楊　卉

提要我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)是以預(yù)算管理為中心的宏觀管理信息系統(tǒng)和管理手段。改革開(kāi)放以來(lái)，預(yù)算會(huì)計(jì)制度適應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制和財(cái)政體制改革的需要，經(jīng)歷了多次修訂和改革。但是，隨著社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)體制的發(fā)展，我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境正在發(fā)生重要的變化。

關(guān)鍵詞：預(yù)算會(huì)計(jì)；深化改革；完善核算

中圖分類(lèi)號(hào)：F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

一、我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀

預(yù)算會(huì)計(jì)是伴隨著新中國(guó)的誕生而成長(zhǎng)和發(fā)展的，隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的深入進(jìn)行，指令性計(jì)劃經(jīng)濟(jì)逐步向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)過(guò)度，預(yù)算會(huì)計(jì)原有的體系越來(lái)越不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形式的發(fā)展。預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)于反映和監(jiān)督國(guó)家預(yù)算的執(zhí)行情況，也發(fā)揮了積極的作用。但是，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的確認(rèn)，作為計(jì)劃經(jīng)濟(jì)產(chǎn)物的預(yù)算會(huì)計(jì)體系由于其自身存在制度性的缺陷，已經(jīng)不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

(一)會(huì)計(jì)體系結(jié)構(gòu)不嚴(yán)謹(jǐn)。我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)按照組織類(lèi)別的不同分別設(shè)立包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)三個(gè)相對(duì)獨(dú)立的分支。預(yù)算會(huì)計(jì)體系各組成部分之間的協(xié)調(diào)性較差，缺乏統(tǒng)一的客觀基礎(chǔ)，不利于政府整體的財(cái)務(wù)報(bào)告的生成，也影響了財(cái)政預(yù)算管理的效果。

(二)收付實(shí)現(xiàn)制影響信息質(zhì)量。在收付實(shí)現(xiàn)制下，只提供與現(xiàn)金交易有關(guān)的信息，對(duì)于非現(xiàn)金交易的不記錄以及對(duì)資本資產(chǎn)及其折舊不予以確認(rèn)。國(guó)有事業(yè)單位和行政單位這種記賬方式，首先是對(duì)于非現(xiàn)金的收支不予以入賬，不能完整反映營(yíng)運(yùn)業(yè)績(jī)，從而對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)決策、健康運(yùn)行產(chǎn)生錯(cuò)誤導(dǎo)向，不利于防范和化解政府的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。其次，收付實(shí)現(xiàn)制不利于績(jī)效考核。最后，不利于公共資源的管理使用。尤其在實(shí)際操作過(guò)程中，當(dāng)資金支付與物資到達(dá)時(shí)間不一致時(shí)，在收付實(shí)現(xiàn)制下特別容易造成物資入賬不及時(shí)，致使管理混亂，資源浪費(fèi)?？梢?jiàn)，收付實(shí)現(xiàn)制雖然有利于控制預(yù)算的執(zhí)行，但是會(huì)影響政府會(huì)計(jì)的信息質(zhì)量。

二、我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢(shì)展望

(一)適應(yīng)新公共管理模式要求，建立政府會(huì)計(jì)體系?，F(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度是在吸收企業(yè)會(huì)計(jì)改革的成功經(jīng)驗(yàn)和借鑒國(guó)際公共會(huì)計(jì)習(xí)慣做法的基礎(chǔ)上建立的與我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的、有中國(guó)特色、科學(xué)規(guī)范的管理型預(yù)算會(huì)計(jì)模式和運(yùn)行機(jī)制。按照現(xiàn)代政府公共管理理論，世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織提供了一個(gè)“新公共管理模式”的基本框架性建議，概括地說(shuō)它應(yīng)包含五個(gè)方面的主要要素原則，即透明度、負(fù)責(zé)任、靈活性、前瞻性、法律和正直；其宗旨是倡導(dǎo)建立一種“以市場(chǎng)為基礎(chǔ)的公共管理，最大限度地重視國(guó)家資源的使用效率”。

建立較為健全的、有中國(guó)特色的政府會(huì)計(jì)體系，仍然應(yīng)該堅(jiān)持我國(guó)的漸進(jìn)式改革路線，在充分借鑒西方國(guó)家政府會(huì)計(jì)發(fā)展變革過(guò)程中成功經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，結(jié)合我國(guó)政府其他各項(xiàng)改革的實(shí)際情況，以及企業(yè)會(huì)計(jì)改革中的長(zhǎng)足之處，制定符合我國(guó)國(guó)情的高質(zhì)量的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、規(guī)范完整的政府會(huì)計(jì)制度。

(二)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制記賬基礎(chǔ)，充分反映受托責(zé)任和業(yè)績(jī)信息。目前，我國(guó)除國(guó)有事業(yè)單位進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)外，預(yù)算會(huì)計(jì)采用的是單一的收付實(shí)現(xiàn)制記賬基礎(chǔ)。其不足之處很多，突出地表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1、無(wú)法全面反映政府債務(wù)、資產(chǎn)和財(cái)務(wù)狀況等情況。在收付實(shí)現(xiàn)制下，一些在當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生，但尚未用現(xiàn)金支付的政府債務(wù)，或者具有年度連續(xù)性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)等，均被制度“善意”地變成了“隱性負(fù)債”，從而實(shí)質(zhì)上隱蔽了財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，人為地夸大了政府可支配的財(cái)政資源，造成一種失真的財(cái)政預(yù)算平衡假象。

2、不能有效地分析政府的資金運(yùn)用情況和效果。收付實(shí)現(xiàn)制是以款項(xiàng)的實(shí)際支付作為成本、費(fèi)用確認(rèn)的依據(jù)，現(xiàn)行制度規(guī)定行政、事業(yè)單位的固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，這就意味著購(gòu)置固定資產(chǎn)的財(cái)政資金一旦支出后，就以其原始成本始終掛在賬面上，其結(jié)果是使提供公共服務(wù)的資源產(chǎn)生的業(yè)績(jī)和其利用效率不能從預(yù)算會(huì)計(jì)中得到完整反映。同樣，在實(shí)行財(cái)政國(guó)庫(kù)集中支付和政府采購(gòu)制度后，對(duì)已收到但未付款的物資或均衡撥款支付采購(gòu)的物資，在該記賬基礎(chǔ)上因未付款而不予納入預(yù)算會(huì)計(jì)核算之中，削弱了對(duì)各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資的全面控制管理。從國(guó)家和社會(huì)公眾的角度看，不利于強(qiáng)化政府部門(mén)的受托責(zé)任感。

3、財(cái)務(wù)成果易于被管理當(dāng)局操縱。收付實(shí)現(xiàn)制下，收入、費(fèi)用是按其款項(xiàng)實(shí)際收付的時(shí)間來(lái)確認(rèn)記賬的，它不考慮收支項(xiàng)目的配比性。為真實(shí)反映政府的財(cái)務(wù)狀況和管理業(yè)績(jī)，提供高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，使社會(huì)公眾能客觀全面地評(píng)價(jià)政府的受托責(zé)任，消除以上不良現(xiàn)象的產(chǎn)生，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制記賬基礎(chǔ)，成了我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革的必然趨勢(shì)和要求。目前，財(cái)政部門(mén)實(shí)行的部門(mén)預(yù)算和國(guó)庫(kù)制度改革以及政府間轉(zhuǎn)移支付制度等，為預(yù)算會(huì)計(jì)引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制作了大量的基礎(chǔ)性工作。可以預(yù)見(jiàn)，有中國(guó)特色的預(yù)算會(huì)計(jì)在結(jié)合了這兩種記賬基礎(chǔ)后，將會(huì)分發(fā)揮它們各自的優(yōu)勢(shì)，形成有充分加強(qiáng)政府職責(zé)行為的規(guī)范，明確政府的財(cái)務(wù)受托責(zé)任、增強(qiáng)預(yù)算會(huì)計(jì)信息全面、完整、真實(shí)、透明和決策相關(guān)的效果。

4、建立基金會(huì)計(jì)模式，強(qiáng)化核算內(nèi)容。為保證我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)和發(fā)展的需要，提高國(guó)家政府財(cái)政資源的有效利用程度，我們應(yīng)借鑒目前西方國(guó)家普遍采用的政府基金會(huì)計(jì)模式。在建立有中國(guó)特色的政府基金會(huì)計(jì)時(shí)，應(yīng)根據(jù)復(fù)式預(yù)算的要求和政府的受托責(zé)任情況，立足于加強(qiáng)政府行為規(guī)范化和財(cái)政資源配置合理化，從現(xiàn)實(shí)的需要出發(fā)穩(wěn)步推進(jìn)。

為進(jìn)一步體現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)核算的明晰性和責(zé)任主體責(zé)權(quán)利的承擔(dān)與享有，對(duì)一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為確認(rèn)基礎(chǔ)，并相應(yīng)地對(duì)核算內(nèi)容和核算科目予以增加和設(shè)置。特別是根據(jù)現(xiàn)行的一些部門(mén)按統(tǒng)一安排預(yù)算的要求所設(shè)的一級(jí)預(yù)算科目，應(yīng)在其下依據(jù)實(shí)際責(zé)任要求，進(jìn)一步體現(xiàn)出部門(mén)日常維持性支出、轉(zhuǎn)移性支出和公共工程項(xiàng)目支出等的二級(jí)和三級(jí)明細(xì)科目，以便加強(qiáng)對(duì)財(cái)政資金的具體分配狀況和預(yù)算支出具體分布的管理和監(jiān)控，滿(mǎn)足政府對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況、項(xiàng)目效率等的分析需要。

三、重新塑造財(cái)務(wù)報(bào)告體系，加快預(yù)算制度建設(shè)

(一)重新塑造、揭示財(cái)務(wù)報(bào)告體系。重塑財(cái)務(wù)報(bào)告體系，首先，我們可以借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)改革的成果，發(fā)揮預(yù)算會(huì)計(jì)長(zhǎng)期采用收付實(shí)現(xiàn)制的優(yōu)勢(shì)，編制我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)的《現(xiàn)金流量表》，有效地解決目前我們?cè)诂F(xiàn)金流量信息方面的短缺現(xiàn)象，從而增強(qiáng)宏觀經(jīng)濟(jì)決策中對(duì)經(jīng)濟(jì)前景預(yù)測(cè)方面對(duì)此信息的迫切需求；其次，在現(xiàn)行提供預(yù)算執(zhí)行情況信息的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步完善有關(guān)反映國(guó)有資產(chǎn)分布和利用的信息、政府采購(gòu)基金及專(zhuān)項(xiàng)基金使用效率和效果的信息、社會(huì)保障基金管理和使用情況的信息等等；再次，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表方面，我們可以有步驟地、漸進(jìn)地引進(jìn)企業(yè)合并報(bào)表的相應(yīng)技術(shù)手段，完善反映各級(jí)政府之間財(cái)務(wù)狀況全貌的合并財(cái)務(wù)信息；最后，我們還可以充分利用現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)技術(shù)手段等，向社會(huì)各界實(shí)時(shí)地、透明地披露除國(guó)家機(jī)密以外的財(cái)務(wù)信息。

(二)加快部門(mén)預(yù)算制度建設(shè)。部門(mén)預(yù)算是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家預(yù)算管理的基本形式，是在推行零基預(yù)算的基礎(chǔ)上，按照綜合財(cái)力狀況，依照個(gè)人部分、公用部分和事業(yè)發(fā)展的順序，采取先進(jìn)的技術(shù)手段，由部門(mén)編制，財(cái)政審核匯總，形成涵蓋部門(mén)所有收支的完整預(yù)算。部門(mén)預(yù)算制度，打破了預(yù)算內(nèi)外資金界限，統(tǒng)籌考慮部門(mén)和單位的各項(xiàng)資金，一改傳統(tǒng)預(yù)算對(duì)各部門(mén)實(shí)際占有的預(yù)算資源反映不清楚和不全面的局面，使得公共部門(mén)各自擁有的預(yù)算資源總量的對(duì)比關(guān)系一清二楚，有利于改變支出部門(mén)非均衡的利益分配格局，解決部門(mén)經(jīng)費(fèi)“苦樂(lè)不均”的現(xiàn)象，從而大大提高部門(mén)間預(yù)算關(guān)系的透明度。

四、深入研究、充分準(zhǔn)備，保障預(yù)算會(huì)計(jì)改革成功

我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)是傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，其會(huì)計(jì)主體與財(cái)務(wù)報(bào)告主體不分，將行政單位作為完整的主體及事業(yè)單位的主體劃分不夠恰當(dāng)確切，我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)集中核算制度最終都要轉(zhuǎn)化為政府公共會(huì)計(jì)并融入國(guó)庫(kù)集中收付制度。

我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度的改革是一項(xiàng)艱巨復(fù)雜的工作，它涉及政府體制改革、經(jīng)濟(jì)改革、管理模式改革等方方面面，牽動(dòng)著各方的利益和責(zé)任，因此要進(jìn)行充分準(zhǔn)備和采取必要措施，以保證其改革的順利進(jìn)行。簡(jiǎn)要地說(shuō)，要具備如下保障要求：第一，法律是推行政府預(yù)算改革的基本前提保障，也是進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革的第一步，是改革成功的法律基礎(chǔ)。第二，改革的系統(tǒng)性、技術(shù)性和全面性，要求我們要積蓄較強(qiáng)的人才力量、技術(shù)支持力量和具備良好的外圍管理環(huán)境，這是保障其改革成功的核心要求。第三，要處理好借鑒與吸收的關(guān)系，既要保持我國(guó)在宏觀財(cái)政政策上的調(diào)控力度，全面用好并盤(pán)活國(guó)有財(cái)政資源，又要提高政府財(cái)政管理的靈活性、有效性及其責(zé)任感，還要體現(xiàn)出社會(huì)公眾對(duì)政府管理職能和業(yè)績(jī)的有效監(jiān)督與評(píng)價(jià)。