本文是筆者在《管理學(xué)家》主辦的變革時期管理思想分享暨“名家講壇”北京首場全國公益性巡講會上的演講內(nèi)容
　　【摘要】本文擬從提升企業(yè)管理效率的視角探討財會觀念變革的若干問題。
　　
　　在多年的管理實踐和理論研究的過程中，筆者深深地感悟到在很多管理現(xiàn)象的背后，是觀念在支配管理者的行為。企業(yè)財務(wù)質(zhì)量在某種程度上能夠深刻反映企業(yè)的管理效率，因而企業(yè)管理者的財務(wù)觀念對企業(yè)管理者決策的行為具有導(dǎo)向作用。科學(xué)的財務(wù)觀念有助于提升企業(yè)管理效率。因此，在會計和財務(wù)管理教學(xué)中，筆者一直倡導(dǎo)會計必須與企業(yè)其他管理活動之間相互融合才能真正發(fā)揮作用。
　　
　　一、財會人員的素質(zhì)觀
　　
　　目前從企業(yè)會計工作的組織情況來看，在每一個單位、每一個組織中，都有財會人員。我們把財和會綜合到一起，就是財務(wù)管理和會計兩類人員。財會人員在企業(yè)組織里面有時候不知道干什么，不知道自己的工作應(yīng)該怎樣開展。筆者認(rèn)為，最根本的就是觀念的問題。這涉及到，我們怎樣看待一個人，一個角色，在一個組織里到底怎么樣為其定位。
　　（一）在一個組織里，會有各類財務(wù)管理和會計的行為。但我們看到更多的是這種行為往往站在自身的崗位立場，即我是做什么的？我是做會計的，做會計是干什么呢？更多的情況下，可能是要把財務(wù)信息通過報表的形式展示出來，這就是我們的會計工作。在這個過程中，自己做什么呢？自己做會計工作，而不是強(qiáng)調(diào)在一個系統(tǒng)里面做會計工作。也就是說，他服務(wù)的目標(biāo)導(dǎo)向在什么地方，可能并不清楚。因此我們經(jīng)常會看到這樣一種現(xiàn)象，會計人員描述出來的信息對管理者的作用在哪里，會計人員不是特別關(guān)心，關(guān)心的是他自己做什么，做了以后的用途就不關(guān)心了，導(dǎo)致大量的財務(wù)信息和會計信息在管理者面前沒有用。一個很明確的問題就出現(xiàn)了，大量的財務(wù)信息或者會計信息沒有用，維持這樣一個龐大的會計機(jī)構(gòu)做什么？所以，必須強(qiáng)調(diào)一種定位，這種定位應(yīng)該在崗位定位上。不是站在自身崗位的立場看財會，而是應(yīng)該站在一個整體的立場，在一個組織系統(tǒng)里面，思考財會應(yīng)該發(fā)揮什么樣的作用。
　?。ǘ┻@種定位的局限性在某種程度上可能是源于會計的教育模式。但在財會人員的培養(yǎng)過程中所出現(xiàn)的問題，往往是教育機(jī)構(gòu)的問題，而不是企業(yè)的問題。目前財會人員主要來自兩類培養(yǎng)渠道，一是管理學(xué)院或者是商學(xué)院的會計教育體系；二是獨立的會計學(xué)院或者會計系的教育體系。筆者在多年從事會計教育的過程中一直在思考這樣一個問題，就財務(wù)管理和會計人員的培養(yǎng)而言，商學(xué)院或者管理學(xué)院培養(yǎng)出來的人和獨立的會計學(xué)院培養(yǎng)出來的人有什么不一樣？筆者認(rèn)為區(qū)分度是非常大的。在所有獨立的會計系或者會計學(xué)院培養(yǎng)出來的人，更多的是強(qiáng)調(diào)專業(yè)知識，更多地強(qiáng)調(diào)專業(yè)能力的深度培養(yǎng)，很少強(qiáng)調(diào)會計是為誰服務(wù)，會計怎么樣在這個系統(tǒng)里服務(wù)，所以很少談戰(zhàn)略問題，很少談溝通、協(xié)作的問題，更多的是談會計是做什么的。這是這種培養(yǎng)機(jī)制帶來的一種必然的結(jié)果。另外，從商學(xué)院和管理學(xué)院的情況來看，學(xué)院是個專業(yè)的課程體系，很明顯地囊括了很多其他管理方面的知識。因此，管理學(xué)院和商學(xué)院里培養(yǎng)的會計人員或者財務(wù)管理人員，全局管理的意識更強(qiáng)，更符合現(xiàn)代企業(yè)管理對他應(yīng)有素質(zhì)的要求。這里的核心是強(qiáng)調(diào)會計必須與企業(yè)其他管理活動之間相互融合，才有助于提升企業(yè)的管理質(zhì)量。
　?。ㄈ┤绾慰创敃藛T應(yīng)有的素質(zhì)。首先，財會人員的觀念和意識應(yīng)該有一種戰(zhàn)略導(dǎo)向性，時時刻刻應(yīng)該想到財會工作應(yīng)該服務(wù)的對象是什么，目標(biāo)導(dǎo)向是什么，很明確地服務(wù)于企業(yè)的戰(zhàn)略和全局；其次，在企業(yè)組織里面強(qiáng)調(diào)與其他職能部門的溝通、協(xié)調(diào)、組織、平衡；最后才是我們強(qiáng)調(diào)的專業(yè)知識，財、會、稅、審、法等等。在一個組織里面，完全可以要求財會人員有這樣的戰(zhàn)略導(dǎo)向性，而且培養(yǎng)的人員當(dāng)中不能簡單地就財務(wù)管理和會計論財務(wù)管理和會計，而是應(yīng)該強(qiáng)調(diào)服務(wù)對象和目標(biāo)導(dǎo)向。
　　
　　二、成本和效益的動態(tài)觀
　　
　　在任何企業(yè)管理過程中，都特別強(qiáng)調(diào)成本效益分析，但在不同的時間和空間下，成本和效益之間的關(guān)系差異是非常大的。短時間看有效益的事情，長時間看可能沒有效益；貨幣情況下看有效益，非貨幣情況下來看，可能就沒有效益。因而談成本效益觀，應(yīng)該考慮到其動態(tài)性問題。在以資本結(jié)構(gòu)的角度來看成本效益的問題時，有一個理論叫做加強(qiáng)平均資本成本理論。即不同的資本來源，其成本是不一樣的。那么如何選擇資本結(jié)構(gòu)呢？加強(qiáng)平均資本成本，是要考慮的。但在中國的管理實踐里面，筆者看到的是，很少有企業(yè)在融資以前就去考慮融資成本，而更多的是會考慮融資的一種目的以及這種目的所帶來的財務(wù)后果到底是怎么樣的，而不是要考慮加強(qiáng)平均成本的問題。難道國內(nèi)的管理實踐錯了嗎？這種現(xiàn)象背后所蘊含的管理觀念在于，其一，在相應(yīng)的一定的成本基礎(chǔ)情況下，收益問題實際上有時候是動態(tài)的，即貨幣和非貨幣以及不同時間的動態(tài)結(jié)合；其二，不同的資本結(jié)構(gòu)，其效益的差異是很大的：不同的資本結(jié)構(gòu)，其價值差異已經(jīng)成為一種普遍的共識。因此，國內(nèi)的管理實踐并沒有錯：國內(nèi)的管理實踐里，更多地強(qiáng)調(diào)貨幣和非貨幣相結(jié)合的一種動態(tài)的成本效益觀。
　　
　　三、預(yù)算管理的人本觀
　　
　　筆者認(rèn)為，這里的人本觀可以是以人為本的觀念。預(yù)算實際上是一種貨幣收支狀況的計劃。在編制預(yù)算和實施預(yù)算的過程中，財務(wù)管理部門或者編制財務(wù)預(yù)算的部門考慮更多的一是控制；二是效益導(dǎo)向?？刂七^程中，無疑會產(chǎn)生效益導(dǎo)向的問題，即為了達(dá)到某一種財務(wù)結(jié)果而做出相應(yīng)的控制。各種預(yù)算管理的控制手段也是比較多的，有的是剛性預(yù)算的問題，有的是不同職業(yè)的開支標(biāo)準(zhǔn)的嚴(yán)格預(yù)算，有的是在實施過程中采取嚴(yán)格的審批制度等。實際上，在這個過程里，可以從行為財務(wù)學(xué)或叫行為金融學(xué)的視角來思考問題，即預(yù)算管理的實施是通過人來實現(xiàn)的，任何預(yù)算管理方式的實施如果不考慮對人的影響，對人行為的影響，就會產(chǎn)生完全相反的結(jié)果。應(yīng)該站在以人為本的立場上看待管理，強(qiáng)調(diào)預(yù)算對人行為的影響，而不是機(jī)械地執(zhí)行某一僵硬的預(yù)算管理制度。過于僵硬的預(yù)算管理制度在對費用進(jìn)行嚴(yán)格控制的同時，喪失的可能是企業(yè)員工努力為企業(yè)創(chuàng)造價值的積極性。因而，筆者強(qiáng)調(diào)在預(yù)算過程中，要有一個協(xié)調(diào)、溝通和內(nèi)部資源整合的作用，但恰恰這一點往往被當(dāng)前的預(yù)算管理所忽視。預(yù)算管理的成功不在于控制住成本支出，而在于采用的控制手段有利于實現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)。
　　
　　 四、營銷管理的效益觀
　　
　　 在電視里經(jīng)常會看到這樣一種現(xiàn)象，一個廣告反復(fù)出現(xiàn)，在節(jié)目中斷過程中迅速插播各種廣告，效果有沒有？有。但引人思考的是如何從財務(wù)管理角度或者企業(yè)角度來看這些營銷策略的效益，或者說成功的營銷是什么呢？成功的營銷不是簡單地把企業(yè)的產(chǎn)品做到有人買，而是強(qiáng)調(diào)企業(yè)取得的盈利有相應(yīng)的質(zhì)量。產(chǎn)品銷售出去了，這個錢是不是要回來，產(chǎn)品是在什么樣的價位出去，是在什么樣的市場發(fā)展前景定位下售出，這跟企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展有非常重要的關(guān)系，這是營銷管理中效益觀的問題。
　　
　　五、人力資源的成本觀
　　
　　談及企業(yè)人力資源成本，傳統(tǒng)的理解往往會強(qiáng)調(diào)特定人力資源的財務(wù)成本，如年薪、待遇、相關(guān)的職務(wù)消費或股權(quán)激勵成本等等。卻很少考慮一個問題，就是不恰當(dāng)?shù)娜肆Y源在一個不恰當(dāng)?shù)奈恢蒙希瑢σ粋€組織所造成的一種潛在的傷害，本質(zhì)上這是人力資源的一種機(jī)會成本的問題。位置是有限的，一般來講，候選的人數(shù)應(yīng)該多于職位數(shù)，但是職務(wù)發(fā)揮作用的過程中，可能不恰當(dāng)?shù)娜税l(fā)揮的作用并不如預(yù)期，所以會聽到企業(yè)界的人士抱怨，說中國職業(yè)經(jīng)理人的市場很有問題。職業(yè)經(jīng)理人更多的是關(guān)注自己的報酬和自己在一個公司里面的職務(wù)，而很少去關(guān)注對一個組織的貢獻(xiàn)如何。而恰恰在很多單位里面看到的就是這樣一種情況，在一些公司治理過程中也發(fā)現(xiàn)了這樣的情況。在一定位置上的人是不是適合這樣一種管理，對企業(yè)的發(fā)展是不是真正有利，可能會比看到的成本更大。因此，要樹立更全面的人力資源的成本觀，既包括外在的成本支出，又要考慮到特定人力資源與其控制的非人力資源的匹配程度與整合效應(yīng)。
　　
　　
　　六、財務(wù)狀況的質(zhì)量觀
　　
　　財務(wù)質(zhì)量的概念，是筆者在近年提出來的一個新概念。這個概念本身是否科學(xué)，在學(xué)界存在爭論。這可以繼續(xù)討論。筆者認(rèn)為，財務(wù)質(zhì)量和人的健康狀況是一樣的，是可以談的。就如同我們經(jīng)常說人的健康質(zhì)量怎么樣，人的生存質(zhì)量怎么樣。筆者所說的財務(wù)質(zhì)量，涵蓋了資產(chǎn)質(zhì)量、資本結(jié)構(gòu)質(zhì)量、利潤質(zhì)量和現(xiàn)金流量質(zhì)量四個方面。下面筆者從財務(wù)質(zhì)量的基本體現(xiàn)——資產(chǎn)負(fù)債表入手，來闡釋財務(wù)狀況的質(zhì)量觀。
　　企業(yè)財務(wù)狀況的信息披露載體主要有資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表及現(xiàn)金流量表。在談及企業(yè)財務(wù)狀況時，無論是財務(wù)信息編制者還是信息使用者都格外關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表。那么資產(chǎn)負(fù)債表是什么？傳統(tǒng)的理解是對企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益的揭示。實際上，報表上的資產(chǎn)是對企業(yè)非常不完整的一部分資源的展示。怎么叫做非常不完整呢？因為它只告訴了信息使用者用貨幣表現(xiàn)的資源的狀況，人力資源在里面就沒有地位，沒有把人力資源作為資產(chǎn)，在報表里列示出來，所以信息使用者看到的資源是很少的。但是，即使看到，就肯定報表上的數(shù)字資源真是資源嗎？可能也不是，如不良資產(chǎn)。另外，強(qiáng)調(diào)這些資源是誰的：屬于股東和債權(quán)人。一個人說沒花錢買了一個企業(yè)，這個企業(yè)的資產(chǎn)是一億，企業(yè)的負(fù)債是一億五千萬，你沒花錢買了一個凈資產(chǎn)是負(fù)五千萬的企業(yè)，實際上不好說是盈還是虧。因而，筆者強(qiáng)調(diào)從質(zhì)量觀的角度來理解資產(chǎn)負(fù)債表揭示的信息含義，這里對資產(chǎn)負(fù)債表的質(zhì)量觀理解在于左方強(qiáng)調(diào)的是基于資源安排的戰(zhàn)略實施與盈利模式；右方強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的動力源泉。
　　
　　（一）資產(chǎn)的質(zhì)量觀
　　筆者將資產(chǎn)的質(zhì)量概括為滿足特定組織特定需求的一種質(zhì)量。對于特定資產(chǎn)，在相當(dāng)多的時候，應(yīng)該考慮我們想讓其做什么，想要其達(dá)到什么樣的狀態(tài)，與目的和需求相連的時候才能看到特定資產(chǎn)的質(zhì)量。
　　談資產(chǎn)的質(zhì)量第一個問題就是增值的問題。任何一個資產(chǎn)的增值都是和其他資產(chǎn)組合以后增值的結(jié)果，同樣一瓶礦泉水，在超市里不會超過一塊錢，在五星級酒店里可能就會賣二十、三十塊錢，什么原因呢？還是這樣的水，只不過和不同的資源組合以后，就會產(chǎn)生不同的價值。
　　再一個是被利用的問題，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的質(zhì)量是相對的。強(qiáng)調(diào)對資產(chǎn)質(zhì)量的重新考慮，不是規(guī)模和基本結(jié)構(gòu)，而是要強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)質(zhì)量與企業(yè)戰(zhàn)略確定的關(guān)系。筆者認(rèn)為主要應(yīng)關(guān)注兩種戰(zhàn)略定位，一個是全體股東的戰(zhàn)略；另一個是控股股東的戰(zhàn)略。當(dāng)控股股東戰(zhàn)略和全體股東戰(zhàn)略不一致的時候，控股股東戰(zhàn)略的實施必然導(dǎo)致這個企業(yè)大量的不良資產(chǎn)的閑置，所以一定要看到底站在什么立場看問題，很可能站在全體股東立場的不良資產(chǎn)恰恰是站在控股股東角度考慮的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)。
　　可見，資產(chǎn)的質(zhì)量反映了企業(yè)的戰(zhàn)略實施與盈利模式。下面筆者通過資本的權(quán)益歸屬來討論企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的動力源泉。
　　
　?。ǘ┵Y本結(jié)構(gòu)的質(zhì)量觀
　　公司治理的過程中，無論是監(jiān)管部門還是公司本身都非常關(guān)注的一個問題就是如何提高上市公司的質(zhì)量。管理效率的提升有助于改善上市公司質(zhì)量。這里筆者強(qiáng)調(diào)從企業(yè)財務(wù)質(zhì)量角度來全面理解企業(yè)的管理效率和治理效率，即管理效率的財務(wù)質(zhì)量觀。企業(yè)財務(wù)質(zhì)量是管理效率的具體體現(xiàn)，企業(yè)的管理效率盡管有多方面的表現(xiàn)，但是，其主要表現(xiàn)是財務(wù)質(zhì)量。資產(chǎn)的質(zhì)量揭示了企業(yè)戰(zhàn)略實施與創(chuàng)造價值的效率，而資本結(jié)構(gòu)的質(zhì)量則蘊含著企業(yè)管理效率持續(xù)提升、長遠(yuǎn)發(fā)展的動力源泉。
　　前面談到了財務(wù)狀況的質(zhì)量觀強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債表左方關(guān)注資產(chǎn)的質(zhì)量。而資產(chǎn)負(fù)債表右方強(qiáng)調(diào)關(guān)注資本結(jié)構(gòu)。資本結(jié)構(gòu)方面，應(yīng)該更多關(guān)注資本結(jié)構(gòu)的一種框架性的設(shè)定，或者一種設(shè)計，這才是企業(yè)長期發(fā)展或者可持續(xù)發(fā)展的根本動力和源泉。在這個過程里面，更多地強(qiáng)調(diào)資本結(jié)構(gòu)的質(zhì)量，應(yīng)該關(guān)注一定的資本結(jié)構(gòu)的框架和設(shè)計對企業(yè)長期發(fā)展的影響是什么。這里說看企業(yè)看什么，應(yīng)該看的是基本的資本結(jié)構(gòu)的質(zhì)量以及基于該資本結(jié)構(gòu)設(shè)計的人力資源安排的一種結(jié)構(gòu)。這應(yīng)該是影響企業(yè)長期發(fā)展的根本性決定因素，而不是短時間內(nèi)的一種成本水平的高低問題。
　　對資本結(jié)構(gòu)質(zhì)量進(jìn)一步考察，應(yīng)該關(guān)注資本結(jié)構(gòu)三個層次的內(nèi)容。第一層次是給誰干的問題。其實是給這樣一些利益相關(guān)者來干的。主要的利益相關(guān)者應(yīng)該是股東、債權(quán)人、政府，雇員自己，當(dāng)然雇員里面還可以分層。但是核心問題不在于知道給誰干，而應(yīng)該考慮的是怎么分的問題。這就是第二個層次應(yīng)關(guān)注的問題，重要的是，它的價值創(chuàng)造動力源泉就在于怎么分，這幾個利益相關(guān)者之間怎么分，核心問題不是跟債權(quán)人怎么分，也不是跟政府分。因為跟債權(quán)人的利益分割是靠貸款的協(xié)議約定，跟政府的利益分割是靠稅法的規(guī)定，核心問題是股東或者貨幣資源提供者以及人力資源提供者兩方面的利益的一種博弈問題，是股東與雇員，或者資本與非人力資本之間利益博弈的問題。到現(xiàn)在為止，可以說中國工會的力量在一些該強(qiáng)的地方應(yīng)該說是不強(qiáng)的。如在所有權(quán)成份比較復(fù)雜的情況下，工會的力量如果弱的話，就更表現(xiàn)出一種很明顯的傾向，非常不利于人力資源的價值確定問題。如果人力資源價值確定，出現(xiàn)嚴(yán)重偏差，這種偏差還不是多的問題，而是少的問題，導(dǎo)致長期剝奪人力資源應(yīng)該有的價值權(quán)利的時候，企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展可能真的就會出問題。
　　有些企業(yè)的管理效率高、發(fā)展得非常好，主要的原因在于它的資本結(jié)構(gòu)的穩(wěn)定性，資本結(jié)構(gòu)確定人力資源的利益相關(guān)性、利益協(xié)調(diào)性，即資本結(jié)構(gòu)的第三個層次的問題。筆者認(rèn)為企業(yè)管理效率的不斷提升與企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的保障機(jī)制應(yīng)該是利益的公平與和諧，所以強(qiáng)調(diào)在考察一個企業(yè)的管理效率的時候，既要看現(xiàn)有的資源是什么樣的，更要看誰提供這樣的資源，提供這樣資源的供給者想達(dá)到的目的到底是怎么樣的。再一點，它的利益是如何協(xié)調(diào)的。
　　企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量反映了企業(yè)的管理效率，關(guān)注資產(chǎn)的質(zhì)量應(yīng)該考慮的是企業(yè)運用資源的效率。資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)方，強(qiáng)調(diào)的是要關(guān)注資源的結(jié)構(gòu)和效率；企業(yè)資本結(jié)構(gòu)的質(zhì)量決定了企業(yè)管理效率的不斷提升，關(guān)注資本結(jié)構(gòu)的質(zhì)量，更多地應(yīng)該考慮它的公平與和諧。概括起來，資產(chǎn)質(zhì)量是企業(yè)管理效率的表現(xiàn)，資本結(jié)構(gòu)質(zhì)量是企業(yè)管理效率的提升以及可持續(xù)發(fā)展的根本。