摘要：由于生產(chǎn)環(huán)境的巨大改變使得傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)核算方法受到了挑戰(zhàn)，文章回顧了我國在成本會(huì)計(jì)這方面的歷史狀況，詳細(xì)描述了現(xiàn)代成本管理的理念和方法及它們之間的內(nèi)在聯(lián)系。提出了對(duì)我國成本核算改革的思考。
　　關(guān)鍵詞：成本；成本核算；戰(zhàn)略思考
　　
　　在政治經(jīng)濟(jì)學(xué)中。成本是指商品價(jià)值中已經(jīng)耗費(fèi)的需要在產(chǎn)品銷售收入中獲得補(bǔ)償?shù)哪遣糠謨r(jià)值。根據(jù)馬克思的經(jīng)濟(jì)理論，商品價(jià)值(W)=物化勞動(dòng)價(jià)值(c)+或勞動(dòng)價(jià)值(v)+剩余價(jià)值(M)，產(chǎn)品成本=c+v，其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容包含三個(gè)方面：首先，是產(chǎn)品生產(chǎn)過程中消耗的勞動(dòng)對(duì)象的轉(zhuǎn)移價(jià)值，如材料耗費(fèi)等；其次，是產(chǎn)品生產(chǎn)過程中勞動(dòng)資料磨損轉(zhuǎn)移的價(jià)值，如設(shè)備折舊等；最后是勞動(dòng)者的社會(huì)必要?jiǎng)趧?dòng)轉(zhuǎn)移的價(jià)值。這三個(gè)方面構(gòu)成了產(chǎn)品理論成本的內(nèi)容。但是，現(xiàn)代企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，要求企業(yè)的成本核算日趨精細(xì)，能夠直接協(xié)助企業(yè)管理。因此，要求企業(yè)成本核算以更合理的核算方法來應(yīng)對(duì)成本的多樣化、復(fù)雜化和核算環(huán)境的巨大變遷。
　　
　　一、傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)受到了前所未有的挑戰(zhàn)
　　
　　在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，第一、二產(chǎn)業(yè)的重要性逐漸下降，而第三產(chǎn)業(yè)的比重大幅上漲，這以銀行業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)等產(chǎn)業(yè)的興起為表現(xiàn)。相對(duì)于傳統(tǒng)制造業(yè)來說，第三產(chǎn)業(yè)的最終產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)不明顯。數(shù)據(jù)顯示：直接人工成本占總成本的比例在20世紀(jì)70年代是40％，而到世紀(jì)末占10％。在一些高科技企業(yè)中，這一比例已降到5％以下。這使得成本管理人員必須深入的解析產(chǎn)品成本產(chǎn)生的原因，科學(xué)地制定管理方案。
　　
　　二、我國對(duì)成本核算改革的回顧
　　
　　自改革開放以來，我國在這方面的改革取得豐碩成果，主要體現(xiàn)在以下幾方面。
　　
　　(一)在觀念上發(fā)生了很大變化
　　人們認(rèn)識(shí)到，進(jìn)行改革應(yīng)當(dāng)認(rèn)真學(xué)習(xí)借鑒發(fā)達(dá)國家科學(xué)有效的管理方法和先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)要結(jié)合國情加以吸收和深化。
　　
　　(二)成本控制滲透到的各個(gè)環(huán)節(jié)
　　一些企業(yè)推行了成本、價(jià)值工程和產(chǎn)品成本的高低主要取決于產(chǎn)品設(shè)計(jì)是否合理。設(shè)計(jì)不合理、質(zhì)量過剩會(huì)造成先天性浪費(fèi)和損失。開展了成本目標(biāo)管理后，保證不僅在技術(shù)上是先進(jìn)的，而且在經(jīng)濟(jì)上也是合理的。我國一些企業(yè)把價(jià)值工程作為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的手段，從而使成本目標(biāo)管理不斷向廣度和深度發(fā)展，為降低成本，提高經(jīng)濟(jì)效益開辟了新的途徑。
　　
　　(三)充分發(fā)揮成本核算的作用
　　區(qū)分變動(dòng)成本與固定成本，使成本核算更好地滿足成本預(yù)測(cè)和成本決策的要求。從具體改革內(nèi)容上來看，一些企業(yè)對(duì)傳統(tǒng)成本核算作了以下幾方面的改革：一是推行標(biāo)準(zhǔn)成本制度：二是推行變動(dòng)成本法；三是創(chuàng)造了逐步結(jié)轉(zhuǎn)與平行結(jié)轉(zhuǎn)相結(jié)合的分步法。
　　
　　(四)成本管理劃小核算單位，推行了責(zé)任成本制度
　　責(zé)任成本制度是在企業(yè)內(nèi)部，通過劃分成本責(zé)任單位，編制責(zé)任預(yù)算，組織責(zé)任核算，實(shí)施責(zé)任目標(biāo)成本控制，提供業(yè)績(jī)報(bào)告，對(duì)企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任單位的可控成本進(jìn)行核算、控制、監(jiān)督與考核的一種內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度。
　　
　　三、現(xiàn)代成本管理理念
　　
　　(一)零存貨與及時(shí)生產(chǎn)
　　由于存貨管理是價(jià)值不增值作業(yè)，所以目前許多企業(yè)追求零存貨，但是，零存貨給企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)帶來很大風(fēng)險(xiǎn)，一旦供貨商違約延時(shí)供貨或所供材料有質(zhì)量問題，這將給企業(yè)帶來巨大損失。與此相關(guān)的就是及時(shí)生產(chǎn)方法，企業(yè)只有在接到訂單時(shí)，才準(zhǔn)時(shí)生產(chǎn)，并且生產(chǎn)線上的各種生產(chǎn)部件都在下一個(gè)生產(chǎn)步驟需要時(shí)生產(chǎn)。
　　
　　(二)作業(yè)成本法
　　作業(yè)成本法是以作業(yè)為管理基礎(chǔ)，通過對(duì)作業(yè)成本動(dòng)因的分析來計(jì)算產(chǎn)品生產(chǎn)成本，并為企業(yè)作業(yè)管理提供更相關(guān)、更準(zhǔn)確的成本信息的一種成本核算方法。因此，企業(yè)的生產(chǎn)過程就是作業(yè)消耗資源和產(chǎn)品消耗作業(yè)的過程，同時(shí)又是價(jià)值形成的過程。這一方法要求準(zhǔn)確確定成本動(dòng)因。
　　
　　
　　(三)全面質(zhì)量管理
　　該方法的核心是產(chǎn)品要全面滿足顧客的需求。目前西方制造業(yè)的一大管理理念就是“質(zhì)量是免費(fèi)的”，內(nèi)涵就是“為顧客提供質(zhì)量零缺陷的產(chǎn)品是企業(yè)的義務(wù)”。全面質(zhì)量管理的起點(diǎn)是應(yīng)顧客的需求而設(shè)計(jì)產(chǎn)品，其終點(diǎn)是保證這種產(chǎn)品令顧客滿意。
　　
　　(四)持續(xù)提高理論
　　該理論的關(guān)鍵是尋找基準(zhǔn)點(diǎn)，所謂基準(zhǔn)點(diǎn)就是本企業(yè)或外企業(yè)生產(chǎn)某種產(chǎn)品的成本最低點(diǎn)?；鶞?zhǔn)點(diǎn)并非固定不變，它是逐步降低、永無止境的。
　　
　　(五)約束理論
　　該理論指出，每個(gè)企業(yè)至少應(yīng)有一個(gè)“瓶頸”來約束企業(yè)生產(chǎn)。企業(yè)只需找到生產(chǎn)能力最弱的工序(瓶頸)，并想辦法來解決該瓶頸，就能最終提高企業(yè)的生產(chǎn)能力，從而降低產(chǎn)品生產(chǎn)成本，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。
　　
　　(六)戰(zhàn)略管理
　　所謂戰(zhàn)略管理就是指著眼于對(duì)企業(yè)發(fā)展有長期性、根本性影響的問題進(jìn)行決策和制定政策，以便在市場(chǎng)中取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，確保有效完成公司目標(biāo)。而戰(zhàn)略成本管理一般包括價(jià)值鏈分析、市場(chǎng)定位和成本動(dòng)因三個(gè)方面。在產(chǎn)品價(jià)值形成過程中，企業(yè)必須嚴(yán)格區(qū)分價(jià)值增值作業(yè)與價(jià)值不增值作業(yè)，應(yīng)盡量減少價(jià)值不增值作業(yè)，從而減少企業(yè)生產(chǎn)成本。
　　
　　四、現(xiàn)代成本管理理念與方法的內(nèi)在聯(lián)系
　　
　　上述各種現(xiàn)代成本管理的方法其本質(zhì)核心是以最低成本提供令顧客滿意的產(chǎn)品，并且這種體系是動(dòng)態(tài)的，即企業(yè)要永遠(yuǎn)追求最低成本來滿足顧客不斷變化的需求。這些方法在本質(zhì)上是統(tǒng)一的。其內(nèi)在聯(lián)系可以用圖1表示：
　　
　　五、對(duì)我國成本控制的戰(zhàn)略思考
　　
　　(一)宏觀必須為微觀創(chuàng)造條件
　　目前宏觀管理調(diào)控不力，盲目建設(shè)、重復(fù)建設(shè)。所以，國家進(jìn)行產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整、資源配置、生產(chǎn)力布局和經(jīng)濟(jì)杠桿運(yùn)用時(shí)，首先考慮成本最優(yōu)化；其次，要按合理補(bǔ)償?shù)脑瓌t，制定成本開支范圍：再次，國家應(yīng)健全法制。實(shí)施企業(yè)破產(chǎn)制度，不能將瀕臨破產(chǎn)企業(yè)以行政命令合并到效益好的企業(yè)。以避免拖垮好企業(yè)，從而保障資源的有效配置；最后，國家應(yīng)從企業(yè)利益出發(fā)，為企業(yè)創(chuàng)造條件，根據(jù)成本效益原則，通過市場(chǎng)組建集團(tuán)公司，使之逐步符合規(guī)模經(jīng)濟(jì)的要求。
　　
　　(二)微觀深化改革的重點(diǎn)
　　1、要體現(xiàn)以人為本?，F(xiàn)代成本管理中，人是具有主觀能動(dòng)性的。企業(yè)應(yīng)設(shè)計(jì)適當(dāng)?shù)募?lì)制度，使員工自愿、積極和主動(dòng)地參與到成本管理中來。
　　2、要樹立全面性的意識(shí)。成本管理活動(dòng)是復(fù)雜的系統(tǒng)工程，在進(jìn)行成本管理系統(tǒng)設(shè)計(jì)時(shí)，一定要注意全面性，全員參加，不能采取武斷的下達(dá)命令式。
　　3、要有持久性。進(jìn)行現(xiàn)代成本管理是一種長期的不斷改造、不斷完善的過程。成本管理不能只追求短期利潤，而要以企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展為最終目的。
　　4、進(jìn)一步改革、完善成本分析。成本分析是成本管理的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，但從歷史上看，我國多數(shù)企業(yè)的成本分析都是薄弱環(huán)節(jié)，這主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：(1)成本分析局限事后的定期分析，沒有開展日常分析和預(yù)測(cè)分析；(2)成本分析局限于產(chǎn)品成本分析；(3)成本分析局限于生產(chǎn)成本分析；(4)成本分析在一些企業(yè)僅限于經(jīng)濟(jì)分析；(5)成本分析僅限于成本計(jì)劃執(zhí)行情況的分析。所以，傳統(tǒng)成本分析也要進(jìn)一步改革：在分析內(nèi)容上，深入到技術(shù)領(lǐng)域，開展技術(shù)經(jīng)濟(jì)分析；在分析作用上，把分析重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到開展成本效益分析，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益最優(yōu)化；在分析時(shí)間上，把分析由事后分析為主發(fā)展為事前分析為主；在分析方法上，繼承傳統(tǒng)優(yōu)點(diǎn)，向電算化方向發(fā)