劉麗娟

在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程中，會(huì)計(jì)作為一項(xiàng)以提供會(huì)計(jì)信息為基本職能的管理活動(dòng)，發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定，會(huì)計(jì)信息要滿足國(guó)家宏觀調(diào)控、企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理和企業(yè)外部相關(guān)決策三方面的需要。而會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量好壞就成為能否實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)的關(guān)鍵。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息必須滿足真實(shí)、相關(guān)、及時(shí)、可比等多方面的要求，其中真實(shí)性是最基本的要求。然而，在現(xiàn)實(shí)工作中，會(huì)計(jì)信息失真的事實(shí)卻客觀地、普遍地存在著，嚴(yán)重影響著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的方方面面。因此，深入認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題，尋找治理會(huì)計(jì)信息失真的對(duì)策，就成為擺在我們面前的一個(gè)急待解決的問(wèn)題。

一、建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的表現(xiàn)

（一）憑證作假

在所有的虛假會(huì)計(jì)信息中，會(huì)計(jì)憑證作假處于源頭地位。在賬務(wù)處理程序中，憑證的填制與審核是基礎(chǔ)。憑證作假分為原始憑證作假和記賬憑證作假。原始憑證作假有三類:第一類是不如實(shí)填寫、或偽造、篡改原始憑證;第一類是打白條、以收據(jù)代替發(fā)票、不按發(fā)票規(guī)定用途使用發(fā)票、不按發(fā)票規(guī)定要求開(kāi)具發(fā)票等;第三類是使用虛假發(fā)票，即“真票假開(kāi)”或“假票真開(kāi)”。

（二）賬簿作假。

賬簿作假是在記賬、算賬、轉(zhuǎn)賬、結(jié)賬過(guò)程中，涂改賬目、做假賬、掛賬、收入不入賬、提前結(jié)賬或延遲結(jié)賬、倒軋賬等，造成賬證（賬簿記錄與憑證）不符、賬賬（總分類賬賬與明細(xì)分類賬賬）不符、賬表（賬簿記錄與會(huì)計(jì)報(bào)表）不符，或者是抽換賬頁(yè)、損毀賬簿，或者是賬外設(shè)賬等掩蓋事實(shí)真相。

（三）評(píng)估作假

會(huì)計(jì)評(píng)估指建筑施工企業(yè)企業(yè)對(duì)結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。由于企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中內(nèi)在不確定因素的影響，某些會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目不可能精確地計(jì)量，而只能加以評(píng)估。如果賴以評(píng)估的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，或者由于取得新的信息、積累更多的經(jīng)驗(yàn)，可能需要對(duì)會(huì)計(jì)評(píng)估進(jìn)行更正。對(duì)會(huì)計(jì)評(píng)估進(jìn)行更正并不意味著原來(lái)的會(huì)計(jì)評(píng)估方法是錯(cuò)誤的，只是表明原來(lái)的會(huì)計(jì)評(píng)估已經(jīng)不能適應(yīng)目前的實(shí)際情況，失卻了繼續(xù)使用的依據(jù)，因此建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)評(píng)估變更無(wú)須追溯調(diào)整，只需要對(duì)變更當(dāng)期和未來(lái)期間發(fā)生的交易或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)評(píng)估進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。對(duì)會(huì)計(jì)評(píng)估變更要求采用未來(lái)適用法，在變更的當(dāng)期

采用，并在難以分清會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)評(píng)估變更時(shí)，按會(huì)計(jì)評(píng)估變更的處理方法進(jìn)行處理。

二、建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真原因分析

（一）會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱問(wèn)題

信息不對(duì)稱，指市場(chǎng)中交易的一方比另一方擁有更多的信息。建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息生成于建筑施工企業(yè)內(nèi)部，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者是會(huì)計(jì)信息的持有者，企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)者與外部信息使用者之間存在著信息不對(duì)稱問(wèn)題。此外，在公司的內(nèi)部，大股東與小股東之間也存在著嚴(yán)重的信息小對(duì)稱;在股票市場(chǎng)交易中，資金雄厚的大機(jī)構(gòu)和眾多散戶之間也存在嚴(yán)重的信息不對(duì)稱。這使得能夠控制和掌握會(huì)計(jì)信息主動(dòng)權(quán)者，無(wú)不利用這種不對(duì)稱性興風(fēng)作浪，愚弄百姓。

（二）會(huì)計(jì)信息的外部性問(wèn)題

外部性指一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體的活動(dòng)對(duì)其他經(jīng)濟(jì)主體的影響，這種影響并不是在有關(guān)各方以價(jià)格為基礎(chǔ)的交易中發(fā)生的，因此其影響是外在的。經(jīng)濟(jì)學(xué)家薩紐爾森說(shuō):“當(dāng)生產(chǎn)或消費(fèi)對(duì)其他人產(chǎn)生附帶的成本或收益時(shí)，外部經(jīng)濟(jì)效果便發(fā)生了;也就是說(shuō)，成本或收益被加于其他人身上，然而施加這種影響的人卻沒(méi)有為此付出代價(jià)或?yàn)榇硕@得報(bào)酬。更為確切地說(shuō)，外部經(jīng)濟(jì)效果是一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體的行為對(duì)另一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體的福利所產(chǎn)生的效果，而這種效果并沒(méi)有從貨幣或市場(chǎng)交易中反映出來(lái)?！蓖獠啃杂姓?fù)之分。正的外部性是一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)導(dǎo)致其他經(jīng)濟(jì)主體獲得的額外外部收益，負(fù)外部性是指一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)導(dǎo)致其他經(jīng)濟(jì)主體蒙受的額外外部成本。建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息的外部性十分明顯，在證券市場(chǎng)上更為突出。因此，會(huì)計(jì)信息行為人（企業(yè)負(fù)責(zé)人、報(bào)表編制者、信息發(fā)布人等）無(wú)不想利用外部性為自己謀利益。這是會(huì)計(jì)信息失真的又一個(gè)原因。

（三）會(huì)計(jì)政策選擇的靈活性與“機(jī)會(huì)主義”

會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體會(huì)計(jì)原則和具體會(huì)計(jì)方法，是建筑施工企業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者在會(huì)計(jì)法規(guī)既定范圍內(nèi)進(jìn)行的選擇。如在存貨的計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)的折舊、資產(chǎn)減值的確認(rèn)等方法上面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度都為企業(yè)留下一定的選擇余地。這是為了維護(hù)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，建立與企業(yè)自身相適應(yīng)的會(huì)計(jì)核算體系而設(shè)置的。然而經(jīng)營(yíng)者也會(huì)利用會(huì)計(jì)政策選擇上給予的靈活性而對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行操縱，使利益在有關(guān)利益人之間重新劃分，尤其是從事有利于經(jīng)營(yíng)者自身的財(cái)富再分配，如管理人員的工資、獎(jiǎng)金、紅利等可以通過(guò)會(huì)計(jì)利潤(rùn)操縱而提高;通過(guò)會(huì)計(jì)操縱來(lái)降低其失去現(xiàn)有職位的可能性。這就是會(huì)計(jì)政策選擇上的“機(jī)會(huì)主義”行為。這是造成會(huì)計(jì)信息失真的又一個(gè)直接原因。

三、建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的治理對(duì)策

要切實(shí)解決建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題，保證建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)與可靠，是一項(xiàng)艱巨而又復(fù)雜的系統(tǒng)工作。它不僅涉及到國(guó)家的會(huì)計(jì)法律建設(shè)、企業(yè)外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境的治理，而且涉及到企業(yè)的內(nèi)部會(huì)計(jì)管理工作的諸多方面。從宏觀到微觀進(jìn)行綜合治理，可采取的決策主要有以下幾點(diǎn):

（一）提高單位領(lǐng)導(dǎo)人的會(huì)計(jì)法規(guī)意識(shí)

建筑施工企業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人的指導(dǎo)思想不端正，是造成會(huì)計(jì)信息失真的重要原因。對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的治理，必須組織單位領(lǐng)導(dǎo)人學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)法規(guī)，使單位領(lǐng)導(dǎo)人提高會(huì)計(jì)法規(guī)意識(shí);端正指導(dǎo)思想，明確自己對(duì)會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性的責(zé)任。

（二）明晰界定產(chǎn)權(quán)，構(gòu)建規(guī)范化的公司治理結(jié)構(gòu)

產(chǎn)權(quán)的明晰界定，為會(huì)計(jì)信息目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)創(chuàng)造了兩個(gè)重要條件:1）、所有者追求資產(chǎn)收益的最大化;2）,所有者和經(jīng)營(yíng)者之間存在經(jīng)濟(jì)上的契約的關(guān)系。這兩條，既允許會(huì)計(jì)主體自主選擇會(huì)計(jì)規(guī)范組合方式，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)規(guī)范的有效配置，又可充分發(fā)揮會(huì)計(jì)規(guī)范的激勵(lì)、約束、資源配置和收入分配功能，這些都有利于充分保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。因此，只要產(chǎn)權(quán)界定清楚，會(huì)計(jì)規(guī)范的運(yùn)行和會(huì)計(jì)信息的生成就會(huì)是有效率的。目前應(yīng)盡量明確產(chǎn)權(quán)關(guān)系，縮小共有產(chǎn)權(quán)范圍，強(qiáng)化產(chǎn)權(quán)人監(jiān)督作用，對(duì)建筑施工企業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者實(shí)施內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，規(guī)范公司治理結(jié)構(gòu)，以保證建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠性。要按照現(xiàn)代企業(yè)制度要求，對(duì)企業(yè)產(chǎn)權(quán)進(jìn)行明確。很多企業(yè)的財(cái)務(wù)管理混亂，是因?yàn)樵S多管理者未能認(rèn)識(shí)到所有者財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)者財(cái)務(wù)的差異，使所有者與經(jīng)營(yíng)者經(jīng)營(yíng)責(zé)任不明，且缺乏有效的約束機(jī)制，致使所有者的所有權(quán)得不到保護(hù)，同時(shí)又使經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)權(quán)不能完全施展。只有產(chǎn)權(quán)明確，才能財(cái)務(wù)清晰，建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題才能解決。

（三）改革現(xiàn)行會(huì)計(jì)人員管理體制，實(shí)行會(huì)計(jì)委派制

改變會(huì)計(jì)人員隸屬關(guān)系，變建筑施工企業(yè)企業(yè)單位所有為社會(huì)所有。將會(huì)計(jì)人員全面推向市場(chǎng)，實(shí)行社會(huì)化管理。逐步形成“社會(huì)招聘、工酬分離、風(fēng)險(xiǎn)執(zhí)業(yè)、行業(yè)自律、政府監(jiān)管、全面規(guī)范”的會(huì)計(jì)人員管理體制。會(huì)計(jì)委派制，是國(guó)家以所有者身份憑借管理職能對(duì)企業(yè)、事業(yè)單位的總會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人和主管會(huì)計(jì)進(jìn)行委派的一種制度。會(huì)計(jì)工作是經(jīng)濟(jì)管理工作的重要組成部分，掌握會(huì)計(jì)信息是國(guó)家制定法律、法規(guī)和政策制度的重要環(huán)節(jié)。會(huì)計(jì)秩序直接影響整個(gè)經(jīng)濟(jì)秩序。而在現(xiàn)行情況下，作為建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)監(jiān)督主體的會(huì)計(jì)人員，要在如實(shí)反映情況、加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督方面真正履行職能，還受到諸多方面的干擾和制約，面臨著很大的壓力。會(huì)計(jì)人員要真正成為約束企業(yè)的執(zhí)法官，就必須把會(huì)計(jì)人員的地位和身份作一些調(diào)整和改變，這就需要實(shí)行會(huì)計(jì)委派制。會(huì)計(jì)委派制就是通過(guò)穩(wěn)定會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)人的地位，保證會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員不受干擾地正確貫徹執(zhí)行國(guó)家政策、法規(guī)和制度，提供客觀、真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，維護(hù)正常規(guī)范的會(huì)計(jì)工作秩序，為整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)有序發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

（四）提高建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)

建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)人員既是信息的制造者，又是企業(yè)錢、則、物的管理者，必須加強(qiáng)會(huì)隊(duì)伍的職業(yè)道德建設(shè)，全面提高會(huì)計(jì)人員的政治與業(yè)務(wù)素質(zhì)。當(dāng)前主要應(yīng)做好以下工作:1）完善會(huì)計(jì)人員從業(yè)資格制度，嚴(yán)格確定具備哪些條件才有資格從事則會(huì)工作，具備哪些條件才一能擔(dān)任總會(huì)計(jì)師。2）健全專業(yè)資格確認(rèn)制度，在堅(jiān)持目前專業(yè)資格“考評(píng)”結(jié)合制度的基礎(chǔ)上，應(yīng)該相應(yīng)提高資格考試的入門條件，重視學(xué)歷因素在“考評(píng)”中的作用。3）建立一套統(tǒng)一的、具有剛性的會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范，會(huì)計(jì)人員要有較高的職業(yè)道德素質(zhì)，做到敬業(yè)愛(ài)崗、熟悉法規(guī)、依法辦事、客觀公正、搞好服務(wù)、保密守信，以《會(huì)計(jì)法》為行為準(zhǔn)則，做到自律、自重，依法理財(cái)。要加大對(duì)違反職業(yè)道德規(guī)范的處理力度，以此約束和管制會(huì)計(jì)人員的職業(yè)行為。4）加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的繼續(xù)教育一制度，提倡會(huì)計(jì)人員終身教育的觀念，切實(shí)幫助他們提高索質(zhì)、積累經(jīng)驗(yàn)、更新知識(shí)。在這些方面，會(huì)計(jì)管理部門應(yīng)切實(shí)負(fù)起責(zé)任，從高從嚴(yán)要求。

（五）建立健全建筑施工企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度

建筑施工企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督包括企業(yè)會(huì)計(jì)人員實(shí)施的會(huì)計(jì)監(jiān)督和內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督。因?yàn)樗麄兊娜耸鹿芾砼c經(jīng)濟(jì)利益均受控于企業(yè)管理當(dāng)局，所以，他們上作的獨(dú)立性與公正性無(wú)法保證。外部監(jiān)督是指財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)督等國(guó)家形式的監(jiān)督和以注冊(cè)會(huì)計(jì)師公正地對(duì)企業(yè)所作會(huì)計(jì)報(bào)表等會(huì)計(jì)工作進(jìn)行的社會(huì)審計(jì)監(jiān)督。外部監(jiān)督具有鮮明的獨(dú)立性，在組織形式上能夠保證實(shí)行公正的監(jiān)督。因此，在二者當(dāng)中，應(yīng)更加重視外部監(jiān)督的作用。除了要強(qiáng)化財(cái)政部門對(duì)會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督力度外，一方面應(yīng)大力發(fā)展注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)，擴(kuò)大注冊(cè)會(huì)計(jì)師的會(huì)計(jì)監(jiān)督面;一方面應(yīng)強(qiáng)化稅收監(jiān)督，使稅收監(jiān)督與會(huì)計(jì)監(jiān)督結(jié)合起米。建立和完善以注冊(cè)會(huì)計(jì)師為主體的社會(huì)監(jiān)督體系，使之與政府、財(cái)政、銀行、審計(jì)、稅務(wù)、企業(yè)等經(jīng)濟(jì)監(jiān)督有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的再確認(rèn)，對(duì)會(huì)計(jì)的再監(jiān)督，以達(dá)到提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的目的。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度是各單位正確貫徹執(zhí)行國(guó)家會(huì)計(jì)法律、法規(guī)、規(guī)章、制度的重要基礎(chǔ)。建立健全建筑施工企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的采集、歸類、記錄、匯總等過(guò)程和相關(guān)環(huán)節(jié)的監(jiān)督和管理力度，可及時(shí)發(fā)現(xiàn)并有效糾正會(huì)計(jì)工作中出現(xiàn)的問(wèn)題，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，真實(shí)完整地反映單位經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)。

（六）營(yíng)造依法會(huì)計(jì)工作的法治氛圍

治理建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真，還必須健全會(huì)計(jì)法律法規(guī)體系，使會(huì)計(jì)工作有法可依，有章可循。各項(xiàng)法律法規(guī)應(yīng)根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際情況適時(shí)地進(jìn)行修改，不斷完善，以提高法律法規(guī)自身的科學(xué)性和嚴(yán)謹(jǐn)性。對(duì)目前會(huì)計(jì)工作來(lái)說(shuō)，有必要制定一個(gè)操作性強(qiáng)的“會(huì)計(jì)法實(shí)施細(xì)則”，保證《會(huì)計(jì)法》的執(zhí)行能落到實(shí)處。鑒于企業(yè)會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)行為必然要受到企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層領(lǐng)導(dǎo)制約的現(xiàn)實(shí)，細(xì)則中要明確企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)不合法會(huì)計(jì)行為應(yīng)負(fù)主要會(huì)計(jì)責(zé)任，同時(shí)要突出如何有效保障企業(yè)會(huì)計(jì)人員合法權(quán)益問(wèn)題的規(guī)定，使會(huì)計(jì)人員能夠積極有效地發(fā)揮會(huì)計(jì)監(jiān)督作用。

（作者單位：湖南省株洲市市政工程管理處）