馬 娟 王天明

[摘要]在積極而有效的籌劃方案下，中小企業(yè)通過稅收籌劃，相對大型企業(yè)而言，可以獲得更為直接的經(jīng)濟效益和間接的管理效益。因此，中小企業(yè)的稅收籌劃應以稅后收益最大化為目標，充分考慮稅收籌劃的顯性成本、風險成本、交易成本及機會成本，進行有效稅收籌劃。本文基于有效稅收籌劃框架，主要對中小企業(yè)稅收籌劃的成本及籌劃效益進行分析。

[關鍵詞]中小企業(yè)；稅收籌劃；效益；成本

[中圖分類號]F275.5[文獻標識碼]A[文章編號］1673-0194(2009)24-0048-03

隨著稅制改革的不斷進行，越來越多的企業(yè)開始關心自己稅負的高低。中小企業(yè)作為市場經(jīng)濟活動中不可缺少的組成部分，也紛紛興起稅收籌劃的浪潮。但不少企業(yè)對于如何在依法納稅的前提下，依法爭取和維護自身的合法利益知之不多，分不清違法偷稅和合法避稅的界限，忽視稅收籌劃的成本費用，片面追求稅負最小化，從而嚴重影響企業(yè)經(jīng)濟效益的實現(xiàn)。因此，正確界定稅收籌劃的內(nèi)涵，深入分析中小企業(yè)稅收籌劃的成本與效益，設法指導中小企業(yè)進行合理稅收籌劃，大力提高其稅收籌劃的經(jīng)濟效益十分必要。

一、稅收籌劃內(nèi)涵的界定

自1994年我國首部關于稅收籌劃的專著(即唐騰祥所著《稅收籌劃》)問世以來，不少學者基于不同的角度對稅收籌劃一詞做了不同的解釋，綜合來看，我國理論界對于稅收籌劃的認識或是稅收籌劃方案的設定多數(shù)是在稅負最小化的框架下進行的。雖然在此框架下進行稅收籌劃可以降低企業(yè)的稅負，但片面追求稅負最小化往往會引致企業(yè)對稅收籌劃實施成本的忽視，不能實現(xiàn)效益最大化的有效稅收籌劃目標。因此，稅收籌劃內(nèi)涵的界定應基于以“稅后收益最大化”為目標的有效稅收籌劃(Effective taxplanning)框架(斯科爾斯(Scholes)和沃爾夫森(Wlofson)1992年提出)。在該框架下，“稅收籌劃行為應是企業(yè)戰(zhàn)略行為的一部分，科學全面地進行稅收籌劃，不僅要看到顯性稅收，即名義上稅負的減少，更要看到隱性稅收。不僅要考慮到稅收方面的成本，還要考慮到非稅收方面的成本”。

因此，稅收籌劃的內(nèi)涵不僅包括在合法的前提下減少企業(yè)的稅負，還包括降低或避免稅收籌劃帶來的一系列成本和風險，忽視了這些成本，可能會導致成本大于收益，影響企業(yè)整體利益的實現(xiàn)。

二、中小企業(yè)稅收籌劃的效益分析

(一)降低經(jīng)營成本效益

在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)經(jīng)營的目的之一是追求稅后利潤最大化。在中小企業(yè)中，除了正常經(jīng)營性支出外，稅收支出是非經(jīng)營性支出中最大的一塊。在收入、成本、費用水平一定的情況下，企業(yè)的凈利潤與納稅金額互為消長。中小企業(yè)結合企業(yè)內(nèi)部的費用、成本等開展合理的稅收籌劃，必然能使經(jīng)營成本在合法的前提下降到最低，促使利潤的增加和企業(yè)經(jīng)濟目標的實現(xiàn)。同時，企業(yè)稅收籌劃是在稅法許可的前提下進行的，這樣企業(yè)就不會因為偷稅、騙稅而擔驚受怕或受到處罰。從而避免了因違法而導致的經(jīng)濟上的損失，減少了經(jīng)營成本。

(二)增加現(xiàn)金流量效益

稅收的無償性決定了企業(yè)稅款的支付是現(xiàn)金的凈流出，且沒有與之相配比的收入。中小企業(yè)通過對籌資、投資和經(jīng)營管理等活動進行稅收籌劃，充分利用稅收優(yōu)惠政策，調(diào)整企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營方式方法，取消那些沒有經(jīng)濟效益的生產(chǎn)環(huán)節(jié)和經(jīng)營行為，可以避免或減少企業(yè)現(xiàn)金的流出量，從而達到在現(xiàn)金流入量不變的情況下增加現(xiàn)金凈流量的目的。比如，企業(yè)可根據(jù)不同的情況實施有效的稅收籌劃，或?qū)⒍愂肇摀D(zhuǎn)嫁給別人，或考慮通過加強企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理、加大科技投入、改進生產(chǎn)技術、尋找生產(chǎn)規(guī)模的最佳轉(zhuǎn)折點等來提高自身經(jīng)濟效益，將稅收負擔自我消化。另外，中小企業(yè)在稅收籌劃時，還可利用會計核算政策的可選擇性，通過適當調(diào)整會計核算方法，將本期應納稅款遞延到以后期間繳納，這實際上相當于增加了企業(yè)當期的現(xiàn)金凈流量。

(三)糾正稅收差錯效益

由于中小企業(yè)對稅法等規(guī)定的了解帶有滯后性和不全面性，加上財務人員核算習慣的延續(xù)性，造成企業(yè)存在很多稅收問題，比如混淆增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票所要交納的稅額，或者同時交納增值稅和營業(yè)稅的企業(yè)在計算稅額時用錯稅率等，還可能發(fā)生稅款未按時交納。超出交納的時間范圍等，導致罰交滯納金、行政性罰款等，而稅收籌劃的過程正是為了發(fā)現(xiàn)這些問題，及時糾正，挽回損失，維護納稅人自身合法權益不受侵害。因此，稅收籌劃的這一效益可以幫助中小企業(yè)解決許多不必要的稅收麻煩，增強中小企業(yè)的管理效益。

(四)提高財務管理效益

當前大多中小企業(yè)所有權與經(jīng)營權高度統(tǒng)一，財務人員家族化，財務控制薄弱，外加通常不被要求對外公開財務信息，故很難真正建立起現(xiàn)代企業(yè)財務管理制度，財務管理及會計核算問題突出。而稅收籌劃這一理財活動的嚴密性及系統(tǒng)性，要求中小企業(yè)不僅要精通稅法，還要了解相關法律與中介知識，具備高素質(zhì)的人員，具有健全的財務管理制度、完備的核算資料，財務賬證齊全、規(guī)范、準確，能夠守法經(jīng)營、依法納稅，有良好的商業(yè)信譽和外部形象?？梢哉f，健全的財務管理制度、規(guī)范的財務核算體系和完整的財務會計核算資料，可以為中小企業(yè)進行稅收籌劃提供可靠保證和真實依據(jù)。而有效的稅收籌劃也可促使中小企業(yè)加強財務核算，健全財務管理制度，提高財務管理水平。

三、中小企業(yè)稅收籌劃的成本分析

由于中小企業(yè)的收入不高，稅收負擔也不輕，一些進行稅收籌劃的中小企業(yè)，往往是將稅負最小化放在首位，為了減少納稅金額而籌劃稅務。雖然在短時期內(nèi)有一定的效果，但往往忽視了稅收籌劃中產(chǎn)生的時間、貨幣、交易以及賬務上違法操作而帶來的行政性處罰等風險和成本，這些成本一旦計人收入，可能產(chǎn)生成本高于少交的稅額的現(xiàn)象，影響企業(yè)的經(jīng)濟效益。

(一)顯性成本

顯性成本是指企業(yè)因進行稅收籌劃而花費的一切可加以計量的時間、精力及財力，主要包括時間成本和貨幣成本。所謂時間成本是指企業(yè)為稅收籌劃而預先做好相關資料和數(shù)據(jù)的準備、收集與整理工作所花費的時間。有效稅收籌劃是在充分了解和把握企業(yè)經(jīng)營全貌及相關稅務政策的基礎上進行的，因此，準備、收集和整理的相關資料數(shù)據(jù)至少應包括：與中小企業(yè)有關的稅收政策和法規(guī)、會計制度的相關規(guī)定以及企業(yè)一定期間的經(jīng)營資料與財務數(shù)據(jù)等。貨幣成本則是指企業(yè)設計和實施稅收籌劃而花費的所有能以貨幣加以計量的費用及支出。具體包括稅收籌劃方案的設計成本和實施成本兩部分。由于當前我國中小企業(yè)普遍缺乏實施籌劃應具備的知識結構和專業(yè)技能，因此籌劃活動大多需求助于如律師事務所和會計師事務所等專業(yè)機構及其專業(yè)人員。在中小企業(yè)聘請稅務顧問或直接委托專業(yè)機構進行稅務籌劃的情況下，設計成本表現(xiàn)為對稅務顧問或?qū)I(yè)機構的報酬支付；在中小企業(yè)由自己的財務人員進行籌劃的情況下，設計成本則表現(xiàn)為對相關人

員的額外薪酬支付及相關培訓費用支出。實施成本則是籌劃方案在實施過程中所需額外支付的相關成本或費用。

(二)風險成本

由于企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的多變性、復雜性。且常常有不確定事件發(fā)生，稅收籌劃的風險無時不在，給企業(yè)帶來不確定的風險成本。風險成本主要包括因籌劃不到位而引致的稅收滯納金、罰款的繳納以及由此帶來的聲譽損失等?，F(xiàn)階段導致中小企業(yè)稅收籌劃的風險主要來源于4個方面：(1)稅收籌劃基礎不穩(wěn)導致的風險；(2)稅收政策變化導致的風險；(3)稅務行政執(zhí)法不規(guī)范導致的風險；(4)稅收籌劃目的不明確導致的風險。比如，利率變動就會給預期的籌劃目標帶來風險，或者，如果稅收籌劃過程中因為無法預料的原因而導致籌劃方案失敗。最初的資金投入就會成為企業(yè)無法彌補的損失，這一損失就成為企業(yè)稅收籌劃帶來的風險成本。另外，由于稅收規(guī)則對稅收籌劃的約束作用，納稅人的稅收籌劃一旦違反了稅收規(guī)則就可能受到懲罰，要承擔相應的違規(guī)責任，這也是風險成本的體現(xiàn)。也正是因為風險成本的存在，中小企業(yè)在籌劃中才要選擇更為縝密、細致的方案。當然也就需要花費更多的時間和支出。

(三)交易成本

根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)契約理論，企業(yè)是各項契約的聯(lián)合點，與包含所有人、債權人、員工、稅務當局、往來企業(yè)等在內(nèi)的契約方發(fā)生行為關系均會產(chǎn)生交易成本。中小企業(yè)一旦進行稅收籌劃，則籌劃之前對于企業(yè)內(nèi)部財務和經(jīng)營現(xiàn)狀的信息的搜集以及與籌劃人員在合法籌劃與經(jīng)濟效益統(tǒng)一性方面的溝通權衡等，都需花費一定的成本支出；而將籌劃方案于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營與財務管理中具體實施過程中，必然會涉及諸多需各契約方做出調(diào)整或配合的行為關系，諸如實施過程中生產(chǎn)或加工方式的改變而涉及的契約簽署、對籌劃方案執(zhí)行人的監(jiān)督與強制履行、因會計與納稅籌劃目標的不同所導致的會計政策與會計估計的變更、與主管稅務機關就偷漏稅界定進行有效溝通等，這些也都是需要成本支出的。綜合來看，中小企業(yè)稅收籌劃所發(fā)生的交易成本主要有：信息搜集成本、談判成本、締約成本、監(jiān)督成本、強制履約成本、組織協(xié)調(diào)成本、溝通成本以及可能發(fā)生的處理違約的成本等。

(四)機會成本

稅收籌劃是一個決策過程，一項稅收籌劃方案的設定，必然是基于企業(yè)稅后效益最大化標準進行的多種稅收方案優(yōu)化選擇的結果。而選定了一種方案，則必然需舍棄其他方案。當企業(yè)選定了一種方案時，機會成本就產(chǎn)生了。同時，稅收籌劃對企業(yè)經(jīng)營方式、銷售方式、財務管理方式的要求會限制企業(yè)在此類方式上的選擇，可能會對企業(yè)生產(chǎn)、銷售等方面產(chǎn)生影響。形成機會成本。如果方案很多，機會成本也就隨之增加。

三、結論

中小企業(yè)的稅收籌劃是企業(yè)一項重要的財務管理活動，不僅可以增加企業(yè)的經(jīng)濟效益，還能提高企業(yè)的財務管理水平，增強企業(yè)競爭力。有助于企業(yè)財務管理目標的實現(xiàn)。但是，對稅收籌劃成本的計量，尤其是對風險成本、交易成本和機會成本的計量是當前中小企業(yè)在稅收籌劃時的難點。在綜合考慮降低籌劃成本時，不可能將所有的成本都降到最低，只能滿足某些成本的最小化。因此。整體成本總額的最小化，應是中小企業(yè)稅收籌劃的主要目標。

中小企業(yè)進行稅務籌劃。應基于戰(zhàn)略高度，運用靈活的管理模式，將稅務籌劃貫穿于其生產(chǎn)經(jīng)營活動的始終。一項成功的稅收籌劃是多種稅收方案的優(yōu)化選擇。我們不能認為稅負最輕的方案就是最優(yōu)的稅收籌劃方案，一味追求稅收負擔的降低往往會導致企業(yè)總體利益的下降。因此在其實際籌劃過程中，也要遵循成本效益原則，總之，整體效益的最大化應作為中小企業(yè)稅收籌劃的最終方向。