孫鴻雁

[摘 要] 房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營業(yè)是目前熱點行業(yè)之一,在地方稅收收入中占有較大的比重。該行業(yè)具有投資金額大、經(jīng)營周期長、繳納稅種復(fù)雜、存在涉稅問題多的特點,因此,如何加強(qiáng)對房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營業(yè)的稅收管理,有效規(guī)范房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營的納稅行為,成為稅收管理的重點和難點之一。本文就房地產(chǎn)行業(yè)所得稅納稅評估的具體方法和策略進(jìn)行探討。

[關(guān)鍵詞] 房地產(chǎn)業(yè);所得稅;納稅評估

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2009 . 20 . 009

[中圖分類號]F230[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A[文章編號]1673-0194(2009)20-0021-03

一、房地產(chǎn)業(yè)所得稅納稅評估前的準(zhǔn)備工作

(一)全面收集房地產(chǎn)企業(yè)涉稅管理資料

1. 與國土資源部門、房產(chǎn)管理等部門聯(lián)系,查閱企業(yè)資質(zhì)證書、土地使用證書、拆遷補(bǔ)償協(xié)議、建設(shè)工程規(guī)劃許可證、建筑工程施工許可證、商品房預(yù)售許可證、建筑面積測繪報告、房地產(chǎn)銷售合同清單等有關(guān)資料,掌握房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)相關(guān)開發(fā)項目的開發(fā)土地面積、開發(fā)產(chǎn)品建筑面積、可售面積以及開發(fā)產(chǎn)品總數(shù)量等情況。

2. 與地稅部門進(jìn)行聯(lián)系與溝通,查詢房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的營業(yè)稅繳納情況,借以參考企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入。

3. 通過與電業(yè)部門的聯(lián)系與配合,核實開發(fā)小區(qū)入住業(yè)戶的電表用量明細(xì),從側(cè)面確定開發(fā)產(chǎn)品的數(shù)量等實際情況。

4.搜集土地部門出具的土地開發(fā)協(xié)議及補(bǔ)充協(xié)議,核實房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)拆遷費(fèi)和開發(fā)費(fèi)的列支依據(jù)。

5. 搜集規(guī)劃部門頒發(fā)的建設(shè)工程規(guī)劃驗收合格通知書和建委頒發(fā)的建設(shè)工程竣工驗收備案表,以確定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)成本的終止日。

6. 搜集房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)報房地產(chǎn)管理部門備案的竣工證明、《預(yù)售許可證》及首批《入住通知單》等。

7.認(rèn)真核查房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅申報表及附列資料、企業(yè)財務(wù)會計報表和其他申報資料是否完整、齊全,納稅申報表項目填寫是否符合相關(guān)稅法的規(guī)定,適用的稅率及各項數(shù)據(jù)計算是否準(zhǔn)確無誤,納稅申報主表、附表的項目、數(shù)據(jù)之間的邏輯關(guān)系是否正確等。

(二)精心準(zhǔn)備,有效利用評估約談

約談是納稅評估工作的重要環(huán)節(jié),它是納稅評估部門驗證審核分析結(jié)果,了解問題真相的重要渠道。因此評估約談的作用不可忽視,納稅評估人員必須在了解基本情況的基礎(chǔ)上,全面地掌握和運(yùn)用約談技巧,有的放矢地進(jìn)行約談舉證、疑點驗證,尋求突破口,破解存在的問題,從而提高評估效率,達(dá)到預(yù)期的評估效果。如稅務(wù)機(jī)關(guān)對某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行納稅評估時,發(fā)現(xiàn)其稅負(fù)偏低,企業(yè)的解釋是開發(fā)經(jīng)濟(jì)適用住房的利潤率不高于3%。在約談過程中,企業(yè)在介紹基本情況時提到了一部分租金收入,評估人員以此為突破口,根據(jù)企業(yè)提供的開發(fā)小區(qū)的平面布置圖,圍繞企業(yè)是否存在將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)投資的情況進(jìn)行調(diào)查。通過實地查看發(fā)現(xiàn)小區(qū)帶有商業(yè)網(wǎng)點,部分住宅也被作為網(wǎng)點經(jīng)營,另外通過對經(jīng)營戶的詢問,確定其房屋為租賃而非銷售。因此初步認(rèn)定,企業(yè)存在將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為投資性經(jīng)營的行為,從而與企業(yè)進(jìn)行二次約談。通過二次約談和對企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表、租金收入憑據(jù)等資料的審查,發(fā)現(xiàn)企業(yè)固定資產(chǎn)增長幅度過大,且均為房屋建筑物,并確實存在企業(yè)在網(wǎng)點銷售狀況不佳的情況下將其陸續(xù)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)管理的情況,因此應(yīng)作視同銷售處理。最終企業(yè)接受了稅務(wù)機(jī)關(guān)的調(diào)查結(jié)果,補(bǔ)繳了企業(yè)所得稅。

二、房地產(chǎn)業(yè)所得稅納稅評估綜合評估分析方法的應(yīng)用

(一)對比測算法

根據(jù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)項目所處地理位置、開發(fā)規(guī)模以及市場銷售情況,通過對比測算出不同開發(fā)項目的銷售價格、毛利率和所得稅稅負(fù)最低標(biāo)準(zhǔn),分析企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品的售價、毛利率和稅負(fù)是否與開發(fā)項目的地段、市場銷售等情況相適應(yīng),是否與同行業(yè)平均毛利率、平均稅負(fù)差距過大。低于標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)有可能存在少計銷售面積、銷售數(shù)量、故意壓低銷售價格以及成本費(fèi)用核算不真實等情況,評估人員可以對此進(jìn)行納稅評估分析。

(二)標(biāo)準(zhǔn)值分析法

評估人員應(yīng)充分利用綜合征管軟件、日常征管工作中掌握的以及廣泛搜集的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)相關(guān)信息和相關(guān)數(shù)據(jù),如開發(fā)產(chǎn)品的面積、數(shù)量、開發(fā)成本、預(yù)售面積、預(yù)售數(shù)量、預(yù)售收入以及繳納的營業(yè)稅、所得稅等具體內(nèi)容,并參照本地區(qū)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有關(guān)成本費(fèi)用的通常標(biāo)準(zhǔn),對比分析企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品成本及各個成本項目實際發(fā)生額,判斷企業(yè)有無虛增房地產(chǎn)開發(fā)成本問題。特別要重點評估建筑安裝工程費(fèi)用是否在常規(guī)的幅度范圍內(nèi),尤其關(guān)注與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的建筑安裝企業(yè),超過范圍就有可能存在故意抬高該項費(fèi)用的問題,必要時也可聘請建筑預(yù)算師進(jìn)行估算。

(三)倒算法

評估人員可以通過已掌握的企業(yè)上繳的營業(yè)稅、銀行按揭的保證金賬戶存款余額以及“管理費(fèi)用”科目中列支的繳納給房產(chǎn)管理部門的確權(quán)費(fèi)(一般為3元/平方米)等數(shù)據(jù),倒算企業(yè)申報的銷售或預(yù)售面積、銷售收入,判斷其收入核算是否準(zhǔn)確,是否存在涉稅問題。

(四)會計科目邏輯關(guān)系審查法

針對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營特點,評估人員通過審核企業(yè)財務(wù)會計報表的重點會計科目的邏輯關(guān)系,觀察企業(yè)收入、成本費(fèi)用及稅金是否存在異常。如通過審核企業(yè)財務(wù)報表中“銀行存款”、“其他應(yīng)付款”等科目的變化,可以發(fā)現(xiàn)有無預(yù)售收入不及時結(jié)轉(zhuǎn)為利潤的情況;通過審核“利潤分配”、“資本公積”等科目的變化,可以發(fā)現(xiàn)有無未將收入并入利潤繳納企業(yè)所得稅的問題;通過審核企業(yè)期間費(fèi)用相關(guān)科目的變化,可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)有無將期間費(fèi)用與開發(fā)成本相混淆的問題等。

(五)開發(fā)項目實地調(diào)查法

評估人員應(yīng)深入到開發(fā)項目現(xiàn)場和售樓處,具體詢問、了解開發(fā)產(chǎn)品銷售或預(yù)售數(shù)量、價格等情況,并實地清點商品房及商品網(wǎng)點開發(fā)數(shù)量及銷售數(shù)量。

三、房地產(chǎn)業(yè)所得稅納稅評估單項評估分析方法的應(yīng)用

(一)收入項目的核查與分析

1. 審核房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是否按規(guī)定的結(jié)算方式確認(rèn)收入,分析和確定企業(yè)是否存在不按實際銷售價格開具發(fā)票,或是低于實際價格開票入賬,而將低于實際價格的房價款以代收費(fèi)用等名目開具自制收入不入賬的情況。

2. 分析企業(yè)是否存在將實際收取的售房款計入“預(yù)收賬款”,但不按稅法進(jìn)行納稅調(diào)賬的行為。評估人員可以到售樓現(xiàn)場了解樓盤的銷售狀況,結(jié)合售房合同、銷售方式、物業(yè)部門的入住檔案資料、房屋產(chǎn)權(quán)底冊,將企業(yè)的“銷售收入”和“預(yù)收賬款”明細(xì)賬進(jìn)行詳細(xì)對比,發(fā)現(xiàn)問題。

3. 房地產(chǎn)行業(yè)具有工期長、涉稅項目多、納稅時間難以確認(rèn)等特點,會計制度和稅法對房地產(chǎn)開發(fā)收入和成本的確認(rèn)存在差異,因此在評估過程中應(yīng)關(guān)注收入確認(rèn)時限,有無延期入賬的問題。一是預(yù)售房款私存不入賬的情況,評估人員應(yīng)核查售樓中心的售房收入,確定是否存在部分收入上繳財務(wù)入賬,部分收入沉淀在個人存折或售樓中心的情況;二是委托銷售的收入確認(rèn),重點是確定委托銷售已銷開發(fā)產(chǎn)品的清單是否與銷售賬收入一致。

4. 審查和確定企業(yè)是否存在視同銷售行為不按規(guī)定申報納稅,將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)或?qū)ν馔顿Y,分配給股東或投資人,用于捐贈、贊助等行為,不按規(guī)定確認(rèn)收入或利潤的實現(xiàn)。

5. 審查企業(yè)是否將轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)收入、出租開發(fā)產(chǎn)品收入等通過資金不入賬或長期掛往來賬的方式隱瞞。

6. 評估大額應(yīng)付款的真實性,分析是否存在隱匿收入的問題。如某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將商品房銷售給某企業(yè),雙方又簽訂了一份虛假的鋼材購銷合同,從而偷逃稅款。

7. 審查企業(yè)以商品房抵頂工程施工欠款、土地征用費(fèi)等是否及時作銷售處理,有無將“應(yīng)付賬款”與“開發(fā)成本”科目對沖,另外可通過盤點并結(jié)合會計資料、銷售資料等作進(jìn)一步分析。

(二)成本費(fèi)用項目的核查與分析

1. 將國有土地使用證與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)列支在成本費(fèi)用中的土地使用費(fèi)進(jìn)行對比,確定二者是否一致。

2. 將建筑施工許可證與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)列支在成本費(fèi)用中的建筑施工成本對比,確定二者是否一致。

3.評估分析是否準(zhǔn)確合理地劃分期間費(fèi)用、開發(fā)成本、建造成本和銷售成本的界限,主要包括:

(1)當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本,是否按當(dāng)期已實現(xiàn)銷售的可售面積和可售面積單位工程成本確認(rèn)。

(2)開發(fā)企業(yè)發(fā)生的應(yīng)計入開發(fā)產(chǎn)品成本中的費(fèi)用,包括前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、土地征用及拆遷費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用等,是否根據(jù)實際發(fā)生額按規(guī)定在完工前后、已銷和未銷開發(fā)產(chǎn)品間進(jìn)行分配。

(3)土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、公共設(shè)施配套費(fèi)是否按成本對象進(jìn)行歸集,是否將成本對象完工后實際發(fā)生的費(fèi)用全部計入當(dāng)期銷售成本。

4.審查企業(yè)是否將多個開發(fā)項目開發(fā)成本混在一起,通過調(diào)劑單個項目的成本來調(diào)節(jié)項目利潤和年度利潤的實現(xiàn),少繳或滯后繳納企業(yè)所得稅。

5. 審查企業(yè)是否以收據(jù)、白條等不規(guī)范單據(jù)列支開發(fā)成本、費(fèi)用,以此少繳稅款。

6. 分析是否將為內(nèi)部職工集資建房的差價損失或應(yīng)由職工自行負(fù)擔(dān)的裝修費(fèi)、室內(nèi)配套工程等職工福利性支出混入開發(fā)成本,擠占經(jīng)營成本。

7. 評估分析工資薪金支出、“三項費(fèi)用”、廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、利息、固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷等是否超過規(guī)定的比例或數(shù)額扣除。

(三)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間往來項目的核查

評估人員重點審核關(guān)聯(lián)企業(yè)之間是否按照獨立企業(yè)之間收取或支付價款、費(fèi)用,是否有將利潤轉(zhuǎn)移到可以享受減免稅優(yōu)惠政策甚至核定征收的關(guān)聯(lián)企業(yè)方。

(四)審核審批項目的核查

審核企業(yè)是否按照稅法規(guī)定履行了必要的審核審批手續(xù)。

另外,在房地產(chǎn)行業(yè)所得稅具體評估過程中,必須緊密結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)的特點,分析房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營情況與申報納稅情況的關(guān)聯(lián)關(guān)系,針對納稅人的不同情況靈括運(yùn)用各種評估手段和方法,判斷納稅人申報納稅的真實性。