劉國(guó)城

近年來，人工智能技術(shù)蓬勃發(fā)展，且在新一輪產(chǎn)業(yè)變革中發(fā)揮“頭雁效應(yīng)”，并推動(dòng)著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的高質(zhì)量發(fā)展。審計(jì)是一項(xiàng)具有獨(dú)立性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，其自然需要人工智能技術(shù)的加持以提升審計(jì)工作的效率和效益。在新興人工智能技術(shù)與傳統(tǒng)審計(jì)實(shí)踐相互融合發(fā)展的過程中，審計(jì)質(zhì)量、效率和效果得以大幅提升。構(gòu)架以人工智能應(yīng)用為先的審計(jì)智能化取證機(jī)制，將會(huì)促使審計(jì)人員擺脫繁雜瑣碎的重復(fù)性勞動(dòng)，將更多精力放于培植敏銳洞察力以及提升審計(jì)質(zhì)量之中。然而，在人工智能給審計(jì)發(fā)展帶來機(jī)遇的同時(shí)，人工智能下的審計(jì)倫理危機(jī)應(yīng)運(yùn)而生。倫理危機(jī)是在社會(huì)、組織或個(gè)體行為中，對(duì)倫理準(zhǔn)則的基本原則、道德、價(jià)值觀念等方面產(chǎn)生嚴(yán)重的沖突或矛盾，進(jìn)而所產(chǎn)生的問題與風(fēng)險(xiǎn)。人工智能存在算法倫理、社會(huì)倫理、責(zé)任倫理、數(shù)據(jù)倫理等一系列問題，其引發(fā)了各個(gè)行業(yè)的倫理危機(jī)，審計(jì)行業(yè)也不例外。

國(guó)務(wù)院于2017 年7 月印發(fā)《新一代人工智能發(fā)展規(guī)劃》。國(guó)家新一代人工智能治理專業(yè)委員會(huì)于2019 年6 月發(fā)布《新一代人工智能治理原則——發(fā)展負(fù)責(zé)任的人工智能》，并于2021 年9 月發(fā)布《新一代人工智能倫理規(guī)范》。一系列政策文件的發(fā)布充分展現(xiàn)了國(guó)家對(duì)人工智能倫理問題的關(guān)注，以及如何促進(jìn)人工智能的健康發(fā)展和安全可控。審計(jì)是黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分，人工智能時(shí)代下的審計(jì)倫理危機(jī)能夠影響到審計(jì)的質(zhì)量和效果，甚至?xí)泳弻徲?jì)工作的有序開展。當(dāng)前，有關(guān)人工智能審計(jì)倫理方面的理論成果極為稀缺，且尚未有成熟的人工智能審計(jì)倫理原則、政策、制度、規(guī)范或指南以供實(shí)務(wù)界借鑒。有鑒于此，本文在明晰人工智能時(shí)代審計(jì)倫理內(nèi)涵的基礎(chǔ)之上，探索人工智能時(shí)代審計(jì)倫理問題的倫理表征和治理路徑，旨在為各類審計(jì)組織如何應(yīng)對(duì)人工智能時(shí)代下的審計(jì)倫理危機(jī)提供可供借鑒的經(jīng)驗(yàn)和思路。

一、人工智能時(shí)代審計(jì)倫理的內(nèi)涵

從我國(guó)古代傳統(tǒng)文化出發(fā)，對(duì)倫理的理解可以從“倫”和“理”兩個(gè)層面的含義入手。倫理中的“倫”即“序”，所謂“序”并非一般的次序，而是指“識(shí)人事之序”，是對(duì)人與人之間關(guān)系的一種界定。倫理之“理”是對(duì)人“行為應(yīng)當(dāng)”的要求，指的是人們?cè)谔幚硐嗷リP(guān)系中應(yīng)遵循的道理和規(guī)范?！袄怼弊允贾两K都處在不斷的變化發(fā)展中，“理”的發(fā)展與變遷，體現(xiàn)的是人們對(duì)社會(huì)環(huán)境變化的一種反思。因而，所謂倫理指的是特定社會(huì)環(huán)境和時(shí)代背景下，人與社會(huì)、人與人、人與自然之間的一種應(yīng)然的、有序的關(guān)系。倫理學(xué)的意義在于尋求一種更為公正、合理的、更能處理好關(guān)系問題的“至善”法則。隨著倫理學(xué)的發(fā)展，學(xué)術(shù)界對(duì)倫理理論的研究呈現(xiàn)出多學(xué)科、多形態(tài)、多學(xué)派的態(tài)勢(shì)。

（一）審計(jì)倫理的內(nèi)涵

審計(jì)作為一項(xiàng)內(nèi)生于經(jīng)濟(jì)受托責(zé)任的機(jī)制，常常被認(rèn)為是一項(xiàng)純粹的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。然而，從更為本原的哲學(xué)層面上看，審計(jì)實(shí)則是一種治理社會(huì)不信任關(guān)系的手段，審計(jì)活動(dòng)本身蘊(yùn)含著倫理淵源。有鑒于此，審計(jì)倫理才是指導(dǎo)審計(jì)行為的“至善”原則。理解審計(jì)倫理的內(nèi)涵需要從三個(gè)層面入手。

1.審計(jì)倫理屬性

倫理道德是人類實(shí)踐中隱而不露且無所不在的靈魂。①高兆明：《制度倫理與制度“善”》，《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》2007 年第6 期。審計(jì)作為一種典型的人類實(shí)踐活動(dòng)，不僅有其經(jīng)濟(jì)屬性，還具有文化、慣例、法律等倫理屬性。首先，審計(jì)實(shí)務(wù)中蘊(yùn)含著審計(jì)主體的倫理判斷和選擇。面對(duì)親密關(guān)系、利益誘惑、外在壓力等倫理場(chǎng)景，審計(jì)人員需要堅(jiān)守職業(yè)道德，做出正確的倫理判斷與選擇，以維護(hù)審計(jì)的職業(yè)形象。其次，審計(jì)關(guān)系之始即體現(xiàn)了一種倫理上的屬性。審計(jì)的本質(zhì)是一種社會(huì)契約，通過社會(huì)契約由委托人、被審計(jì)人和審計(jì)人所組成的審計(jì)關(guān)系是一種倫理性的社會(huì)關(guān)系，這意味著每一個(gè)關(guān)系人都需要重視對(duì)其他相關(guān)者應(yīng)負(fù)的社會(huì)責(zé)任。②馮均科：《論會(huì)計(jì)的社會(huì)責(zé)任》，《當(dāng)代經(jīng)濟(jì)科學(xué)》2000 年第4 期。再次，倫理影響審計(jì)判斷。職業(yè)判斷雖然是審計(jì)人員作出的，但是其職業(yè)判斷的過程必需依托所處的倫理環(huán)境。③商思爭(zhēng)：《關(guān)系治理系統(tǒng)下的審計(jì)探析》，《財(cái)會(huì)月刊》2017 年第22 期。如在審計(jì)“三公”經(jīng)費(fèi)時(shí)，審計(jì)人員需根據(jù)當(dāng)?shù)氐娘L(fēng)俗、習(xí)慣、潛規(guī)則等倫理要素，確定實(shí)際執(zhí)行的重要性水平。審計(jì)的倫理屬性決定了審計(jì)倫理理論的基礎(chǔ)性地位。審計(jì)倫理是構(gòu)造審計(jì)理論體系的基點(diǎn)，是審計(jì)理論中最抽象、最為本質(zhì)的理論范疇，對(duì)其他審計(jì)理論要素的建立和整個(gè)審計(jì)理論體系的構(gòu)造起著決定性的作用。

2.審計(jì)倫理與審計(jì)職業(yè)道德的思辨

目前，學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)為審計(jì)倫理是指審計(jì)主體在從事審計(jì)活動(dòng)的過程中應(yīng)該遵循的職業(yè)道德規(guī)范。①孟維巍、王柳涵：《新時(shí)代企業(yè)審計(jì)倫理規(guī)范的四個(gè)維度》，《常熟理工學(xué)院學(xué)報(bào)》2021 年第3 期。上述觀點(diǎn)顯然是有失偏頗的。黑格爾的倫理學(xué)理論對(duì)倫理和道德進(jìn)行了明確的區(qū)分，他指出倫理是現(xiàn)實(shí)的“實(shí)體”，道德是主觀的“精神”，精神通過現(xiàn)實(shí)而獲得實(shí)際性的存在，即倫理決定了道德的內(nèi)容。審計(jì)視角下，審計(jì)倫理是審計(jì)活動(dòng)的現(xiàn)實(shí)環(huán)境及其秩序，而審計(jì)職業(yè)道德是審計(jì)從業(yè)人員的主觀精神操守，不是審計(jì)職業(yè)道德決定了審計(jì)倫理的內(nèi)涵，而是審計(jì)倫理決定了審計(jì)職業(yè)道德的內(nèi)容。即審計(jì)職業(yè)道德是以審計(jì)倫理為基礎(chǔ)和依據(jù)，倫理正則道德興，倫理亂則道德衰，審計(jì)倫理是審計(jì)職業(yè)道德更深層次的哲學(xué)本源。

3.審計(jì)倫理扎根于倫理學(xué)理論

倫理學(xué)是關(guān)于優(yōu)良道德的科學(xué)。事實(shí)上，無論是審計(jì)職業(yè)道德，還是審計(jì)價(jià)值觀、審計(jì)法律、審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)慣例等，它們都是調(diào)節(jié)審計(jì)關(guān)系的規(guī)則。②寧佳玉：《審計(jì)屬性:經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)抑或上層建筑》，《中國(guó)內(nèi)部審計(jì)》2013 年第7 期。從倫理的本質(zhì)上看，審計(jì)倫理實(shí)質(zhì)上是調(diào)節(jié)審計(jì)關(guān)系人之間的作用關(guān)系及其行為的邏輯，它承載著三重意蘊(yùn)：其一，審計(jì)倫理是基于審計(jì)關(guān)系網(wǎng)絡(luò)的倫理，主要是指審計(jì)關(guān)系人之間的作用關(guān)系。其二，一定地域、一定時(shí)代以及一定社會(huì)環(huán)境下，審計(jì)倫理是依托實(shí)際的審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)對(duì)關(guān)系秩序的調(diào)節(jié)。其三，審計(jì)倫理是從應(yīng)然的角度制定的，且要求審計(jì)關(guān)系人在審計(jì)活動(dòng)中共同維護(hù)和遵循相應(yīng)的準(zhǔn)則。簡(jiǎn)而言之，審計(jì)倫理可以理解成一種特定時(shí)代環(huán)境下的審計(jì)關(guān)系倫理。

綜上，我們認(rèn)為審計(jì)倫理是調(diào)節(jié)審計(jì)關(guān)系人之間互動(dòng)關(guān)系的原則和規(guī)范。審計(jì)倫理作為一種價(jià)值準(zhǔn)則，其意義在于對(duì)審計(jì)關(guān)系人的價(jià)值認(rèn)知和行為進(jìn)行規(guī)范、協(xié)調(diào)、評(píng)價(jià)。審計(jì)倫理的功能包括指導(dǎo)功能、評(píng)價(jià)功能和教化功能，具體表現(xiàn)為指導(dǎo)審計(jì)關(guān)系人行為、對(duì)審計(jì)關(guān)系人行為進(jìn)行評(píng)價(jià)、勸善戒惡，并輔之以社會(huì)輿論的贊揚(yáng)和譴責(zé)，進(jìn)而作用于審計(jì)關(guān)系人的道德情感和審計(jì)職業(yè)文化。審計(jì)倫理具有群體性、中介性、內(nèi)隱性、地域性、時(shí)代性、雙向性等特征，其思維涵蓋獨(dú)立思維、公正思維、審慎思維、專業(yè)思維、規(guī)則思維、程序思維、批判思維、懷疑思維等方面。審計(jì)倫理學(xué)旨在從倫理學(xué)角度對(duì)審計(jì)行為進(jìn)行分析與評(píng)價(jià)，識(shí)別審計(jì)過程中的倫理困境，并指導(dǎo)解決這些矛盾。

（二）人工智能時(shí)代下審計(jì)倫理內(nèi)涵的延展

審計(jì)倫理是特定時(shí)代環(huán)境下的產(chǎn)物，時(shí)代的變遷會(huì)導(dǎo)致審計(jì)倫理內(nèi)涵不斷變化和延伸。人工智能時(shí)代，以算法引領(lǐng)、數(shù)據(jù)支撐、自主分析為特征的智能審計(jì)模式，正在促使審計(jì)生態(tài)發(fā)生演進(jìn)。未來，人工智能技術(shù)全面滲透至審計(jì)領(lǐng)域，這將帶來審計(jì)邏輯以及審計(jì)范式的變化，進(jìn)而會(huì)引發(fā)審計(jì)取證機(jī)制的重構(gòu)。在這一重構(gòu)過程中，人工智能技術(shù)的全方位嵌入必然對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)關(guān)系造成強(qiáng)烈的沖擊，并將挑戰(zhàn)既有的審計(jì)價(jià)值觀、審計(jì)職業(yè)道德、審計(jì)準(zhǔn)則等倫理觀念和原則，使得人們對(duì)審計(jì)倫理的內(nèi)涵進(jìn)行重新定位和思考。人工智能時(shí)代下的審計(jì)倫理是指在人工智能背景下協(xié)調(diào)新型審計(jì)關(guān)系的適應(yīng)性規(guī)范。具體而言，人工智能背景下的審計(jì)倫理旨在運(yùn)用多學(xué)科融合的理論知識(shí)，探索用以協(xié)調(diào)新型審計(jì)關(guān)系的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)則，以使審計(jì)關(guān)系活動(dòng)達(dá)到均衡狀態(tài)。人工智能時(shí)代背景下的審計(jì)倫理內(nèi)涵可基于如下方面進(jìn)行理解：

1.審計(jì)關(guān)系的延伸

基于受托責(zé)任觀，傳統(tǒng)審計(jì)理論將審計(jì)關(guān)系定義為由審計(jì)主體、審計(jì)客體和審計(jì)委托人構(gòu)成的三方關(guān)系。但是，按照韓曉梅③韓曉梅：《審計(jì)三方關(guān)系解析:基于社會(huì)責(zé)任觀的信息論》，《財(cái)會(huì)月刊》2008 年第1 期。、房巧玲④房巧玲、高思凡、曹麗霞：《區(qū)塊鏈驅(qū)動(dòng)下基于雙鏈架構(gòu)的混合審計(jì)模式探索》，《審計(jì)研究》2020 年第3 期。、楊陽⑤楊陽：《基于利益相關(guān)者博弈分析的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)行為研究》，《經(jīng)濟(jì)地理》2016 年第10 期。等學(xué)者的觀點(diǎn)，審計(jì)活動(dòng)的結(jié)果不僅僅關(guān)系到審計(jì)委托人的切身利益，更會(huì)影響到監(jiān)管機(jī)構(gòu)、債權(quán)人、客戶、供應(yīng)商以及社會(huì)公眾等一系列與審計(jì)客體有利益關(guān)系的各方。因此，基于上述學(xué)者觀點(diǎn)，且在受托責(zé)任觀之外，審計(jì)關(guān)系還可被界定為審計(jì)主體、審計(jì)客體、利益相關(guān)者等新型多方關(guān)系。

立足于上述新型審計(jì)關(guān)系理論，人工智能時(shí)代的到來進(jìn)一步延伸和拓展了審計(jì)關(guān)系的內(nèi)涵。在智能科技應(yīng)用的時(shí)代語境下，人工智能技術(shù)在審計(jì)領(lǐng)域的不斷滲透，智能化操作系統(tǒng)的高效運(yùn)行在審計(jì)監(jiān)督中具有舉足輕重的地位。因而，智能審計(jì)系統(tǒng)的開發(fā)者作為審計(jì)智能化運(yùn)行平臺(tái)的設(shè)計(jì)師，也將成為除了審計(jì)主體、審計(jì)客體、利益相關(guān)者之外的新的審計(jì)關(guān)系人，它將在全新的審計(jì)關(guān)系中扮演重要的角色。為此，人工智能時(shí)代，審計(jì)倫理的內(nèi)涵因?qū)徲?jì)關(guān)系的延伸而拓展，其不僅涵蓋審計(jì)主體、審計(jì)客體、利益相關(guān)者之間關(guān)系的協(xié)調(diào)，而且還涵蓋智能審計(jì)系統(tǒng)的開發(fā)者與上述三方關(guān)系人關(guān)系的協(xié)調(diào)與處理。

2.多學(xué)科的融合

人工智能時(shí)代的審計(jì)倫理學(xué)是審計(jì)基礎(chǔ)理論與倫理學(xué)理論、機(jī)器工程學(xué)、人工智能科學(xué)、數(shù)據(jù)治理理論、信息科學(xué)、組織理論交叉的理論科學(xué)，需要多學(xué)科知識(shí)融會(huì)貫通?；诙鄬W(xué)科相融合的視角界定審計(jì)倫理內(nèi)涵，是有效應(yīng)對(duì)社會(huì)復(fù)雜性的一種積極反應(yīng)和理性選擇，其能夠體現(xiàn)出未來審計(jì)治理的理念和方式，且能夠更好地促進(jìn)智能化背景下審計(jì)多方關(guān)系人之間良性的互動(dòng)與合作。

3.原則與規(guī)范的拓展

審計(jì)倫理著眼于對(duì)審計(jì)實(shí)踐的理論反思以及實(shí)際問題的解決。人工智能技術(shù)的應(yīng)用在促進(jìn)審計(jì)達(dá)成更優(yōu)目標(biāo)的同時(shí)也給審計(jì)工作帶來了更大的不確定性，智能技術(shù)的不可控性、風(fēng)險(xiǎn)隱蔽性以及潛在威脅性都將會(huì)加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，智能時(shí)代下的審計(jì)倫理需要引入審計(jì)關(guān)系人對(duì)智能化風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別和判斷的價(jià)值指引，還應(yīng)在考慮人工智能倫理危機(jī)的基礎(chǔ)上深層次拓展相應(yīng)的原則和規(guī)范，以應(yīng)對(duì)審計(jì)智能化取證中潛在的技術(shù)濫用、算法歧視、侵犯隱私等可能對(duì)審計(jì)職業(yè)判斷造成影響的威脅。

4.智能時(shí)代人機(jī)關(guān)系的平衡

審計(jì)倫理的本質(zhì)是協(xié)調(diào)審計(jì)關(guān)系，人工智能時(shí)代下審計(jì)倫理的重點(diǎn)是協(xié)調(diào)“人機(jī)關(guān)系”?，F(xiàn)時(shí)代，審計(jì)倫理內(nèi)涵亟待延展的緣由是智能化操作系統(tǒng)嵌入了審計(jì)關(guān)系。如何更為準(zhǔn)確的認(rèn)識(shí)和理解人工智能時(shí)代下的審計(jì)內(nèi)涵，其核心問題是如何認(rèn)知和應(yīng)對(duì)人工智能介入審計(jì)關(guān)系所出現(xiàn)的新情況和新形勢(shì)，以實(shí)現(xiàn)審計(jì)現(xiàn)代化和審計(jì)的善治和良治。因此，審計(jì)智能化背景下，審計(jì)倫理除了協(xié)調(diào)審計(jì)關(guān)系人的關(guān)系之外，更應(yīng)高度關(guān)注如何有效緩解人機(jī)矛盾，使人機(jī)關(guān)系處于一個(gè)均衡和諧的狀態(tài)。

二、人工智能時(shí)代審計(jì)倫理危機(jī)的表征

審計(jì)倫理的本質(zhì)是審計(jì)關(guān)系的協(xié)調(diào)和處理。審計(jì)主體作為審計(jì)活動(dòng)的組織者和實(shí)施者，需要處理的基本倫理關(guān)系由內(nèi)而外包括審計(jì)主體自身的倫理、審計(jì)主體與審計(jì)客體之間的倫理、審計(jì)主體與利益相關(guān)者之間的倫理。在人工智能時(shí)代，智能化操作系統(tǒng)嵌入審計(jì)關(guān)系之中。因此，本部分引入智能審計(jì)系統(tǒng)開發(fā)者作為新的審計(jì)關(guān)系人，并基于審計(jì)主體自身、審計(jì)主體與審計(jì)客體之關(guān)聯(lián)、審計(jì)主體與利益相關(guān)者之關(guān)聯(lián)、多方關(guān)系人共同關(guān)聯(lián)四個(gè)層面分析人工智能時(shí)代的審計(jì)倫理危機(jī)。

（一）倫理危機(jī)：基于審計(jì)主體自身

審計(jì)主體包括審計(jì)組織和審計(jì)人員，其是審計(jì)活動(dòng)的組織者以及審計(jì)活動(dòng)的實(shí)施者。在審計(jì)智能化轉(zhuǎn)型中，審計(jì)主體將會(huì)最為直接地感知到人工智能帶給審計(jì)的倫理挑戰(zhàn)和危機(jī)。

1.審計(jì)人員的主體地位遇到挑戰(zhàn)

人工智能時(shí)代，智能審計(jì)系統(tǒng)代替了繁重的人工取證工作，審計(jì)人員的主體地位受到挑戰(zhàn)。智能審計(jì)系統(tǒng)所呈現(xiàn)出的“主體性”趨勢(shì)將對(duì)審計(jì)人員在審計(jì)工作中的主體地位和職業(yè)尊嚴(yán)造成強(qiáng)烈的沖擊。首先，智能審計(jì)系統(tǒng)通過自動(dòng)的感知、認(rèn)知、決策等行為執(zhí)行審計(jì)工作，這使其在一定程度上顯示出某種“主體性”①段偉文：《人工智能時(shí)代的價(jià)值審度與倫理調(diào)適》，《中國(guó)人民大學(xué)學(xué)報(bào)》2017 年第6 期。，即智能系統(tǒng)的思維和意識(shí)無限趨近于甚至超越人腦，智能機(jī)器將代替審計(jì)人員作決策，支配審計(jì)人員的行動(dòng)。其次，隨著人工智能的深度發(fā)展，機(jī)器人工程師所構(gòu)思的“強(qiáng)人工智能”時(shí)代即將到來，這將意味著智能機(jī)器人將會(huì)逐步實(shí)現(xiàn)對(duì)審計(jì)人員行為的高度模仿，依靠創(chuàng)造力、復(fù)雜決策、情感能力的結(jié)構(gòu)化或非結(jié)構(gòu)化審計(jì)任務(wù)被智能機(jī)器所自動(dòng)化，審計(jì)模式將從以“審計(jì)人員為主體”轉(zhuǎn)向以“智能機(jī)器為主體”。針對(duì)審計(jì)運(yùn)作機(jī)制一體化而言，智能審計(jì)系統(tǒng)不再是局部輔助審計(jì)工作的工具，而將會(huì)逐步成為審計(jì)取證中不可或缺的核心要件，與之相對(duì)應(yīng)的是審計(jì)人員在審計(jì)工作中的地位逐漸被邊緣化。再次，人工智能時(shí)代，審計(jì)人員“主體”地位的轉(zhuǎn)變會(huì)降低審計(jì)人員職業(yè)認(rèn)同感，并引發(fā)審計(jì)人員迷失職業(yè)發(fā)展方向，產(chǎn)生職業(yè)倦怠等一系列負(fù)面效應(yīng)。

2.審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力受到削弱

審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)工作的基礎(chǔ)是專業(yè)性和獨(dú)立性。一方面，智能技術(shù)工具的過度運(yùn)用會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員出現(xiàn)“去技能化”問題。智能審計(jì)系統(tǒng)對(duì)知識(shí)的掌握將會(huì)是動(dòng)態(tài)的、不斷增加和更新的，而且知識(shí)的更新速度遠(yuǎn)超審計(jì)人員的極限，這勢(shì)必會(huì)影響到審計(jì)人員的思維模式，導(dǎo)致審計(jì)人員過度依賴于智能技術(shù)和算法，進(jìn)而使得自身的思維能力、職業(yè)判斷能力及知識(shí)創(chuàng)新能力日趨下降。另一方面，智能審計(jì)系統(tǒng)的使用會(huì)使審計(jì)人員陷入自主選擇和物化操控之間的沖突困境。當(dāng)智能審計(jì)系統(tǒng)計(jì)算的結(jié)果與審計(jì)人員獨(dú)立判斷的結(jié)論不一致時(shí)，審計(jì)人員可能主動(dòng)或被動(dòng)地遵從智能審計(jì)系統(tǒng)的指令執(zhí)行審計(jì)程序。如果審計(jì)人員一味遵循智能審計(jì)系統(tǒng)所給予的建議，沉迷于系統(tǒng)“一鍵生成”模式，這將導(dǎo)致審計(jì)人員的獨(dú)立審計(jì)判斷和審計(jì)懷疑能力越來越弱，并且在日常工作中失去對(duì)審計(jì)疑點(diǎn)進(jìn)行追索的責(zé)任感，進(jìn)而成為智能技術(shù)或算法的“傀儡”。

3.審計(jì)人員面臨職業(yè)替代威脅

人工智能技術(shù)具備認(rèn)知能力，通過與人、自然環(huán)境的交互學(xué)習(xí)能夠出色完成對(duì)數(shù)據(jù)的發(fā)現(xiàn)、理解、推理、決策等認(rèn)知任務(wù)，這實(shí)質(zhì)上擠壓了審計(jì)人力資源的價(jià)值和作用②李磊、張琳、高思凡：《人機(jī)協(xié)同混合智能審計(jì)系統(tǒng)探析》，《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師》2021 年第1 期。，進(jìn)而引發(fā)了對(duì)審計(jì)人員所應(yīng)實(shí)現(xiàn)功能的替代。人工智能對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)替代體現(xiàn)在兩個(gè)方面：（1）消解審計(jì)分工模式。人工智能正在由“計(jì)算與感知”走向“認(rèn)知與決策”，這意味著智能審計(jì)系統(tǒng)不僅可以憑借成本和效率的優(yōu)勢(shì)替代機(jī)械化、重復(fù)性的審計(jì)工作，甚至還可以憑借其強(qiáng)大的學(xué)習(xí)能力、敏捷的反應(yīng)能力、精準(zhǔn)的數(shù)據(jù)畫像水平“搶占”審計(jì)人員在智慧型和經(jīng)驗(yàn)型領(lǐng)域中的審計(jì)崗位。③高錦萍、白羽新、高居平等：《人工智能時(shí)代的會(huì)計(jì)倫理：內(nèi)涵、轉(zhuǎn)向與考量》，《會(huì)計(jì)研究》2022 年第3 期。如智能專家系統(tǒng)可在綜合分析審計(jì)客體內(nèi)外部環(huán)境的基礎(chǔ)上模仿審計(jì)專家的思維做出準(zhǔn)確的判斷。在確定重要性水平、評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)和確定審計(jì)意見類型等專業(yè)分工中，人工智能都已呈現(xiàn)出取代審計(jì)人員的趨勢(shì)。在潛移默化中，被賦予“智慧”的新一代智能審計(jì)系統(tǒng)可能模糊和淡化審計(jì)人員和智能技術(shù)工具之間的分工邊界，消解傳統(tǒng)的審計(jì)分工模式，進(jìn)而使審計(jì)人員面臨嚴(yán)峻的職業(yè)替代危機(jī)。（2）審計(jì)人員的“智能分化”。在人工智能向?qū)徲?jì)領(lǐng)域滲透的過程中，智能技術(shù)或算法的運(yùn)用可能會(huì)造成審計(jì)人員的“智能分化”問題，即審計(jì)人員的智能認(rèn)知水平、智能化應(yīng)用技能等將會(huì)出現(xiàn)兩級(jí)分化加劇的情形。部分擁有突出智能化應(yīng)用能力或具有人工智能技術(shù)背景的審計(jì)人員在智能分化中處于優(yōu)勢(shì)地位，引領(lǐng)人工智能審計(jì)的發(fā)展，而還有部分經(jīng)驗(yàn)型審計(jì)人員在智能技術(shù)面前則表現(xiàn)得力不從心，這些都會(huì)加重他們的職業(yè)危機(jī)感，使他們的職業(yè)情感受挫，甚至產(chǎn)生迷茫、焦慮、無助等情緒。

4.審計(jì)人員面對(duì)職業(yè)道德風(fēng)險(xiǎn)

在審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)造假、審計(jì)合謀、審計(jì)舞弊等違規(guī)操作時(shí)有發(fā)生。人工智能技術(shù)的引入導(dǎo)致審計(jì)工作方式發(fā)生變化，智能審計(jì)模式下的職業(yè)道德危機(jī)不容忽視。一方面，智能技術(shù)工具的使用為審計(jì)人員在主觀方面濫用職權(quán)提供了可操作性的空間。審計(jì)人員可能與審計(jì)客體進(jìn)行合謀，無視職業(yè)底線，在明知審結(jié)客體存在舞弊行為的情況下，惡意利用智能審計(jì)系統(tǒng)中的技術(shù)規(guī)則漏洞和算法程序缺陷對(duì)審計(jì)結(jié)論進(jìn)行操控。另一方面，智能算法所得出的結(jié)論助長(zhǎng)審計(jì)人員的機(jī)會(huì)主義行為。智能算法并非完全準(zhǔn)確，由于編碼錯(cuò)誤、數(shù)據(jù)污染、工具誤用、人為誤用等原因，智能算法所得出的結(jié)論可能與事實(shí)毫無關(guān)系，甚至背道而馳。這種情況下，盡管審計(jì)人員并未在主觀方面同審計(jì)客體進(jìn)行合謀舞弊，但審計(jì)人員可能會(huì)出于審計(jì)效率和審計(jì)成本控制的考慮，或者基于僥幸和懶惰的心理，進(jìn)而放棄職業(yè)懷疑和職業(yè)判斷，選擇應(yīng)付與妥協(xié)。這一情形具體表現(xiàn)為審計(jì)人員堅(jiān)持以智能算法所得出的結(jié)論為主，在實(shí)施審計(jì)程序的過程中刻意迎合錯(cuò)誤的算法結(jié)論，有意獲取一些支持算法結(jié)論的審計(jì)證據(jù)。

（二）倫理危機(jī)：基于審計(jì)主體與審計(jì)客體之關(guān)聯(lián)

審計(jì)客體，即審計(jì)對(duì)象，其是接受審計(jì)主體審計(jì)的責(zé)任承擔(dān)者和履行者。審計(jì)主體是審計(jì)的第一關(guān)系人，是審計(jì)行為的執(zhí)行者，審計(jì)客體是審計(jì)的第二關(guān)系人，是審計(jì)行為的接受者，二者的關(guān)聯(lián)共同影響著人工智能時(shí)代下的審計(jì)倫理建設(shè)。

1.審計(jì)客體的信息安全受到威脅

人工智能背景下，審計(jì)客體的數(shù)字化、標(biāo)準(zhǔn)化、集成化等建設(shè)已是大勢(shì)所趨。然而，由人工智能技術(shù)支撐的審計(jì)客體大數(shù)據(jù)的高度共享、互聯(lián)、交換會(huì)對(duì)審計(jì)客體的信息安全造成嚴(yán)重威脅。有關(guān)威脅主要有如下表現(xiàn)：（1）惡意攻擊。隨著人工智能技術(shù)與審計(jì)客體業(yè)務(wù)的深度融合，針對(duì)人工智能系統(tǒng)的惡意攻擊呈現(xiàn)出頻率增加、形式多樣化、針對(duì)性更強(qiáng)等特點(diǎn)。惡意攻擊者可利用審計(jì)客體在信息安全管理中存在的漏洞，蓄意攻擊審計(jì)客體的智能操作系統(tǒng)，更有甚者會(huì)借助審計(jì)客體的人工智能系統(tǒng)加載勒索軟件，進(jìn)而盜竊敏感數(shù)據(jù)。（2）數(shù)據(jù)篡改。數(shù)據(jù)操縱、數(shù)據(jù)暴露和數(shù)據(jù)篡改所帶來的風(fēng)險(xiǎn)在人工智能技術(shù)規(guī)?；瘧?yīng)用背景下正在被不斷放大。①Lehner O M，Ittonen K，Silvola H.，“Artificial Intelligence Based Decision-making in Accounting and Auditing:Ethical Challenges and Normative Thinking”，Accounting，Auditing & Accountability Journal，Vol.35，No.9，2022，pp.109-135.相比于惡意攻擊，數(shù)據(jù)篡改的危險(xiǎn)性在于更具隱蔽性、迷惑性且不易被察覺。審計(jì)客體大量數(shù)據(jù)在智能操作系統(tǒng)中高速流轉(zhuǎn)、互聯(lián)互通，在此過程中容易被破壞、修改、增加、刪除，進(jìn)而導(dǎo)致審計(jì)客體數(shù)據(jù)信息的完整性和真實(shí)性受到破壞。（3）智能操作系統(tǒng)中毒。如今，病毒制造者不斷追求技術(shù)突破，使得木馬、蠕蟲等病毒的感染率呈現(xiàn)爆炸式增長(zhǎng)。審計(jì)客體的智能操作模型一旦遭受病毒入侵，則會(huì)導(dǎo)致智能操作系統(tǒng)運(yùn)行混亂，輸出信息的可靠性無法得到保證。此外，病毒的攻擊可使智能操作系統(tǒng)的安全防護(hù)系統(tǒng)癱瘓，病毒制造者通過向智能操作系統(tǒng)中注入惡意數(shù)據(jù)，進(jìn)而操縱智能操作模型以輸出欺騙性的結(jié)論。（4）內(nèi)部人員濫用與誤用。審計(jì)客體中的內(nèi)部人員濫用、誤用智能操作系統(tǒng)的威脅遠(yuǎn)比外部攻擊更加難以預(yù)測(cè)和控制。一方面，審計(jì)客體內(nèi)部人員可能因金錢誘惑、報(bào)復(fù)、好奇心等原因進(jìn)行越權(quán)訪問和違規(guī)操作，從而有意、無意地泄露、更換、隱匿、遺棄關(guān)鍵數(shù)據(jù)。另一方面，隨著人工智能技術(shù)的快速發(fā)展，部分員工可能因無法熟練駕馭高度智能化的操作系統(tǒng)，進(jìn)而導(dǎo)致操作失誤，如數(shù)據(jù)的誤刪除、意外修改、未正確配置安全設(shè)置等情形，這些都對(duì)審計(jì)客體的信息安全造成嚴(yán)重威脅。

在智能化審計(jì)工作場(chǎng)景中，審計(jì)客體的業(yè)務(wù)活動(dòng)隨著現(xiàn)實(shí)場(chǎng)景被接入云端，現(xiàn)實(shí)空間和虛擬空間的壁壘被打破，信息以多維度、更立體的方式呈現(xiàn)出來。審計(jì)客體處于一個(gè)萬物互聯(lián)的空間之中，其往來文書、業(yè)務(wù)合同、核心技術(shù)資料、制作工藝流程等機(jī)密信息都以電子數(shù)據(jù)的形式被歸集在數(shù)據(jù)共享服務(wù)中心，審計(jì)客體需要設(shè)置嚴(yán)格的數(shù)據(jù)保護(hù)機(jī)制以防機(jī)密信息被泄露或者竊取。然而，為了享受審計(jì)服務(wù)，審計(jì)客體勢(shì)必要開放機(jī)密數(shù)據(jù)調(diào)用、傳輸和分析等權(quán)限，且在被審計(jì)主體審計(jì)的過程中，其核心數(shù)據(jù)庫不可避免地被多次訪問，甚至審計(jì)人員出于后續(xù)跟蹤的需要，可以利用智能監(jiān)控系統(tǒng)或智能感知系統(tǒng)實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)審計(jì)客體的業(yè)務(wù)整改情況，上述情形不可避免地增大了審計(jì)客體數(shù)據(jù)被惡意竊取的風(fēng)險(xiǎn)，其商業(yè)秘密容易受到侵犯。人工智能為數(shù)據(jù)共享提供了便利，提高了審計(jì)客體的工作效率，但也導(dǎo)致審計(jì)客體信息留痕的潛在隱患和數(shù)據(jù)安全的脆弱性。如何平衡審計(jì)客體涉密信息的保護(hù)和審計(jì)主體審計(jì)監(jiān)督取證之間的關(guān)系是人工智能時(shí)代需要重點(diǎn)關(guān)注的審計(jì)倫理困境之一。

2.審計(jì)客體存在技術(shù)濫用的情形

人工智能時(shí)代，諸多審計(jì)客體都在如火如荼地進(jìn)行著智能化轉(zhuǎn)型，人工智能技術(shù)被廣泛應(yīng)用于審計(jì)客體的生產(chǎn)、管理、運(yùn)營(yíng)、招聘、考評(píng)等多個(gè)工作場(chǎng)景之中。然而，人工智能技術(shù)是一把雙刃劍，審計(jì)客體在享受智能技術(shù)工具所帶來的便利性的同時(shí)，還應(yīng)警惕技術(shù)濫用等問題。審計(jì)客體技術(shù)濫用主要表現(xiàn)在如下方面：（1）算法權(quán)力化。在人工智能與審計(jì)客體的運(yùn)營(yíng)管理活動(dòng)深度融合的過程中，審計(jì)客體中的管理層可能會(huì)過度高估智能操作系統(tǒng)的能力，盲目信賴智能操作系統(tǒng)所呈現(xiàn)的信息，從而不加辨析地遵從算法結(jié)論，并以此規(guī)劃組織發(fā)展、配置組織資源。從支配力視角出發(fā)，人工智能算法通過影響審計(jì)客體的管理層進(jìn)而擁有了“權(quán)力”，從而支配審計(jì)客體的決策。（2）技術(shù)侵犯隱私。從數(shù)據(jù)到知識(shí)的抽取是人工智能的重要能力。如今，知識(shí)抽取工具正變得越來越強(qiáng)大。審計(jì)客體可能基于維持客戶、拓展業(yè)務(wù)等目的，選擇濫用智能抽取技術(shù)，在客戶不知情的情況下違規(guī)采集客戶數(shù)據(jù)，并將無數(shù)個(gè)細(xì)微數(shù)據(jù)片段整合于一體進(jìn)行關(guān)聯(lián)分析，從而勾勒出客戶的行為軌跡，對(duì)客戶偏好和行為習(xí)慣進(jìn)行畫像，這樣的行為無疑侵犯了客戶的隱私。（3）合謀與壟斷。人工智能的崛起會(huì)促使新型合謀形式的產(chǎn)生，如審計(jì)客體和超級(jí)數(shù)據(jù)平臺(tái)、科技巨頭、程序開發(fā)商的算法合謀和競(jìng)爭(zhēng)性壟斷會(huì)造成市場(chǎng)的結(jié)構(gòu)性變異。人工智能時(shí)代的合謀壟斷甚至不需要審計(jì)客體與合謀對(duì)象直接接觸，而是利用算法或編碼作為交流媒介進(jìn)行隱蔽互動(dòng)，進(jìn)而迅速達(dá)成合謀目標(biāo)。（4）“全景式監(jiān)獄”管理模式?；谥悄芩惴?gòu)建的組織員工招聘系統(tǒng)、業(yè)務(wù)監(jiān)控系統(tǒng)、績(jī)效考評(píng)系統(tǒng)可能會(huì)讓審計(jì)客體的員工生活在一種被算法框定、自由受限、充滿監(jiān)視的環(huán)境之中。

審計(jì)客體的技術(shù)濫用對(duì)審計(jì)主體開展審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)的影響主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：（1）影響審計(jì)判斷。審計(jì)客體可能出于隱瞞自身實(shí)際狀況的目的，利用人工智能算法和技術(shù)中的缺陷做出不正確的行為或決策，以欺騙審計(jì)人員。如審計(jì)客體為隱瞞自身的舞弊行為，借助“深度偽造”技術(shù)提供誤導(dǎo)性的、不確定的、不可預(yù)測(cè)的結(jié)論，以對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行算法欺詐，誘導(dǎo)審計(jì)人員作出錯(cuò)誤的審計(jì)判斷，從而導(dǎo)致審計(jì)人員發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。（2）影響審計(jì)取證。從人工智能算法的固有缺陷來看，人工智能算法運(yùn)行模式及其輸出結(jié)果的不可控性、不可解釋性、不可追溯性導(dǎo)致審計(jì)人員無法進(jìn)行追蹤調(diào)查和溯源分析，進(jìn)而給審計(jì)取證工作帶來一定的困難?；谌藶橐蛩乜剂?，審計(jì)客體中的內(nèi)部員工可能會(huì)惡意篡改算法規(guī)則，更改算法結(jié)論，這將導(dǎo)致所呈現(xiàn)出來的財(cái)務(wù)信息違背會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，影響財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的真實(shí)性、可核驗(yàn)性、中立性等原則，進(jìn)而影響審計(jì)人員的取證結(jié)論。（3）增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。一方面，在人工智能算法語境下，審計(jì)客體嵌入在自身智能操作系統(tǒng)中的指令偏見、操作人員的技術(shù)濫用、有目的地選擇訓(xùn)練數(shù)據(jù)等原因都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)客體智能操作系統(tǒng)的不公正輸出，這將加大審計(jì)取證的難度，有可能誤導(dǎo)審計(jì)人員發(fā)表有失公允的審計(jì)意見。另一方面，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜化，人工智能系統(tǒng)的設(shè)計(jì)與開發(fā)存在滯后性，因此不可避免地會(huì)增加審計(jì)實(shí)踐中的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。

（三）倫理危機(jī)：基于審計(jì)主體與利益相關(guān)者之關(guān)聯(lián)

利益相關(guān)者是指投資者、債權(quán)人、監(jiān)管機(jī)構(gòu)、社會(huì)公眾等審計(jì)信息的預(yù)期使用者以及可能會(huì)受到審計(jì)活動(dòng)和行為影響的個(gè)體或組織。審計(jì)主體與利益相關(guān)者的關(guān)系是審計(jì)服務(wù)供給者和審計(jì)信息需求者的關(guān)系。獨(dú)立性是審計(jì)的本質(zhì)特征，審計(jì)主體提供的審計(jì)報(bào)告具有鑒證、證明等作用。各類利益相關(guān)者通過審計(jì)報(bào)告可以全面了解審計(jì)客體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，審計(jì)報(bào)告能夠?yàn)槔嫦嚓P(guān)者提供精準(zhǔn)的數(shù)據(jù)信息，有助于為他們的后續(xù)決策提供科學(xué)的依據(jù)。人工智能時(shí)代，審計(jì)主體與利益相關(guān)者之間存在著深層次的倫理沖突，具體表現(xiàn)如下。

1.信任危機(jī)

感知的安全性是取得信任的前因變量①孫永軍、丁莉娜：《審計(jì)服務(wù)“做大做強(qiáng)”異質(zhì)選擇：機(jī)理、路徑與對(duì)策研究》，《當(dāng)代經(jīng)濟(jì)研究》2012 年第2 期。，利益相關(guān)者群體需要從復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)社會(huì)中感知并尋求信賴感、安全感、穩(wěn)定感。然而，人工智能技術(shù)的不確定性、不可解釋性、不可控性會(huì)削弱利益相關(guān)者對(duì)審計(jì)工作的安全感，進(jìn)而降低對(duì)審計(jì)鑒證的信任。人工智能時(shí)代，審計(jì)主體與利益相關(guān)者之間產(chǎn)生的信任危機(jī)主要表現(xiàn)為：（1）存在人工智能黑箱。審計(jì)人員作為智能審計(jì)系統(tǒng)的使用者，僅是輸入數(shù)據(jù)并得到輸出結(jié)果，但智能審計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)在運(yùn)行模式對(duì)審計(jì)人員來說是不可見的，審計(jì)人員無法查閱系統(tǒng)的代碼或產(chǎn)生輸出結(jié)果的邏輯，人工智能系統(tǒng)是一個(gè)名副其實(shí)的“黑箱”。利益相關(guān)者對(duì)人工智能算法的安全感、信賴感、認(rèn)同感取決于算法的透明性和可理解性。然而，人工智能黑箱對(duì)利益相關(guān)者理解智能審計(jì)的決策邏輯提出了挑戰(zhàn)，甚至在數(shù)據(jù)輸入和輸出的多個(gè)分層之間，智能系統(tǒng)開發(fā)者也無法確定到底是哪個(gè)因素最終主導(dǎo)了智能審計(jì)系統(tǒng)所作出的特定審計(jì)決策。人工智能黑箱切斷了算法結(jié)論和審計(jì)事實(shí)之間的聯(lián)系②楊保軍、杜輝：《智能新聞:倫理風(fēng)險(xiǎn)·倫理主體·倫理原則》，《西北師大學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版）》2019 年第1 期。，加大了利益相關(guān)者與審計(jì)人員之間的信任壁壘，利益相關(guān)者不可避免地會(huì)對(duì)智能審計(jì)工具運(yùn)用的合理性以及機(jī)器決策的程序正義性存疑。（2）智能審計(jì)系統(tǒng)不具備規(guī)范意識(shí)和道德意識(shí)。智能審計(jì)系統(tǒng)并不具備人所具有的規(guī)范性認(rèn)知能力，它雖然能進(jìn)行機(jī)器學(xué)習(xí)、自行歸納和提煉規(guī)則，但這種“規(guī)則”僅是一種規(guī)律或一種算法，而并非法律和道德意義上的規(guī)范性規(guī)則。智能審計(jì)系統(tǒng)無法認(rèn)識(shí)到事實(shí)特征所具有的規(guī)范性和道德性意義，因此可能作出有違規(guī)范和道德的決策。進(jìn)一步而言，智能審計(jì)系統(tǒng)本質(zhì)上只是基于編碼開展運(yùn)算，其行為不受編程規(guī)則之外的法律規(guī)范約束。因而，盡管智能審計(jì)系統(tǒng)作出了有違公理的決策，但也不具備道德層面上的可譴責(zé)性，同時(shí)，現(xiàn)有法律也尚未明確由于編碼問題而導(dǎo)致錯(cuò)誤輸出的機(jī)器人責(zé)任問題，也就是說，智能審計(jì)系統(tǒng)給出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論是不需要承擔(dān)后果的。因此，利益相關(guān)者會(huì)對(duì)智能審計(jì)模式下推出得審計(jì)結(jié)論的可靠性、公正性和客觀性存疑。

2.數(shù)字貧困

人工智能時(shí)代，一批“數(shù)字貧困者”將會(huì)產(chǎn)生。人工智能技術(shù)的進(jìn)步非但不會(huì)使數(shù)字弱勢(shì)群體享受到人工智能時(shí)代信息共享的福利，反而會(huì)加劇利益相關(guān)者之間的“數(shù)字分化”。以前擁有技術(shù)、經(jīng)驗(yàn)、工具或者資源等方面的利益相關(guān)者，在智能時(shí)代仍然掌握著更豐富、更精細(xì)、更高質(zhì)量的審計(jì)信息。然而，處于信息弱勢(shì)的利益相關(guān)者由于無法理解智能審計(jì)系統(tǒng)決策的底層邏輯和運(yùn)行方法，容易陷入被智能算法“霸凌”的困境。

算法歧視是由數(shù)據(jù)和算法分析導(dǎo)致的對(duì)特定群體的、系統(tǒng)的、可重復(fù)的、不公正的對(duì)待。①孫偉平：《價(jià)值哲學(xué)視域中的算法歧視與社會(huì)公正》，《哲學(xué)研究》2023 年第3 期。在智能審計(jì)場(chǎng)景中，審計(jì)智能化信息推送和分發(fā)系統(tǒng)中暗藏的算法歧視是促成數(shù)字貧困問題的主要?jiǎng)右?。傳統(tǒng)審計(jì)報(bào)告所提供的信息難以兼顧全體利益相關(guān)者的需求，基于這一情況，智能審計(jì)信息推薦系統(tǒng)可以針對(duì)不同的需求，定制審計(jì)報(bào)告推介給不同類型的利益相關(guān)者群體。而算法歧視的存在可能會(huì)干擾不同類型利益相關(guān)者對(duì)審計(jì)報(bào)告信息真實(shí)性、完整性、中立性的把握。一方面，智能審計(jì)系統(tǒng)中的認(rèn)知子系統(tǒng)可憑借學(xué)歷、經(jīng)驗(yàn)、職位等條件判斷哪些審計(jì)報(bào)告預(yù)期使用者需要且能理解更全面、更專業(yè)的審計(jì)信息，并據(jù)此且通過算法設(shè)計(jì)為審計(jì)客體的債權(quán)人、大股東、監(jiān)管機(jī)構(gòu)推送相對(duì)精細(xì)詳盡的審計(jì)報(bào)告，而為中小股民、社會(huì)公眾推介的審計(jì)信息則較為簡(jiǎn)略單一。另一方面，盡管利益相關(guān)者可以自行向智能審計(jì)系統(tǒng)中的推送或分發(fā)子系統(tǒng)設(shè)定信息訴求，但是，部分利益相關(guān)者是信息劣勢(shì)群體，他們并不完全解審計(jì)客體的運(yùn)營(yíng)狀態(tài)和財(cái)務(wù)狀況，其向推送或分發(fā)子系統(tǒng)所提出的信息需求不免缺乏針對(duì)性、靶向性、精準(zhǔn)性，而智能推送或分發(fā)子系統(tǒng)可能在學(xué)習(xí)和迭代的過程中進(jìn)一步加重上述信息偏差。綜上，智能審計(jì)系統(tǒng)中的推送和分發(fā)子系統(tǒng)依據(jù)上述智能認(rèn)知子系統(tǒng)，針對(duì)預(yù)期使用者的標(biāo)簽標(biāo)記以及利益相關(guān)者提供的非精準(zhǔn)需求進(jìn)行信息推送，容易導(dǎo)致處于信息弱勢(shì)的利益相關(guān)者形成雙重劣勢(shì)累積，使部分利益相關(guān)者陷入信息繭房，這實(shí)質(zhì)上加大了審計(jì)信息使用者之間的信息差異，損害利益相關(guān)者的合理利益，且易于造成更為嚴(yán)重?cái)?shù)字貧困倫理危機(jī)。

3.公平受益問題

審計(jì)監(jiān)督應(yīng)發(fā)揮維護(hù)社會(huì)公平的作用，只有堅(jiān)持客觀公正的職業(yè)立場(chǎng)，才能贏得利益相關(guān)者的信任，不斷增強(qiáng)審計(jì)的權(quán)威性和公信力?，F(xiàn)時(shí)代，人工智能在審計(jì)領(lǐng)域中的應(yīng)用所引發(fā)的公平正義問題受到利益相關(guān)者的廣泛關(guān)注，尤其是因算法偏見所引起的公平問題。算法偏見是指算法程序在信息生產(chǎn)和分發(fā)過程中失去客觀中立的立場(chǎng)，造成片面或者與客觀事實(shí)不符的信息、觀念的生產(chǎn)與傳播，其影響著利益相關(guān)者對(duì)審計(jì)信息的客觀全面的認(rèn)知。②姜晨、陳堂發(fā)：《技術(shù)與理性的博弈：中國(guó)媒介法規(guī)與倫理10 年研究》，《傳媒觀察》2023 年第4 期。算法偏見緣自有偏見的訓(xùn)練數(shù)據(jù)以反饋循環(huán)的方式導(dǎo)致的偏見、算法本身的編碼邏輯存在偏見、輸入的數(shù)據(jù)抽樣與權(quán)重設(shè)置偏見三個(gè)方面。智能審計(jì)系統(tǒng)中的算法偏見對(duì)利益相關(guān)者公平受益的影響具體表現(xiàn)為：（1）程序公正層面。從程序公正角度出發(fā)，審計(jì)過程需遵循客觀、平等、透明、科學(xué)、效率、文明等標(biāo)準(zhǔn)，并應(yīng)高度重視審計(jì)過程的公平和正義。然而，在對(duì)智能審計(jì)系統(tǒng)的操作流程中，嵌入智能審計(jì)系統(tǒng)指令中的偏見、權(quán)重設(shè)定偏差、人工智能黑箱等問題，都將會(huì)導(dǎo)致智能審計(jì)系統(tǒng)在協(xié)助審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)取證、審計(jì)問責(zé)等程序時(shí)，缺乏客觀公允的立場(chǎng)和公開透明的作業(yè)環(huán)境，從而損害利益相關(guān)者的平等知情權(quán)和公平受益權(quán)。（2）結(jié)果公正層面。對(duì)于結(jié)果公正而言，審計(jì)工作的主旨不僅要求在審計(jì)結(jié)果上平等地保護(hù)利益相關(guān)者應(yīng)得的權(quán)益，而且要求利益相關(guān)者平等地履行義務(wù)，注重對(duì)審計(jì)活動(dòng)結(jié)果公平性的核查。然而，智能審計(jì)系統(tǒng)高度依賴于參與訓(xùn)練的海量數(shù)據(jù)①Koshiyama A，Kazim E，Treleaven P.，“Algorithm Auditing：Managing the Legal，Ethical，and Technological Risks Afartificial Intelligence，Machine Learning，and Associated Algorithms”，Computer，Vol.55，No.4，2022，pp.40-50.，若由于數(shù)據(jù)缺口、數(shù)據(jù)的代表性不足、數(shù)據(jù)遭受污染等原因而引發(fā)算法偏見，則與現(xiàn)實(shí)情形相比，智能審計(jì)系統(tǒng)所得出的審計(jì)結(jié)論必將出現(xiàn)片面或偏私等情況，這顯然不利于利益相關(guān)者的公平受益，甚至損害部分利益相關(guān)者的切身權(quán)益。

（四）倫理危機(jī)：基于審計(jì)主體、審計(jì)客體、利益相關(guān)者、智能系統(tǒng)開發(fā)者等多方關(guān)系人之關(guān)聯(lián)

審計(jì)關(guān)系人之間的內(nèi)生契約不依托法律保障，而是通過合作、交流、互惠、包容、信任等倫理價(jià)值而形成。從全局視角來看，人工智能的嵌入使得審計(jì)多方關(guān)系人之間的內(nèi)生契約更具不可控性，且彼此之間的博弈日趨復(fù)雜。人工智能時(shí)代，由審計(jì)多方關(guān)系人共同關(guān)聯(lián)而引發(fā)的審計(jì)倫理危機(jī)分述如下。

1.審計(jì)關(guān)系受到“管控”

隨著人工智能技術(shù)的發(fā)展，各類審計(jì)關(guān)系人都會(huì)對(duì)智能化工具產(chǎn)生一定的依賴，智能工具成為審計(jì)多方關(guān)系人觀察市場(chǎng)、剖析自身、了解對(duì)方、決策分析的重要手段，這將導(dǎo)致人工智能技術(shù)在一定程度上壟斷了審計(jì)多方關(guān)系人之間的信息溝通，從而“管控”了審計(jì)關(guān)系，而“算法身份”的存在又推進(jìn)了審計(jì)關(guān)系人之間的不公正對(duì)待以及審計(jì)關(guān)系的不穩(wěn)定性。（1）算法控制審計(jì)多方關(guān)系人之間的信息。在精細(xì)的信息顆粒度層面，人工智能算法對(duì)主體的數(shù)據(jù)進(jìn)行標(biāo)注與畫像，已然將其轉(zhuǎn)化為無限多維的數(shù)據(jù)集，主體的個(gè)體性隨之被消解為算法上可區(qū)分的特征數(shù)據(jù)。②段偉文：《面向人工智能時(shí)代的倫理策略》，《當(dāng)代美國(guó)評(píng)論》2009 年第1 期。當(dāng)代哲學(xué)家德勒茲將個(gè)體被信息技術(shù)消解的結(jié)果稱為“分格”，并將這種基于對(duì)個(gè)體精細(xì)化信息治理的社會(huì)稱為“管控社會(huì)”。這種現(xiàn)象在審計(jì)領(lǐng)域表現(xiàn)為人工智能算法“管控”審計(jì)關(guān)系。人工智能背景下，審計(jì)主體、審計(jì)客體、利益相關(guān)者之間主要是通過智能系統(tǒng)所采集、分析、推送的信息進(jìn)行相互了解。如審計(jì)主體需要利用智能審計(jì)系統(tǒng)出具的審計(jì)客體風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估報(bào)告以決定是否承接審計(jì)業(yè)務(wù)，這樣則導(dǎo)致審計(jì)人員看到的往往是智能審計(jì)系統(tǒng)所呈現(xiàn)的信息，審計(jì)人員的判斷是基于機(jī)器判斷之后的決策。智能系統(tǒng)在很大程度上控制了審計(jì)關(guān)系人之間的信息，從而在某種程度上阻隔了多方關(guān)系人之間的直接溝通。（2）算法身份導(dǎo)致不合理待遇。在人機(jī)交互過程中，智能審計(jì)系統(tǒng)會(huì)對(duì)不同審計(jì)關(guān)系人賦予特定的算法身份。算法身份是基于多種數(shù)據(jù)庫、算法以及決策者交互而構(gòu)建的③劉培、池忠軍：《算法歧視的倫理反思》，《自然辯證法通訊》2019 年第10 期。，其對(duì)審計(jì)關(guān)系人身份的界定不是依據(jù)審計(jì)關(guān)系人的實(shí)際行為，而是依據(jù)算法所識(shí)別的個(gè)體與其他審計(jì)關(guān)系人之間的關(guān)系?；谏鲜銮樾?，加之?dāng)?shù)據(jù)偏差、不合理分類等原因，審計(jì)關(guān)系人的算法身份可能與其現(xiàn)實(shí)情況不相符。如果算法將特定審計(jì)關(guān)系人放于不合理的位置，則錯(cuò)誤的算法身份將會(huì)促使其在算法決策中容易受到不公正、不客觀的對(duì)待。（3）算法身份引發(fā)審計(jì)關(guān)系的不穩(wěn)定性。人工智能時(shí)代，算法是偶然的、不穩(wěn)定的，因?yàn)樾聰?shù)據(jù)增加等細(xì)微變化都將調(diào)整和重塑算法結(jié)果。在此意義上，算法身份“就像信息流一般，新的判斷、分?jǐn)?shù)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估等不斷被扔進(jìn)其中”。算法身份的變化可能使前一秒還信譽(yù)良好的單位，下一秒便成為信用質(zhì)量差的經(jīng)濟(jì)體，其原因可能是因?yàn)樗惴ā懊翡J”地捕捉到了一條未經(jīng)驗(yàn)證的新數(shù)據(jù)。僅是算法身份的轉(zhuǎn)變，審計(jì)客體便會(huì)失去審計(jì)主體和相關(guān)利益者的信任，進(jìn)而削弱了原有的穩(wěn)固關(guān)系。

2.智能化程度不均衡

近年來，不同審計(jì)關(guān)系人對(duì)于人工智能技術(shù)的掌握和應(yīng)用能力存在差距，審計(jì)關(guān)系人之間出現(xiàn)智能鴻溝。智能化程度不均衡能夠造成審計(jì)倫理價(jià)值的失衡，具體表現(xiàn)在：（1）智能化水平不均衡會(huì)加重審計(jì)多方關(guān)系人之間的道德風(fēng)險(xiǎn)。道德風(fēng)險(xiǎn)是指從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的人在最大限度地增進(jìn)自身效用時(shí)做出的不利于他人的行動(dòng)。信息阻滯是產(chǎn)生“道德風(fēng)險(xiǎn)”的主要原因之一，審計(jì)關(guān)系人之間的智能化水平差異將會(huì)進(jìn)一步加大彼此之間的信息不對(duì)稱。具有智能技術(shù)優(yōu)勢(shì)的一方憑借其在數(shù)據(jù)處理、智能運(yùn)算、信息搜集與智能分發(fā)等方面的強(qiáng)大能力，加劇了對(duì)其他審計(jì)關(guān)系人的信息壟斷，從而引發(fā)更為嚴(yán)重的道德風(fēng)險(xiǎn)和數(shù)字腐敗問題。例如，與其他審計(jì)關(guān)系人相比，智能審計(jì)系統(tǒng)的開發(fā)者更具有天然的技術(shù)優(yōu)勢(shì)，一旦開發(fā)者在智能審計(jì)系統(tǒng)中故意植入錯(cuò)誤算法，審計(jì)主體作為智能化技術(shù)弱勢(shì)的一方則很難識(shí)別并糾正，因此開發(fā)者可以輕而易舉地借助惡意程序操縱審計(jì)結(jié)論。（2）多方關(guān)系人之間智能化水平的差異會(huì)影響審計(jì)關(guān)系質(zhì)量。審計(jì)關(guān)系質(zhì)量由滿意、信任、承諾、交流、關(guān)系獨(dú)立和關(guān)系穩(wěn)固六個(gè)維度構(gòu)成。①曾月明、王嫄：《審計(jì)關(guān)系質(zhì)量對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所客戶忠誠(chéng)影響的實(shí)證研究》，《海南大學(xué)學(xué)報(bào)（人文社會(huì)科學(xué)版）》2012 年第1 期。智能化發(fā)展程度的不平衡會(huì)導(dǎo)致審計(jì)契約關(guān)系中的道德風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì)主義傾向，從而沖擊審計(jì)關(guān)系中的信任、滿意、承諾、關(guān)系穩(wěn)固等基礎(chǔ)因素，進(jìn)而對(duì)審計(jì)關(guān)系質(zhì)量產(chǎn)生不利影響。

由上述橫向分析可知，智能化水平的非均衡發(fā)展會(huì)引起多方關(guān)系人之間的倫理問題。此外，基于縱向分析，智能化水平差異也會(huì)引發(fā)特定類型的審計(jì)關(guān)系人的內(nèi)在倫理問題，例如審計(jì)人員之間的智能化技能差異、審計(jì)客體之間的組織分化、利益相關(guān)者之間的數(shù)字鴻溝以及智能系統(tǒng)開發(fā)者之間的技術(shù)差距等。

3.責(zé)任歸因困境

人工智能時(shí)代將審計(jì)推向“責(zé)任缺口”的邊緣。基于神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)、遺傳算法和代理體系結(jié)構(gòu)的自動(dòng)化審計(jì)系統(tǒng)創(chuàng)造了全新的審計(jì)工作模式。但在上述模式下，智能審計(jì)系統(tǒng)的開發(fā)者、審計(jì)主體、審計(jì)客體以及利益相關(guān)者之間的責(zé)任歸因問題引發(fā)了新的倫理危機(jī)。

如果將智能作業(yè)系統(tǒng)的操作過程視作一個(gè)閉環(huán)，則操作人員對(duì)智能作業(yè)系統(tǒng)的控制一般有四種方式②段偉文：《面向人工智能時(shí)代的倫理策略》，《當(dāng)代美國(guó)評(píng)論》2019 年第1 期。：其一是人在閉環(huán)內(nèi)，即人定義—機(jī)器選擇—人確認(rèn)—機(jī)器執(zhí)行；其二是人在閉環(huán)上，即人定義—機(jī)器選擇—人有終止選擇權(quán)—人未選擇終止—機(jī)器執(zhí)行；其三是人在閉環(huán)外，即人定義—機(jī)器選擇—機(jī)器執(zhí)行；其四是人與閉環(huán)無關(guān)，即機(jī)器定義—機(jī)器選擇—機(jī)器執(zhí)行。從上述分類可知，隨著財(cái)務(wù)共享中心、業(yè)財(cái)數(shù)據(jù)集成平臺(tái)、智能審計(jì)系統(tǒng)等技術(shù)工具的自動(dòng)化處理能力的迅猛增強(qiáng)，審計(jì)主體、審計(jì)客體等審計(jì)關(guān)系人對(duì)智能系統(tǒng)的控制作用將會(huì)逐漸弱化。如果審計(jì)客體中的智能操作系統(tǒng)存在技術(shù)漏洞或者算法缺陷而使自身生成的信息存在錯(cuò)誤，但審計(jì)主體因“算法黑箱”等原因，對(duì)“錯(cuò)誤”信息無法做到充分取證，進(jìn)而出具了不公允的審計(jì)結(jié)論，這將會(huì)誤導(dǎo)社會(huì)公眾的判斷和決策，進(jìn)而導(dǎo)致利益相關(guān)者遭受損失，則應(yīng)如何確定各方的責(zé)任？ 是審計(jì)主體，還是審計(jì)客體，抑或是智能系統(tǒng)的開發(fā)者？ 避風(fēng)港原則成為智能系統(tǒng)開發(fā)者抗辯的主要依據(jù)，且判定并不直接生產(chǎn)和編輯信息的開發(fā)者承擔(dān)責(zé)任的難度很大。然而，審計(jì)主體和審計(jì)客體會(huì)認(rèn)為錯(cuò)誤的信息和結(jié)論是由于智能算法的設(shè)計(jì)缺陷所導(dǎo)致，二者作為工具的使用者并非在主觀上故意誤導(dǎo)利益相關(guān)者，因此自身不僅不應(yīng)承擔(dān)主要責(zé)任，還應(yīng)作為算法欺詐的受害者向智能系統(tǒng)的開發(fā)者索賠。更有甚者，審計(jì)客體可能會(huì)聯(lián)合智能系統(tǒng)開發(fā)者和審計(jì)主體，一致主張它們的工作無可指摘，且將責(zé)任推卸給利益相關(guān)者，指控的緣由是利益相關(guān)者對(duì)智能推送和分發(fā)系統(tǒng)所披露信息的錯(cuò)誤讀取或不當(dāng)理解。顯然，智能化技術(shù)與工具的介入混淆了審計(jì)多方關(guān)系人之間的“責(zé)、權(quán)、利”，使審計(jì)關(guān)系人彼此存在扯皮推諉現(xiàn)象，并產(chǎn)生了問責(zé)困境。

三、人工智能時(shí)代審計(jì)倫理危機(jī)的治理路徑

積極的倫理觀認(rèn)為，智能技術(shù)革命的洪流并不會(huì)被舊倫理體系所阻擋。如今，人工智能時(shí)代已然來臨，原有審計(jì)倫理認(rèn)知模式和行為規(guī)范難以適應(yīng)新時(shí)代審計(jì)倫理的現(xiàn)實(shí)需求。為此，理論界與實(shí)務(wù)界有必要采取積極的態(tài)度和有效的方法，基于多元主體協(xié)同共治理念，共同構(gòu)建新時(shí)代下全新的審計(jì)倫理危機(jī)治理體系。

（一）審計(jì)倫理原則的科學(xué)構(gòu)建

許多國(guó)家都制定了與人工智能倫理相關(guān)的原則和規(guī)范，如我國(guó)發(fā)布的《新一代人工智能倫理規(guī)范》，歐盟發(fā)布的《可信賴人工智能的倫理準(zhǔn)則》，美國(guó)發(fā)布的《人工智能應(yīng)用規(guī)范指南》，以及G20 會(huì)議提出的《G20 人工智能原則》。一系列文件將倫理融入人工智能全生命周期，積極引導(dǎo)負(fù)責(zé)任的人工智能研發(fā)與應(yīng)用活動(dòng)。然而，我國(guó)還尚未構(gòu)建適用于我國(guó)審計(jì)領(lǐng)域特色的人工智能審計(jì)倫理原則體系，現(xiàn)有的審計(jì)倫理原則還已然停留在審計(jì)職業(yè)道德層面，并未深度考究如何避免偏見、歧視、隱私和信息泄露等問題。因此，我們應(yīng)借鑒既有的人工智能倫理原則，強(qiáng)化其與傳統(tǒng)審計(jì)倫理原則的融合，用全面、辯證、長(zhǎng)遠(yuǎn)的眼光看待人工智能帶給審計(jì)的挑戰(zhàn)，深層次建構(gòu)人工智能時(shí)代下的審計(jì)倫理原則體系，旨在推動(dòng)人工智能更好地服務(wù)于審計(jì)工作。

1.以人為本原則

“人本原則”是人工智能審計(jì)倫理的“基點(diǎn)”和最高原則①孫偉平、李揚(yáng)：《論人工智能發(fā)展的倫理原則》，《哲學(xué)分析》2022 年第1 期。，其是指智能審計(jì)系統(tǒng)的開發(fā)和運(yùn)用應(yīng)以尊重和保護(hù)審計(jì)多方關(guān)系人的權(quán)益為前提，關(guān)注和回應(yīng)審計(jì)多方關(guān)系人的利益和訴求。人工智能時(shí)代，審計(jì)倫理建設(shè)應(yīng)著力提升審計(jì)關(guān)系人之間的關(guān)系質(zhì)量，秉持審計(jì)活動(dòng)中所蘊(yùn)涵的人文價(jià)值，在智能技術(shù)方法應(yīng)用中實(shí)現(xiàn)工具理性與價(jià)值理性的平衡，切莫使工具理性凌駕于審計(jì)的價(jià)值理性之上，進(jìn)而失去了審計(jì)的人文情懷。

2.公正原則

亞里士多德稱公正為“德性之首”。人工智能時(shí)代，有關(guān)審計(jì)倫理原則體系中的公正原則是指審計(jì)不以偏見行事，在審計(jì)計(jì)劃、執(zhí)行、控制、復(fù)核等整個(gè)周期中盡可能避免帶有歧視或偏見的應(yīng)用程序和結(jié)果。人工智能審計(jì)算法的研發(fā)應(yīng)秉承包容性、普惠性和適應(yīng)性，在公平受益的基礎(chǔ)上，重視算法中程序的公正性和結(jié)果的公平性，促進(jìn)社會(huì)的公平正義和機(jī)會(huì)均等。

3.透明原則

在將人工智能全方位嵌入審計(jì)活動(dòng)的過程中，有關(guān)算法的設(shè)計(jì)與運(yùn)行應(yīng)該是透明的、可理解的。審計(jì)客體中智能操作系統(tǒng)的開發(fā)者、審計(jì)主體中智能審計(jì)系統(tǒng)的開發(fā)者以及其他審計(jì)關(guān)系人應(yīng)致力于解決“人工智能黑箱”問題，構(gòu)建可解釋的人工智能算法模型①王娟、葉斌：《“負(fù)責(zé)任”的算法透明度——人工智能時(shí)代傳媒倫理建構(gòu)的趨向》，《自然辯證法研究》2020 年第12 期。，且在保護(hù)知識(shí)產(chǎn)權(quán)的基礎(chǔ)上，向有算法公開需求的審計(jì)關(guān)系人公布算法的核心規(guī)則以及參與訓(xùn)練的數(shù)據(jù)來源，必要時(shí)還應(yīng)對(duì)智能操作系統(tǒng)或智能審計(jì)系統(tǒng)所作出的特定決策和行為提供解釋和說明。

4.知情同意原則

人工智能技術(shù)對(duì)審計(jì)各方關(guān)系人的影響是潛移默化的，且不易察覺。一方面，智能審計(jì)系統(tǒng)在搜集特定關(guān)系人的信息或向某些關(guān)系人推送信息時(shí)，應(yīng)設(shè)置必要提醒，確保相關(guān)關(guān)系人的知情權(quán)。另一方面，無論是審計(jì)主體、審計(jì)客體、利益相關(guān)者，還是智能系統(tǒng)的開發(fā)者，都有必要對(duì)人工智能時(shí)代下審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)、挑戰(zhàn)、危機(jī)等有恰當(dāng)?shù)睦斫猓浞至私庵悄芗夹g(shù)在審計(jì)應(yīng)用中的運(yùn)作原理及其可能產(chǎn)生的深遠(yuǎn)影響。

5.自治與預(yù)警原則

自治原則是指通過審計(jì)人員自主的方式實(shí)現(xiàn)決策自由，智能審計(jì)系統(tǒng)嵌入審計(jì)活動(dòng)的前提是保護(hù)審計(jì)人員的自主權(quán)與控制權(quán)。在審計(jì)決策過程中，智能審計(jì)系統(tǒng)僅是輔助審計(jì)人員做決策，智能審計(jì)系統(tǒng)所得出的結(jié)論不能替代審計(jì)人員的職業(yè)懷疑、職業(yè)判斷和自主決策。此外，智能審計(jì)系統(tǒng)中應(yīng)包含智能預(yù)警子系統(tǒng)，當(dāng)智能審計(jì)系統(tǒng)出現(xiàn)“欺詐”“綁架”審計(jì)人員的跡象時(shí)，智能預(yù)警子系統(tǒng)能夠自動(dòng)報(bào)警，提醒審計(jì)人員警惕人工智能技術(shù)或算法的惡意操縱。

6.目標(biāo)實(shí)現(xiàn)原則

目標(biāo)實(shí)現(xiàn)原則是指將人工智能運(yùn)用于審計(jì)活動(dòng)的宗旨是為了實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，促進(jìn)監(jiān)督、評(píng)價(jià)、鑒證等職能作用的充分發(fā)揮，以為經(jīng)濟(jì)社會(huì)的穩(wěn)定保駕護(hù)航。人工智能在審計(jì)領(lǐng)域中的嵌入與應(yīng)用是以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)為導(dǎo)向，力求促進(jìn)人機(jī)合一，打造便捷、安全、和諧的審計(jì)環(huán)境，推動(dòng)審計(jì)價(jià)值的有效實(shí)現(xiàn)和審計(jì)的繁榮發(fā)展。

（二）政策與制度層面的倫理治理

人工智能應(yīng)堅(jiān)持“智能向善”，增進(jìn)人類文明的福祉。政策與制度是推動(dòng)人工智能審計(jì)實(shí)現(xiàn)上述目標(biāo)的基石，它們旨在更好地協(xié)調(diào)人工智能審計(jì)發(fā)展與審計(jì)倫理建設(shè)的關(guān)系，確保人工智能審計(jì)走上安全、可控、可靠的發(fā)展軌道。為規(guī)避“柯林格里奇悖論”，相關(guān)部門和組織應(yīng)在政策與制度制定的過程中，盡可能消除不確定性和模糊性，增強(qiáng)延展性、可操作性和兼容性，以強(qiáng)化對(duì)人工智能時(shí)代下審計(jì)倫理風(fēng)險(xiǎn)的管控。

1.有效制定有關(guān)智能審計(jì)系統(tǒng)的監(jiān)管政策

智能審計(jì)系統(tǒng)是人工智能時(shí)代審計(jì)主體開展審計(jì)工作的核心資源，對(duì)其應(yīng)實(shí)施特殊監(jiān)管，且制定有效的監(jiān)管政策，以確保其在審計(jì)實(shí)踐應(yīng)用中安全可靠。在有關(guān)智能審計(jì)系統(tǒng)的監(jiān)管政策制定中，應(yīng)關(guān)注兩個(gè)方面的問題。其一是確立有關(guān)智能審計(jì)系統(tǒng)的準(zhǔn)入制度。準(zhǔn)入制度一般包括技術(shù)準(zhǔn)入制度和使用者資格準(zhǔn)入制度。任何一款智能工具在投入使用前，都必須對(duì)其安全性、可靠性、經(jīng)濟(jì)性開展論證，以及對(duì)使用該款智能工具的審計(jì)組織的資格和條件進(jìn)行研判。為此，審計(jì)組織可以設(shè)置專門的監(jiān)督委員會(huì)，制定相應(yīng)的準(zhǔn)入制度，明晰有關(guān)審計(jì)智能系統(tǒng)的技術(shù)準(zhǔn)入條件和使用者資格準(zhǔn)入條件，以保障智能審計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行的可靠性以及審計(jì)人員能夠熟練應(yīng)用智能審計(jì)系統(tǒng)。其二是制定有關(guān)智能審計(jì)系統(tǒng)開發(fā)的信息披露政策。在信息披露政策條款中，應(yīng)要求智能審計(jì)系統(tǒng)開發(fā)者對(duì)智能審計(jì)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全策略、算法運(yùn)算邏輯、系統(tǒng)運(yùn)行缺陷等向系統(tǒng)使用者進(jìn)行充分的披露，且應(yīng)明確告知智能審計(jì)系統(tǒng)所蘊(yùn)藏的潛在風(fēng)險(xiǎn)。此外，還應(yīng)在條款中明確有關(guān)智能審計(jì)系統(tǒng)開發(fā)者的退出機(jī)制、糾紛解決機(jī)制以及補(bǔ)償機(jī)制，進(jìn)而充分維護(hù)智能審計(jì)系統(tǒng)使用者的合法權(quán)益。

2.建立健全有關(guān)人工智能審計(jì)的問責(zé)制度

在運(yùn)用人工智能技術(shù)開展審計(jì)的過程中，審計(jì)多方關(guān)系人責(zé)任混淆，責(zé)任認(rèn)定面臨困境。為此，政府部門應(yīng)制定完備的法律法規(guī)，完善智能時(shí)代下有關(guān)審計(jì)各方關(guān)系的問責(zé)制度，以明確審計(jì)主體、審計(jì)客體、利益相關(guān)者、智能審計(jì)系統(tǒng)開發(fā)者之間“權(quán)、責(zé)、利”的劃分以及責(zé)任歸屬問題。問責(zé)制度的制定需要高度關(guān)注智能化審計(jì)場(chǎng)景與責(zé)任歸屬二者的關(guān)聯(lián)機(jī)制，人工智能審計(jì)失敗事件的性質(zhì)差異以及審計(jì)關(guān)系人與智能系統(tǒng)在決策中的“自主度”差異等都會(huì)導(dǎo)致不同責(zé)任畫像的出現(xiàn)。①肖紅軍：《算法責(zé)任：理論證成、全景畫像與治理范式》，《管理世界》2022 年第4 期。因此，問責(zé)制度應(yīng)基于人工智能審計(jì)事件的性質(zhì)、影響程度以及審計(jì)關(guān)系人在事件中扮演的角色等因素進(jìn)行恰當(dāng)?shù)脑O(shè)計(jì)，引導(dǎo)審計(jì)關(guān)系人明晰自身在人工智能審計(jì)中所扮演的角色和承擔(dān)的責(zé)任。一旦出現(xiàn)隱私泄露、算法欺詐、算法歧視等不良事件，通過健全的問責(zé)制度則可快速厘清審計(jì)關(guān)系人之間的責(zé)任，進(jìn)而有效開展追責(zé)和問責(zé)，促進(jìn)審計(jì)關(guān)系人之間的責(zé)任治理。

3.科學(xué)制定有關(guān)人工智能審計(jì)的發(fā)展政策

人工智能審計(jì)的發(fā)展政策包括產(chǎn)業(yè)發(fā)展政策和與之相匹配的社會(huì)政策。（1）人工智能審計(jì)的產(chǎn)業(yè)發(fā)展政策制定。一方面，政府應(yīng)對(duì)人工智能審計(jì)發(fā)展作出科學(xué)完整的戰(zhàn)略部署，并通過產(chǎn)業(yè)發(fā)展政策的制定來維護(hù)人工智能審計(jì)機(jī)器產(chǎn)業(yè)發(fā)展秩序，推動(dòng)審計(jì)多方關(guān)系人之間的智能化水平均衡發(fā)展，解決“智能化鴻溝”，推進(jìn)審計(jì)行業(yè)的智能化轉(zhuǎn)型。另一方面，面對(duì)人工智能技術(shù)發(fā)展中滋生出的黑色產(chǎn)業(yè)鏈，政府在制定人工智能審計(jì)產(chǎn)業(yè)發(fā)展政策中需要設(shè)置專門的條款予以限制和制止，力求通過政策規(guī)定來遏制人工智能技術(shù)的“過度”使用，防止人工智能技術(shù)在審計(jì)領(lǐng)域中的野蠻發(fā)展。（2）與人工智能審計(jì)發(fā)展相匹配的社會(huì)政策。人工智能審計(jì)技術(shù)的發(fā)展將導(dǎo)致審計(jì)分工模式、就業(yè)結(jié)構(gòu)等發(fā)生深刻變革。因此，政府應(yīng)制定與人工智能審計(jì)發(fā)展相匹配的社會(huì)政策，注重以人為本的倫理原則，力求為審計(jì)多方關(guān)系人，特別是審計(jì)從業(yè)人員提供能夠勝任智能化操作的學(xué)習(xí)機(jī)會(huì)和培訓(xùn)渠道，有效應(yīng)對(duì)審計(jì)智能化變革可能帶來的審計(jì)人員職業(yè)替代、職業(yè)地位下降、結(jié)構(gòu)性失業(yè)等倫理問題。

（三）數(shù)據(jù)與技術(shù)層面的倫理治理

從內(nèi)在主義視角來看，人工智能時(shí)代審計(jì)倫理危機(jī)的治理應(yīng)該從源頭抓起，即從數(shù)據(jù)、算法、技術(shù)層面入手，重點(diǎn)考察如何在數(shù)據(jù)、算法和技術(shù)的設(shè)計(jì)中嵌入倫理元素，以及如何利用技術(shù)手段解決人工智能帶給審計(jì)領(lǐng)域的倫理問題。

1.強(qiáng)化對(duì)審計(jì)大數(shù)據(jù)的治理

數(shù)據(jù)是人工智能的基本要素之一，數(shù)據(jù)治理是人工智能時(shí)代審計(jì)倫理治理的必經(jīng)之路。強(qiáng)化對(duì)審計(jì)大數(shù)據(jù)的治理，需要從如下方面著手：（1）數(shù)據(jù)質(zhì)量。審計(jì)大數(shù)據(jù)的質(zhì)量問題是阻礙智能審計(jì)系統(tǒng)精準(zhǔn)輸出的首要問題。數(shù)據(jù)質(zhì)量包括數(shù)據(jù)的及時(shí)性、標(biāo)準(zhǔn)化、完整性、可靠性等維度。各類審計(jì)組織需要從數(shù)據(jù)的生命周期視角出發(fā)，加強(qiáng)對(duì)數(shù)據(jù)質(zhì)量的識(shí)別、度量、監(jiān)控和預(yù)警，并以此改進(jìn)對(duì)數(shù)據(jù)質(zhì)量的管理。此外，審計(jì)行業(yè)協(xié)會(huì)有必要制定有關(guān)審計(jì)大數(shù)據(jù)采集的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)，或同各類審計(jì)組織一道，協(xié)同搭建基于整個(gè)行業(yè)層面的一體化數(shù)據(jù)采集平臺(tái)，以保障數(shù)據(jù)質(zhì)量，防止數(shù)據(jù)污染。（2）數(shù)據(jù)共享。人工智能時(shí)代，審計(jì)大數(shù)據(jù)的共享需要遵循開放、安全、公平、科學(xué)等原則。為防止數(shù)據(jù)泄露和濫用，各類審計(jì)組織需要加強(qiáng)數(shù)據(jù)保護(hù)，具體措施包括完善數(shù)據(jù)分級(jí)分類、訪問控制、身份驗(yàn)證、數(shù)據(jù)加密、網(wǎng)絡(luò)安全監(jiān)控、強(qiáng)化API 安全性、持續(xù)漏洞管理、員工教育和安全意識(shí)培訓(xùn)等方面。（3）數(shù)據(jù)隱私。數(shù)據(jù)隱私是指?jìng)€(gè)人或組織對(duì)其所擁有或控制的數(shù)據(jù)保持私密性和保密性的權(quán)利。數(shù)據(jù)隱私問題主要表現(xiàn)為信息泄露、數(shù)據(jù)濫用、數(shù)據(jù)篡改、數(shù)據(jù)泄露等。針對(duì)上述問題，各類審計(jì)組織應(yīng)制定完備的數(shù)據(jù)隱私保護(hù)制度，加強(qiáng)數(shù)據(jù)安全保護(hù)，加強(qiáng)隱私保護(hù)問題的宣傳教育，以及明確數(shù)據(jù)的使用規(guī)范，如數(shù)據(jù)應(yīng)用權(quán)限、數(shù)據(jù)使用時(shí)間、數(shù)據(jù)使用方式等內(nèi)容。

2.強(qiáng)化對(duì)人工智能算法的治理

強(qiáng)化對(duì)人工智能算法的治理，需要從如下方面著手：（1）算法開發(fā)。開發(fā)機(jī)構(gòu)在設(shè)計(jì)和開發(fā)智能審計(jì)系統(tǒng)的過程中，應(yīng)嚴(yán)格遵守國(guó)家規(guī)定的各類技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，保持嚴(yán)謹(jǐn)求實(shí)的態(tài)度，確保在每一細(xì)節(jié)上的設(shè)計(jì)精準(zhǔn)無誤，并對(duì)算法開發(fā)的全流程實(shí)施監(jiān)督和控制。此外，開發(fā)機(jī)構(gòu)有必要建立多元異質(zhì)的研發(fā)小組，小組成員應(yīng)以算法工程師為主體，同時(shí)還需納入審計(jì)實(shí)務(wù)人員、審計(jì)理論學(xué)者、倫理學(xué)專家等多方專業(yè)人士，以加強(qiáng)算法開發(fā)的科學(xué)性、嚴(yán)謹(jǐn)性、適應(yīng)性、可讀性。（2）算法核驗(yàn)。人工智能審計(jì)算法核驗(yàn)是指對(duì)人工智能審計(jì)算法的合法性、準(zhǔn)確性、效率性、可靠性開展核查與驗(yàn)證。算法核驗(yàn)的基本流程包括確定核驗(yàn)?zāi)繕?biāo)，制定核驗(yàn)計(jì)劃、編寫核驗(yàn)用例、執(zhí)行核驗(yàn)、評(píng)估核驗(yàn)結(jié)果以及評(píng)估核驗(yàn)報(bào)告。為確保人工智能算法的可操作性和倫理合理性，審計(jì)關(guān)系人，特別是智能審計(jì)系統(tǒng)的開發(fā)者需要從功能測(cè)試、性能測(cè)試、可靠性測(cè)試等多個(gè)角度出發(fā)，利用場(chǎng)景法、因果圖法、邊界值分析、靜態(tài)測(cè)試、動(dòng)態(tài)測(cè)試等方法，對(duì)人工智能審計(jì)算法開展全方位、多層次、細(xì)節(jié)性的審查與核驗(yàn)。（3）算法倫理嵌入。在人工智能審計(jì)算法開發(fā)過程中，審計(jì)倫理必須優(yōu)先于技術(shù)邏輯和業(yè)務(wù)邏輯。智能審計(jì)系統(tǒng)開發(fā)者需要將權(quán)利、義務(wù)、平等、正義、道德等倫理元素全方位嵌入有關(guān)智能審計(jì)系統(tǒng)的規(guī)劃、分析、設(shè)計(jì)、實(shí)施、運(yùn)行、維護(hù)等各階段之中，且應(yīng)從源頭上對(duì)人工智能算法在審計(jì)應(yīng)用中可能出現(xiàn)的倫理問題開展“先驗(yàn)性”治理，力求消除算法偏見、算法壟斷、算法黑箱、算法遮蔽、算法短視、算法剝削等可能出現(xiàn)的算法問題，以通過倫理建設(shè)強(qiáng)化算法責(zé)任。

3.強(qiáng)化對(duì)人工智能技術(shù)的治理

強(qiáng)化對(duì)人工智能技術(shù)的治理，需要從如下方面著手：（1）多元主體協(xié)同治理人工智能審計(jì)技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)。人工智能審計(jì)技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)的治理需要審計(jì)多方關(guān)系人協(xié)同于一體，凝聚各方合力，共同會(huì)商，共同研判，集合多方知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，合力探索技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)的管控路徑。完善的技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)協(xié)同治理體系至少應(yīng)涵蓋審計(jì)多方關(guān)系人共同搭建技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)信息平臺(tái)、共同構(gòu)建技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估模型、共同建立技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)治理案例庫、共同分享技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)管理經(jīng)驗(yàn)等內(nèi)容。（2）將部分人工智能技術(shù)的功能性應(yīng)用納入至人工智能審計(jì)倫理治理體系之中。人工智能技術(shù)的發(fā)展反過來可以解決一些由人工智能產(chǎn)品衍生出來的倫理問題，如“反事實(shí)公平”“算法審核”“智能偏見探測(cè)”等人工智能技術(shù)可用來評(píng)估其他人工智能技術(shù)的安全性以及人工智能算法偏見等，“差分隱私保護(hù)”技術(shù)可以解決信息安全技術(shù)缺陷所導(dǎo)致的隱私泄露問題，“區(qū)塊鏈技術(shù)”有助于保障審計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性。審計(jì)組織需要關(guān)注人工智能技術(shù)的最新發(fā)展，實(shí)時(shí)跟蹤人工智能技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)展態(tài)勢(shì)以及實(shí)務(wù)界對(duì)其開展的技術(shù)治理，力求以契合的新興技術(shù)管控既有的技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）組織與個(gè)人層面的倫理建設(shè)

組織與個(gè)人是倫理建設(shè)的主體。組織層面的倫理建設(shè)主要是通過一系列規(guī)章制度和行為準(zhǔn)則的建設(shè)，促進(jìn)組織成員之間的良好協(xié)作關(guān)系和信任，以增強(qiáng)組織成員個(gè)體的集體責(zé)任感。個(gè)人層面的倫理建設(shè)則是通過審計(jì)人員長(zhǎng)期的學(xué)習(xí)、實(shí)踐、體驗(yàn)和思考，進(jìn)而形成優(yōu)秀的職業(yè)道德素養(yǎng)和人格品質(zhì)。人工智能時(shí)代，審計(jì)倫理治理需要高度關(guān)注基于個(gè)人和組織層面的倫理建設(shè)，且二者相輔相成，相融共生。

1.明確審計(jì)人員的主體地位

將人工智能應(yīng)用于審計(jì)實(shí)踐，盡管促使審計(jì)人員擺脫了繁雜瑣碎的重復(fù)性勞動(dòng)，且使得審計(jì)人員“智慧增強(qiáng)”，但卻不知不覺地削弱了審計(jì)人員的主體地位。人工智能時(shí)代，審計(jì)組織應(yīng)強(qiáng)化審計(jì)人員的主體地位，審計(jì)人員應(yīng)明晰自身的主體地位。當(dāng)面對(duì)人工智能所帶來機(jī)挑戰(zhàn)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，合理使用職業(yè)判斷，充分發(fā)揮自身的主體作用。明確審計(jì)人員的主體地位，需要從如下方面著手：（1）審計(jì)人員應(yīng)強(qiáng)化自身的主體性和獨(dú)立性。審計(jì)人員在運(yùn)用智能審計(jì)系統(tǒng)開展審計(jì)工作時(shí)，必須保持自主思考能力和獨(dú)立判斷能力，所作出的審計(jì)決策不能被人工智能系統(tǒng)所挾持，人工智能系統(tǒng)僅是輔助審計(jì)人員進(jìn)行決策。智能審計(jì)系統(tǒng)僅是基于現(xiàn)有知識(shí)庫進(jìn)行機(jī)器學(xué)習(xí)，其技術(shù)發(fā)展和知識(shí)更新具有滯后性。為此，審計(jì)人員應(yīng)審慎采用智能審計(jì)系統(tǒng)產(chǎn)出的信息數(shù)據(jù)，不能盲目信賴智能機(jī)器的運(yùn)算結(jié)論，而需要充分發(fā)揮自身的職業(yè)判斷和職業(yè)懷疑能力。（2）加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力培訓(xùn)。提高專業(yè)勝任能力是審計(jì)人員在人工智能職業(yè)替代威脅中保持職業(yè)優(yōu)勢(shì)的必要路徑。當(dāng)前，人工智能的發(fā)展正處于快速成長(zhǎng)階段，審計(jì)人員需要加快人工智能審計(jì)知識(shí)的更新①M(fèi)unoko I，Brown-Liburd H L，Vasarhelyi M.，“The Ethical Implications of Using Artificial Intelligence in Auditing”，Journal of Business Ethics，No.167，2020，pp.209-234.，除了需要學(xué)習(xí)如何操作和使用智能審計(jì)系統(tǒng)之外，還需要了解智能審計(jì)系統(tǒng)底層的技術(shù)邏輯和運(yùn)行規(guī)則，加強(qiáng)算法科學(xué)、數(shù)據(jù)治理、信息安全、商業(yè)智能、機(jī)器人科學(xué)等領(lǐng)域的專業(yè)能力建設(shè)，積極應(yīng)對(duì)算法失當(dāng)、數(shù)據(jù)篡改等各類技術(shù)挑戰(zhàn)。（3）審計(jì)組織應(yīng)加強(qiáng)倫理文化建設(shè)。針對(duì)人工智能時(shí)代的審計(jì)倫理危機(jī)，審計(jì)組織應(yīng)積極推進(jìn)自身的倫理文化建設(shè)，且以倫理文化為底蘊(yùn)，推進(jìn)審計(jì)人員德行和修養(yǎng)的兼?zhèn)洳⒋?，通過培養(yǎng)倫理型管理者、制定組織道德守則、培養(yǎng)組織倫理文化、完善審計(jì)人員道德行為評(píng)價(jià)與獎(jiǎng)懲掛鉤的考評(píng)體系、在審計(jì)質(zhì)量控制中細(xì)化倫理行為標(biāo)準(zhǔn)等一系列方式，培植審計(jì)人員以“責(zé)任、忠誠(chéng)、清廉、依法、獨(dú)立、奉獻(xiàn)”為核心的價(jià)值觀，引導(dǎo)審計(jì)人員樹立正確的工作理念和工作作風(fēng)，正確地認(rèn)識(shí)個(gè)人利益、組織利益與社會(huì)公眾利益之間的關(guān)系。

2.加強(qiáng)對(duì)審計(jì)多方關(guān)系人的倫理教育

教育是培養(yǎng)人們擁有正向的倫理價(jià)值觀和倫理行為能力的主渠道②臧峰宇：《應(yīng)用倫理的實(shí)踐規(guī)定與應(yīng)用倫理教育的時(shí)代特質(zhì)》，《道德與文明》2023 年第5 期。，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)多方關(guān)系人的倫理教育是治理人工智能時(shí)代審計(jì)倫理危機(jī)的主要途徑之一。加強(qiáng)對(duì)審計(jì)多方關(guān)系人的倫理教育，需要從如下方面著手：（1）遵循REST 四要素模型。審計(jì)倫理教育應(yīng)根據(jù)REST 四要素模型，致力于從人工智能時(shí)代下審計(jì)倫理問題識(shí)別、審計(jì)倫理判斷、審計(jì)倫理意圖、審計(jì)倫理行為等方面對(duì)審計(jì)多方關(guān)系人施以正確的教育和引導(dǎo)，推動(dòng)審計(jì)多方關(guān)系人自覺踐行倫理規(guī)范與道德準(zhǔn)則，從根源上規(guī)避審計(jì)倫理風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。（2）智能審計(jì)系統(tǒng)的開發(fā)者和使用者優(yōu)先原則。在對(duì)審計(jì)多方關(guān)系人的倫理教育中，應(yīng)將人工智能審計(jì)系統(tǒng)的開發(fā)者和使用者放于優(yōu)先的位置。從開發(fā)者維度來看，需要加強(qiáng)智能審計(jì)系統(tǒng)開發(fā)者的責(zé)任倫理教育，強(qiáng)化其技術(shù)研發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和責(zé)任意識(shí)，提升開發(fā)者的社會(huì)責(zé)任感，進(jìn)而主動(dòng)研發(fā)“負(fù)責(zé)任”的人工智能。從使用者維度來看，需要強(qiáng)化對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)教育，促使審計(jì)人員能夠“以道馭術(shù)”，堅(jiān)守自身的職業(yè)道德，保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑和職業(yè)謹(jǐn)慎。（3）加強(qiáng)審計(jì)多方關(guān)系人之間的互動(dòng)和研討。審計(jì)各方關(guān)系人在人工智能審計(jì)倫理認(rèn)知方面存在異質(zhì)性，該異質(zhì)性有助于為審計(jì)關(guān)系人團(tuán)隊(duì)提供多樣化的知識(shí)資源。為此，在對(duì)審計(jì)多方關(guān)系人進(jìn)行倫理教育的過程中，有必要將審計(jì)多方關(guān)系人集合在一起，針對(duì)具體的倫理問題或訴求，開展深層次地互動(dòng)、交流與研討，探索所應(yīng)遵循的倫理理念，凝練有價(jià)值的做法，尋找問題的破解之道，以推動(dòng)工具理性和價(jià)值理性的有機(jī)統(tǒng)一，進(jìn)而促進(jìn)審計(jì)各方關(guān)系人之間的和諧共生。