李 莉 陳文山

摘要:人力資源會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)分支,人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)是人力資源會(huì)計(jì)四大模式之一,文章通過(guò)其發(fā)展特點(diǎn)的研究,對(duì)重點(diǎn)分析人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)知識(shí)密集型企業(yè)的適應(yīng)性。

關(guān)鍵詞:經(jīng)濟(jì)學(xué);人力資源價(jià)值會(huì)計(jì);知識(shí)密集型企業(yè)

中圖分類(lèi)號(hào):F204 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1674-1145(2009)35-0077-02

人力資源會(huì)計(jì)在近半個(gè)世紀(jì)的研究、發(fā)展過(guò)程中,至今已經(jīng)歷了人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)兩大模式的演進(jìn),并在對(duì)這兩大模式揚(yáng)棄的基礎(chǔ)上開(kāi)拓性地形成了勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)模式和以生產(chǎn)者剩余為基礎(chǔ)的人力資源會(huì)計(jì)四大模式這一最新發(fā)展。

四大模式中人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)已形成比較完善的理論體系和并不精確的價(jià)值計(jì)量,勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)和以生產(chǎn)者剩余為基礎(chǔ)的人力資源會(huì)計(jì)的理論研究尚需完善。人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用尚在探索階段,一門(mén)學(xué)科的生命力就在于運(yùn)用和推廣,本文以知識(shí)密集型企業(yè)為例,運(yùn)用人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的計(jì)量方法和理論體系來(lái)核算和管理人力資源。

一、人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的含義和計(jì)量

(一)人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的含義

人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)是把人作為價(jià)值的組織資源,而對(duì)它的價(jià)值進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告的程序。人力資源價(jià)值是蘊(yùn)涵于人體內(nèi)的能帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的潛在勞動(dòng)能力,人在運(yùn)用這種勞動(dòng)能力的過(guò)程中可以創(chuàng)造出新的價(jià)值。人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)考慮到人力資源的能動(dòng)性,即創(chuàng)利能力,認(rèn)為人力資源會(huì)計(jì)所報(bào)告的不是取得和開(kāi)發(fā)人力資源所付出的成本,而應(yīng)是人力資源本身具有的價(jià)值,即具有一定智能的勞動(dòng)力資源的價(jià)值。根據(jù)其特性,人內(nèi)在的勞動(dòng)能力的價(jià)值只能推測(cè)、判斷而無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量,但它創(chuàng)造的外在的價(jià)值卻是可以計(jì)量的。對(duì)人力資源價(jià)值的計(jì)量可以以過(guò)去創(chuàng)造的價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ),也可以以將來(lái)能創(chuàng)造的價(jià)值為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的計(jì)量又分為人力資源個(gè)體價(jià)值的計(jì)量方法和人力資源群體價(jià)值的計(jì)量方法。

(二)人力資源個(gè)體價(jià)值的計(jì)量方法

1.未來(lái)工資報(bào)酬貼現(xiàn)法。此種方法是巴魯克·列夫和阿巴·施瓦茨在1971年《論人力資源的經(jīng)濟(jì)概念在財(cái)務(wù)報(bào)告中的應(yīng)用》中提出的。是將企業(yè)職工從現(xiàn)在到退休期滿為止預(yù)計(jì)所獲得的個(gè)人薪金所得,按一定的折現(xiàn)率折為現(xiàn)值,并分別加總求得人力資源的一種方法。

2.調(diào)整后的未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)法。1964年美國(guó)的赫曼森教授提出的,以效率因素作為未來(lái)工資報(bào)酬額調(diào)整值,以調(diào)整后的未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)值來(lái)計(jì)算人力資源的價(jià)值。

人力資源=未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)價(jià)值*效率乘數(shù)

3.未來(lái)盈利貼現(xiàn)法。巴魯克·列夫和阿巴·施瓦茨為彌補(bǔ)“未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)法”的缺陷而提出了未來(lái)盈利貼現(xiàn)法。這種計(jì)量方法在計(jì)算職工未來(lái)的工資報(bào)酬的現(xiàn)值時(shí),考慮了職工提前離職、提升等情況發(fā)生的概率,引入敏感分析的方法。

4.隨機(jī)報(bào)酬價(jià)值法。1985年弗蘭姆霍爾茨在他的《人力資源會(huì)計(jì)》一書(shū)中隨機(jī)報(bào)酬價(jià)值法。他認(rèn)為人對(duì)于組織的價(jià)值在于他能夠提供未來(lái)的用途和服務(wù),人對(duì)組織提供的服務(wù)量是由人的生產(chǎn)能力、調(diào)動(dòng)、晉級(jí)及作為該組織成員的可能性等因素決定的。這些服務(wù)量取決于該組織內(nèi)目前或未來(lái)所擔(dān)任的角色和實(shí)際擔(dān)任該角色的可能性,而這種可能性是隨機(jī)的,在這種過(guò)程中人所提供的服務(wù)是對(duì)組織的報(bào)償。

5.調(diào)整后的隨機(jī)報(bào)酬價(jià)值法。中國(guó)的劉仲文教授提出了調(diào)整后的隨機(jī)報(bào)酬價(jià)值法。他認(rèn)為根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論,一切生產(chǎn)過(guò)程都是由資本資源、自然資源、人力資源三種基本資源組成相互結(jié)合、相互作用的結(jié)果。所以在分析企業(yè)效益時(shí)應(yīng)考慮這三種資源的相互作用、以及人力資源在三種資源中所站的比重。

(三)人力資源群體價(jià)值的計(jì)量方法

1.非購(gòu)買(mǎi)商譽(yù)法。商譽(yù)代表企業(yè)高于社會(huì)平均水平的盈利能力。商譽(yù)來(lái)源于企業(yè)人力資源的超額效用。商譽(yù)是企業(yè)的超額盈利能力的反應(yīng)。商譽(yù)如果得以長(zhǎng)期保持則不僅與當(dāng)前的人力資源的超額效用有關(guān),也與以后各期人力資源的超額效用有關(guān),所以可以通過(guò)對(duì)企業(yè)商譽(yù)的計(jì)量來(lái)確定未來(lái)一定時(shí)期企業(yè)人力資源的超額盈利能力,并以此作為企業(yè)的人力資源價(jià)值。1969年赫曼森教授提出此種方法:他認(rèn)為,企業(yè)過(guò)去若干年的累計(jì)超過(guò)同行業(yè)平均收益的一部分或全部都可看作是人力資源的貢獻(xiàn),這部分超額利潤(rùn)應(yīng)通過(guò)資本化程序確認(rèn)為人力資源的價(jià)值。這種方法類(lèi)似于企業(yè)確認(rèn)非購(gòu)入商譽(yù)價(jià)值的方法,因此稱(chēng)為“非購(gòu)入商譽(yù)法”,該方法的計(jì)算步驟為:

第一,根據(jù)本行業(yè)一定時(shí)期全部非人力資源資產(chǎn)總額及同期行業(yè)凈收益總額,計(jì)算該行業(yè)投資報(bào)酬率。

第二,根據(jù)本企業(yè)同期全部非人力資源資產(chǎn)總額及本行業(yè)投資報(bào)酬率,計(jì)算本企業(yè)該期應(yīng)實(shí)現(xiàn)正常凈收益。

第三,根據(jù)本企業(yè)已實(shí)現(xiàn)凈收益,計(jì)算其與按照行業(yè)投資報(bào)酬率計(jì)算的本企業(yè)應(yīng)實(shí)現(xiàn)正常凈收益的差額,該差額反映企業(yè)的額外收益(可看作“非購(gòu)入商譽(yù)”)。

第四,以本企業(yè)的額外收益除以本行業(yè)投資報(bào)酬率,計(jì)算結(jié)果是該企業(yè)人力資源價(jià)值。

2.經(jīng)濟(jì)價(jià)值法。它是弗蘭姆霍爾茨等人于1968年提出的。該方法認(rèn)為人力資源價(jià)值在于其能夠提供未來(lái)的收益,因此將組織未來(lái)各期的收益折現(xiàn),然后按照人力資源投資占全部投資比例,將組織未來(lái)收益中人力資源投資獲得的收益部分作為人力資源的價(jià)值。其計(jì)算公式為

vn=(Rt/)*H

二、人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)知識(shí)密集型企業(yè)的適用性

鑒于人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)已形成比較完善的理論體系,價(jià)值計(jì)量模型雖操作性上有欠,但可輔助于非貨幣計(jì)量手段,從管理會(huì)計(jì)的角度進(jìn)行人力資源的核算和分析。

其一,人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)日趨完善的理論研究為在企業(yè)中的實(shí)際應(yīng)用奠定了堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。

我國(guó)知識(shí)密集型企業(yè)的特點(diǎn)各異,在不同的知識(shí)密集型企業(yè)中可采用不同的量化方法。人力資產(chǎn)區(qū)別于其他資產(chǎn)的一個(gè)顯著特征是,人力資產(chǎn)在使用過(guò)程中不僅創(chuàng)造價(jià)值,而且自身也發(fā)生價(jià)值增值。例如人力資源的價(jià)值評(píng)估在高科技企業(yè)可分兩步進(jìn)行評(píng)估。未參加工作前和參加工作后兩種情況進(jìn)行。

以大學(xué)畢業(yè)生為例。

一個(gè)大學(xué)畢業(yè)生在沒(méi)有參加工作之前,他的人力資源價(jià)值構(gòu)成主要包括:家庭投入+學(xué)生個(gè)人投入+國(guó)家投入+社會(huì)投入+大學(xué)讀書(shū)時(shí)期而放棄收入的機(jī)會(huì)成本。再以一定的折現(xiàn)率折成現(xiàn)值。

參加工作以后,應(yīng)包含企業(yè)人力資產(chǎn)明細(xì)賬上對(duì)應(yīng)的價(jià)值和人力資源每年新創(chuàng)造的價(jià)值中屬于人力資產(chǎn)分?jǐn)偟牟糠?。人力資源價(jià)值C=C0+△C=C0+△C1+△C2+△C3+……+△Cn

C0 可直接從人力資源明細(xì)賬上的數(shù)據(jù)取得。

資產(chǎn)利潤(rùn)率=凈利潤(rùn)/總資產(chǎn)=凈利潤(rùn)/(人力資產(chǎn)+物質(zhì)資產(chǎn))

人力資產(chǎn)創(chuàng)造的利潤(rùn)=人力資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比重*資產(chǎn)利潤(rùn)率

新創(chuàng)造的利潤(rùn)P0 =人力資產(chǎn)創(chuàng)造的利潤(rùn)/總?cè)珨?shù)

各年第i級(jí)次人員新創(chuàng)造的價(jià)值

△C=K1*P0

再以一定的折現(xiàn)率折現(xiàn)n年后人力資源價(jià)值。

其二,2007年次貸危機(jī)的爆發(fā),世界經(jīng)濟(jì)整體布局發(fā)生了較大調(diào)整。我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展總量已步入世界前列,高科技、航天技術(shù)等正以前所未有的速度向前發(fā)展。國(guó)家對(duì)高科技產(chǎn)業(yè)的支持和扶持力度不斷加大,各種優(yōu)惠政策使得人力資本密集型行業(yè)不斷擴(kuò)大,種種有利條件均為人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用提供了良好的鋪墊。去年1月1日起,我國(guó)開(kāi)始正式實(shí)施新的企業(yè)所得稅法。這部法律規(guī)定,企業(yè)所得稅的稅率為25%。為鼓勵(lì)高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展,這部法律同時(shí)規(guī)定,如果屬于“國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)”,則減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。

高新技術(shù)企業(yè)除了享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策以外,還可以享受研發(fā)費(fèi)用150%稅前抵扣、人才引進(jìn)落戶、用地契稅優(yōu)惠等國(guó)家和地方政策。同時(shí),按照現(xiàn)有的評(píng)價(jià)體系,高新技術(shù)企業(yè)參加國(guó)家一些大型招投標(biāo)項(xiàng)目、火炬計(jì)劃等,在評(píng)審過(guò)程中還會(huì)獲得加分優(yōu)勢(shì)。

其三,人力資源會(huì)計(jì)最基本的假設(shè)是人力資本可以用貨幣計(jì)量,因此完善的專(zhuān)業(yè)化人才市場(chǎng)是人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)用的市場(chǎng)基礎(chǔ)。只有人力資本作為商品自由交換,人才自由流動(dòng),企業(yè)才可自由、方便地獲取所需人力資本,從而形成合理的人力資本價(jià)格體系。我國(guó)目前人力資源市場(chǎng)發(fā)展已基本成型,形成全國(guó)統(tǒng)一的人力資源開(kāi)發(fā)網(wǎng)絡(luò),整個(gè)人才市場(chǎng)正在朝著戰(zhàn)略性、系統(tǒng)化的方向發(fā)展。網(wǎng)上招聘系統(tǒng)、遠(yuǎn)程網(wǎng)絡(luò)培訓(xùn)系統(tǒng)、人力資源管理信息系統(tǒng)、人事政策自助服務(wù)系統(tǒng)等不斷地建立與完善,使人力資源管理的效率得到不斷提高,為人力資源管理者將更多的精力集中到對(duì)企業(yè)價(jià)值貢獻(xiàn)更大的管理活動(dòng)中創(chuàng)造了條件。

其四,2007年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái),與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本接軌,以公允價(jià)值為傾向的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)更有利于人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的計(jì)量。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)范圍的擴(kuò)大,歷史成本模式已無(wú)法客觀、公允地反映出被計(jì)量對(duì)象的價(jià)值。以價(jià)值為基礎(chǔ)的公允價(jià)值會(huì)計(jì)更符合邏輯性;它能給投資者和使用者更有意義的信息。人力資源會(huì)計(jì)采用公允價(jià)值計(jì)量能比歷史成本法獲得更具相關(guān)性,更有助于信息使用者決策的信息。隨著經(jīng)濟(jì)全球化市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈,風(fēng)險(xiǎn)和不確定性的加大,無(wú)形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)、衍生金融工具等資產(chǎn)的出現(xiàn),必然會(huì)為公允價(jià)值尤其是現(xiàn)值的運(yùn)用,提供更加廣泛的空間。

其五,人力資源管理領(lǐng)域的全球化,有利于中國(guó)人力資源市場(chǎng)的發(fā)展。且人力資源的社會(huì)保障法律環(huán)境也在不斷完善,這也為人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的使用提供了良好的保證。

全球經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化使人才市場(chǎng)的聯(lián)系越來(lái)越緊密,大型企業(yè)的強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合成為了世界經(jīng)濟(jì)的主宰性力量,同時(shí)也使戰(zhàn)略聯(lián)盟、虛擬型組織成為新的重要組織形式。中國(guó)的人力資源管理也從封閉走向開(kāi)放,國(guó)際人力資源管理的全新理念成為人力資源管理的新領(lǐng)域。從而也帶動(dòng)我國(guó)人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)在知識(shí)密集型企業(yè)的試點(diǎn)應(yīng)用。

我國(guó)人力資源和社會(huì)保障體系不斷規(guī)范化,形成以勞動(dòng)法為基礎(chǔ)、以就業(yè)促進(jìn)法為主干、以殘疾人就業(yè)條例和失業(yè)保險(xiǎn)條例等法律法規(guī)為配套的促進(jìn)就業(yè)法律體系,切實(shí)保障了勞動(dòng)者就業(yè)的基本權(quán)益;初步形成以勞動(dòng)法、職業(yè)教育法、民辦教育促進(jìn)法、就業(yè)促進(jìn)法為基本法律,由工人考核條例、企業(yè)職工培訓(xùn)規(guī)定、職業(yè)技能鑒定規(guī)定、招用技術(shù)工種從業(yè)人員規(guī)定等有關(guān)法規(guī)、規(guī)章相配套的職業(yè)能力建設(shè)法規(guī)政策體系框架,為人力資源會(huì)計(jì)的實(shí)施提供了法律上的保障。

其六,ERP系統(tǒng)在企業(yè)中的普遍應(yīng)用,也為人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)提供了多視角的數(shù)字并為其奠定了較好的計(jì)量基礎(chǔ)。其采用了計(jì)算機(jī)最新的主流技術(shù)和體系結(jié)構(gòu):B/S、INTERNET體系結(jié)構(gòu),WINDOWS界面。在能通信的地方都可以方便地接入到系統(tǒng)中來(lái)。從而,便于人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)在知識(shí)密集型企業(yè)的應(yīng)用。

其七,我國(guó)企業(yè)人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)推廣展望。我國(guó)人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)試點(diǎn)工作的開(kāi)展選擇了深圳華為公司,與其內(nèi)部環(huán)境密不可分。華為在全球設(shè)立了包括印度、美國(guó)、瑞典、俄羅斯以及中國(guó)的北京、上海、南京等多個(gè)研究所,35000名員工中的48%從事研發(fā)工作,截至2005年年底已累計(jì)申請(qǐng)專(zhuān)利超過(guò)11000件,已連續(xù)數(shù)年成為中國(guó)申請(qǐng)專(zhuān)利最多的單位。碩士、博士數(shù)以千計(jì),是國(guó)內(nèi)人才最為豪華的高科技企業(yè)。企業(yè)中強(qiáng)調(diào)人力資本不斷增值的目標(biāo)優(yōu)先于財(cái)務(wù)資本增值的目標(biāo),華為建立了一個(gè)用來(lái)全面反映知識(shí)轉(zhuǎn)化為資本過(guò)程的管理信息系統(tǒng)。引入了人力資本會(huì)計(jì),在知識(shí)資本轉(zhuǎn)化為財(cái)務(wù)資本階段對(duì)購(gòu)股權(quán)和股本進(jìn)行核算。為了進(jìn)一步擴(kuò)大人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的適用性,我國(guó)還應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況在不同行業(yè)進(jìn)行人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的推廣工作,以便在不斷總結(jié)經(jīng)驗(yàn),不斷完善的基礎(chǔ)上,形成人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的普遍實(shí)用模式,再配合整體宏觀環(huán)境在企業(yè)中廣泛應(yīng)用,以達(dá)到理想的預(yù)期效果,為企業(yè)管理提供較高層次的信息產(chǎn)品。

作者簡(jiǎn)介:李莉(1963- ),女,吉林九臺(tái)人,南京人口管理干部學(xué)院副教授,研究方向:財(cái)務(wù)管理;陳文山,男,福建人,南京人口管理干部學(xué)院講師,研究方向:經(jīng)濟(jì)學(xué)。