階段我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告為了滿足廣大信息使用者日益擴(kuò)大的信息需求,充分揭示履行公共資金受托責(zé)任的情況,防止出現(xiàn)潛伏的財(cái)政危機(jī),在現(xiàn)有內(nèi)容的基礎(chǔ)上,應(yīng)增加對(duì)相關(guān)內(nèi)容的表內(nèi)列報(bào)和表外披露。

首先,在我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告中應(yīng)充分揭示我國(guó)政府所擁有的債權(quán)債務(wù)。其次,在我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告中應(yīng)增加反映政府承擔(dān)管理社會(huì)保障資金的有關(guān)內(nèi)容。最后,在我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告中還應(yīng)增加反映各級(jí)人民政府對(duì)國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)及收益權(quán)管理履行受托責(zé)任的狀況,即把國(guó)有資產(chǎn)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)納入政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系。

四、統(tǒng)一我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)表附注

鑒于財(cái)務(wù)報(bào)表附注在某種程度上是一種比財(cái)務(wù)報(bào)表本身更為重要的財(cái)務(wù)信息,因?yàn)楣铝⒌膱?bào)表信息往往使使用者難以理解及作出判斷,在會(huì)計(jì)環(huán)境日益復(fù)雜化和會(huì)計(jì)理論及會(huì)計(jì)技術(shù)日益豐富的條件下尤其如此。因此,我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表附注應(yīng)作出統(tǒng)一規(guī)定:財(cái)務(wù)報(bào)表附注除了對(duì)重大會(huì)計(jì)政策、期后重大事項(xiàng)的披露以及財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的詳細(xì)說(shuō)明外,應(yīng)結(jié)合政府單位業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面的特點(diǎn),披露報(bào)告主體組成單位的確定標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)算收支執(zhí)行情況及與預(yù)算之間差異的說(shuō)明、各級(jí)政府代表國(guó)家管理和監(jiān)督的國(guó)有資產(chǎn)保值和增值情況的特別說(shuō)明以及政府承擔(dān)的或有負(fù)債的說(shuō)明等。

此外,基于目前我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告在報(bào)表匯總上主要采用自下而上逐級(jí)匯總的方式,使大量的重復(fù)項(xiàng)目沒(méi)有得到完全的消除,我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告組成單位及政府的財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)對(duì)各項(xiàng)預(yù)算收支及經(jīng)費(fèi)收支活動(dòng)分細(xì)目核算、記錄和報(bào)告,以便在報(bào)表匯總時(shí)消除。

五、選擇現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范模式

目前,在我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界,無(wú)論是企業(yè)會(huì)計(jì)還是政府會(huì)計(jì),關(guān)于會(huì)計(jì)規(guī)范模式的選擇——準(zhǔn)則或制度,爭(zhēng)議相當(dāng)大。一種觀點(diǎn)認(rèn)為,會(huì)計(jì)制度是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下的產(chǎn)物,應(yīng)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取代會(huì)計(jì)制度;另一種觀點(diǎn)認(rèn)為,會(huì)計(jì)制度是我國(guó)會(huì)計(jì)界最熟悉的會(huì)計(jì)規(guī)范形式,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度在內(nèi)容上并無(wú)不必要的重復(fù),而是各有側(cè)重,僅是略有交叉而已,因而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度應(yīng)并存。

對(duì)于目前政府會(huì)計(jì)規(guī)范模式的選擇,對(duì)第二種觀點(diǎn)較為贊同,因?yàn)槭紫?會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度兩者相輔相成,各有側(cè)重,可以結(jié)合使用。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要規(guī)范政府單位有關(guān)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,一般不涉及賬戶的設(shè)置、使用和賬務(wù)處理。全面核算某會(huì)計(jì)事項(xiàng)所涉及的賬戶(科目)及其使用,仍應(yīng)借助于會(huì)計(jì)制度。其次,在我國(guó),考慮到多個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)單位一般規(guī)模較小,會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)相對(duì)較低,并且會(huì)計(jì)制度是我國(guó)會(huì)計(jì)界最熟悉的會(huì)計(jì)規(guī)范形式,取消會(huì)計(jì)制度目前尚有困難,暫時(shí)還是采用“準(zhǔn)則+制度”規(guī)范形式為宜。

最后,從發(fā)展趨勢(shì)上看,順應(yīng)國(guó)際潮流,與企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范的發(fā)展保持一致,我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)最終也要過(guò)渡到準(zhǔn)則規(guī)范的形式上去,但現(xiàn)階段應(yīng)有一個(gè)充足的緩沖期,為此積極創(chuàng)造條件,即逐步更新會(huì)計(jì)觀念,加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn),提高其業(yè)務(wù)素質(zhì),借鑒和吸收國(guó)外適合于中國(guó)的現(xiàn)成的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容,盡快建立與國(guó)際接軌且具有中國(guó)特色的預(yù)算會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。

(鄭州市公路工程質(zhì)量監(jiān)督站)