劉彥林

我國會(huì)計(jì)學(xué)家余緒纓教授于八十年代初率先編著了我國第一本管理會(huì)計(jì)專著，開創(chuàng)了我國管理會(huì)計(jì)學(xué)科的研究領(lǐng)域。然而，由于管理會(huì)計(jì)的研究主要是跟隨國際潮流，大部分集中在介紹與引入國外最新的研究成果上。許多研究未有多大創(chuàng)新，仍然圍繞本量利分析、預(yù)測(cè)、決策、預(yù)算、標(biāo)準(zhǔn)成本控制、責(zé)任會(huì)計(jì)等進(jìn)行展開，而且由于我國長(zhǎng)期以來形成的理論研究與實(shí)務(wù)界現(xiàn)實(shí)相脫離的情況，大量的管理會(huì)計(jì)研究成果在實(shí)務(wù)界中甚至連名稱都還未聽說過。因此，針對(duì)管理會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀，對(duì)其在現(xiàn)代企業(yè)的應(yīng)用與發(fā)展進(jìn)行初步探討。

一、管理會(huì)計(jì)的職能理狀

目前，管理會(huì)計(jì)的主要責(zé)任就是對(duì)管理當(dāng)局所應(yīng)用的信息進(jìn)行鑒定、計(jì)量、積累、分析、處理、解釋和傳播，以便在組織內(nèi)部進(jìn)行規(guī)劃、評(píng)價(jià)和控制，保證其資源的利用并對(duì)它們承擔(dān)經(jīng)管責(zé)任。因此，管理會(huì)計(jì)是從傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)中逐漸派生出來的，它適應(yīng)現(xiàn)代化大生產(chǎn)發(fā)展的需要，擴(kuò)大了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)原有的事后反映與定期監(jiān)督的職能，在時(shí)間上則側(cè)重于現(xiàn)在的以及未來的(預(yù)期的)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其發(fā)出的信息；在空間上則側(cè)重于部分的、可供選擇的或特定的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其發(fā)出的信息，它的具體職能主要表現(xiàn)為以下四個(gè)方面：

(一)規(guī)劃的職能。主要是利用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的歷史資料及其他人相關(guān)信息，進(jìn)行科學(xué)的預(yù)測(cè)分析，并幫助各級(jí)管理人員對(duì)某些一次性的重大經(jīng)濟(jì)問題做出專門的決策分析；然后在這個(gè)基礎(chǔ)上編制企業(yè)的整體計(jì)劃與責(zé)任預(yù)算，確定各方面的主要目標(biāo)，用來指導(dǎo)當(dāng)前和未來的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

(二)組織的職能。主要是結(jié)合本單位的具體情況，按責(zé)權(quán)利相結(jié)合的原則設(shè)計(jì)并制訂合理的、有效的責(zé)任會(huì)計(jì)制度和各項(xiàng)具體會(huì)計(jì)工作的處理程序，以便對(duì)人力、物力、財(cái)力等有限資源進(jìn)行最優(yōu)化的配置與使用。

(三)控制的職能。主要是根據(jù)會(huì)計(jì)規(guī)劃所確定的各項(xiàng)目標(biāo)，對(duì)預(yù)期可能發(fā)生的或?qū)嶋H已經(jīng)發(fā)生的各種有關(guān)信息進(jìn)行收集、整理、比較和分析，以便在事前或日常對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行調(diào)節(jié)和控制，保證計(jì)劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

(四)評(píng)價(jià)的職能。主要是事后根據(jù)各責(zé)任單位定期編制的業(yè)績(jī)報(bào)告，將實(shí)際數(shù)與預(yù)算數(shù)進(jìn)行對(duì)比、分析來評(píng)價(jià)和考核各責(zé)任單位的業(yè)績(jī)，以便獎(jiǎng)勤罰懶、獎(jiǎng)優(yōu)罰劣，正確處理分配關(guān)系，保證經(jīng)濟(jì)責(zé)任制的貫徹執(zhí)行。

二、目前管理會(huì)計(jì)存在的問題

大中型企業(yè)通過采用管理會(huì)計(jì)的一些預(yù)測(cè)分析，決策分析、責(zé)任會(huì)計(jì)等專門方法以后，在改進(jìn)經(jīng)營管理和提高經(jīng)濟(jì)效益方面，取得了不少實(shí)實(shí)在在的成績(jī)。但是，由于學(xué)術(shù)界與實(shí)務(wù)界溝通的機(jī)會(huì)不是很多，管理會(huì)計(jì)也沒有像財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)那樣有一套前后一貫的比較成熟的理論體系，這就為通過管理會(huì)計(jì)理論解決企業(yè)中的實(shí)際問題帶來很大的困難。

(一)不能適應(yīng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的需要。從傳統(tǒng)的觀點(diǎn)出發(fā)，一般認(rèn)為管理會(huì)計(jì)信息使用人是企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理者，重點(diǎn)考慮的是成本問題。在當(dāng)今世界激烈競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境中，衡量競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的指標(biāo)除成本指標(biāo)之外還有大量的非財(cái)務(wù)指標(biāo)。與企業(yè)可持續(xù)發(fā)展密切相關(guān)的非財(cái)務(wù)指標(biāo)如產(chǎn)品質(zhì)量、生產(chǎn)的彈性、顧客的滿意程度、從接受訂單到交付使用的時(shí)間等，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)沒有能夠提供，這就會(huì)使企業(yè)的管理者忽視市場(chǎng)、管理戰(zhàn)略等方面的許多重要因素。

(二)缺乏重視外部環(huán)境的戰(zhàn)略觀念。成功的企業(yè)管理戰(zhàn)略就是要?jiǎng)?chuàng)造和保持持久的相對(duì)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，管理會(huì)計(jì)應(yīng)該指出企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中所處的相對(duì)地位，提供有利于企業(yè)針對(duì)競(jìng)爭(zhēng)進(jìn)行戰(zhàn)略調(diào)整的財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息。因此，管理會(huì)計(jì)不能僅關(guān)注企業(yè)內(nèi)部的發(fā)展，還應(yīng)投入相當(dāng)精力關(guān)注國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)政策、全球經(jīng)濟(jì)走勢(shì)等與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)相關(guān)的信息。

(三)理論與實(shí)際脫節(jié)嚴(yán)重。管理會(huì)計(jì)在實(shí)踐中難以得到廣泛應(yīng)用，既使有所運(yùn)用，其效果也不是非常明顯，有兩個(gè)重要原因：一是管理會(huì)計(jì)的知識(shí)結(jié)構(gòu)大部分集中在財(cái)務(wù)方面，非財(cái)務(wù)信息嚴(yán)重依賴于其他專業(yè)人員，因此管理會(huì)計(jì)報(bào)告大部分是以財(cái)務(wù)信息為主，信息面較窄；二是在管理會(huì)計(jì)提供的方法中，其抽象的數(shù)量模型反映不了客觀實(shí)際的需要，方法抽象，基本資料難以搜集，加之制造業(yè)工序千差萬別，而理論計(jì)算公式是在大量假設(shè)、理想化后的情況下使用，利用公式計(jì)算的結(jié)果往往與實(shí)際情況嚴(yán)重背離。

(四)管理會(huì)計(jì)不能及時(shí)提供變化所需的各種信息。外界環(huán)境的變化會(huì)對(duì)現(xiàn)代管理不斷提出新的管理要求，管理會(huì)計(jì)目的也會(huì)隨外界環(huán)境的變化而變化，環(huán)境變化與組織機(jī)構(gòu)變化必然要求管理會(huì)計(jì)采用新的理論與方法，改變過去那種靜態(tài)分析研究的傳統(tǒng)，而運(yùn)用動(dòng)態(tài)及不確定性的研究理論與方法，及時(shí)提供因變化發(fā)生新的管理會(huì)計(jì)信息需求。而按目前管理會(huì)計(jì)的職能描述，大量企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略所需的各種有價(jià)值的信息無法及時(shí)獲取，如企業(yè)環(huán)境評(píng)價(jià)、人力資源評(píng)價(jià)、產(chǎn)品更新?lián)Q代及消費(fèi)周期、顧客需求消費(fèi)傾向等。

三、管理會(huì)計(jì)在未來企業(yè)的職責(zé)定位

面對(duì)以國際化、金融化、知識(shí)化和信息化為基本特征的現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，全球范圍內(nèi)的企業(yè)都在改變自己，逐步以質(zhì)量為中心的發(fā)展戰(zhàn)略演進(jìn)為以客戶為中心的發(fā)展戰(zhàn)略。因此，管理會(huì)計(jì)必須不斷強(qiáng)化其“管理”理念，淡化其“會(huì)計(jì)”地位。未來的管理會(huì)計(jì)將呈現(xiàn)出國際化、戰(zhàn)略化和行為化的發(fā)展趨勢(shì)，管理會(huì)計(jì)將更多承擔(dān)起企業(yè)戰(zhàn)略管理的職責(zé)，其職責(zé)應(yīng)主要包括：

(一)成本管理。成本管理是傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)和戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)共同關(guān)注的焦點(diǎn)，它是一個(gè)對(duì)投資立項(xiàng)、研究開發(fā)與設(shè)計(jì)、生產(chǎn)與銷售進(jìn)行全方位監(jiān)控的過程。傳統(tǒng)成本管理會(huì)計(jì)主要考慮企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)過程中各種耗費(fèi)的控制和資金成本的占用，而戰(zhàn)略成本管理會(huì)計(jì)首先要根據(jù)企業(yè)確定的戰(zhàn)略目標(biāo)，從戰(zhàn)略的角度來研究影響成本的各個(gè)環(huán)節(jié)，從企業(yè)外部和內(nèi)部搜集信息，模擬市場(chǎng)進(jìn)行價(jià)值鏈分析，選擇主要競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的關(guān)鍵指標(biāo)進(jìn)行分析，從而進(jìn)一步找出降低成本的途徑，提出各種可行的方案。

(二)戰(zhàn)略投資決策。戰(zhàn)略投資決策應(yīng)以企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)為基準(zhǔn)，克服傳統(tǒng)投資管理會(huì)計(jì)所存在的短期性和簡(jiǎn)單化的缺陷，應(yīng)以戰(zhàn)略的眼光提供全局性、長(zhǎng)遠(yuǎn)的與決策相關(guān)的有用信息。因此，在提供與經(jīng)營投資決策有關(guān)的信息過程中，不能簡(jiǎn)單采用管理會(huì)計(jì)模型等分析模式對(duì)投資項(xiàng)目做出決策，而應(yīng)以實(shí)現(xiàn)公司的戰(zhàn)略目標(biāo)為決策的出發(fā)點(diǎn)，綜合考慮企業(yè)內(nèi)部的、外部的各類財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息。

(三)人力資源管理。人力資源管理是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要組成部分，也是戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的一項(xiàng)重要內(nèi)容。它包括為提高企業(yè)和個(gè)人績(jī)效而進(jìn)行的人事戰(zhàn)略規(guī)劃、日常人事管理以及年度的員工績(jī)效評(píng)價(jià)。企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略管理的核心是以人為本，通過一定的方法和技能來激勵(lì)員工，以獲取最大的人力資源價(jià)值，并采用一定的方法確認(rèn)和計(jì)量人力資源的價(jià)值與成本，進(jìn)行人力資源投資分析。

(四)風(fēng)險(xiǎn)管理及環(huán)境評(píng)價(jià)。企業(yè)的任何一項(xiàng)行為都帶有一定的風(fēng)險(xiǎn)。一般而言，報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)是共存的，報(bào)酬越大，風(fēng)險(xiǎn)也越大。但當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)增加到一定程度，就會(huì)威脅到企業(yè)的生存。因此，面對(duì)不斷變化的市場(chǎng)環(huán)境、金融環(huán)境、法律環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境，必須經(jīng)?？紤]各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)因素，實(shí)時(shí)進(jìn)行評(píng)價(jià)，通過在經(jīng)營與投資管理中采用一定的方法，如投資組合、資產(chǎn)重組、并購與聯(lián)營等，來分散風(fēng)險(xiǎn)。

總之，如何更好地將管理會(huì)計(jì)知識(shí)運(yùn)用到實(shí)踐中，明確管理會(huì)計(jì)的發(fā)展方向和職責(zé)定位非常重要，只有這樣，會(huì)計(jì)人員才能認(rèn)識(shí)到努力的方向，充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的職能。