王逸剛 合肥健輝稅務(wù)師事務(wù)所有限公司

引言

高新技術(shù)企業(yè)自2016 年被稅務(wù)局、財政部、科技部聯(lián)名認(rèn)定，以自主知識產(chǎn)權(quán)高新技術(shù)為研發(fā)主體，實現(xiàn)對高新技術(shù)的深度研發(fā)，呈現(xiàn)致密性特征，在我國技術(shù)發(fā)展領(lǐng)域具有重要作用。為保證高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)成果得到廣泛應(yīng)用，在企業(yè)資源均衡配置下增強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新力，對研發(fā)費用會計核算工作予以改進(jìn)，便于提高企業(yè)會計核算管理水平，切實緩解項目稅負(fù)。

一、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用會計核算內(nèi)容及其管理意義

（一）會計核算主要內(nèi)容

高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用可分為多項，且以前兩項為重點核算名目。即人工費、材料費、設(shè)備折舊費、制造分配費用、無形資產(chǎn)攤銷、其他支出費用。只有會計人員明確核算重點，方能取得滿意的會計核算結(jié)果。所謂人工費是指企業(yè)在高新技術(shù)研發(fā)項目中，其技術(shù)人員、科研人員以及其他項目參與人員的薪資津貼、福利獎金以及保險公積金支付費用。為保證研發(fā)高新技術(shù)期間，各人才能夠“各盡其用”，需充分保障人工費的充分支付，并在部門溝通與協(xié)作下，維持人工費支出均衡性，進(jìn)而集聚研發(fā)人員的工作動力。會計人員除了要對人工費予以核對、分類、分析外，還要注重材料費的合理核算。實際上，高新技術(shù)研發(fā)項目往往需要有關(guān)人員提前購置技術(shù)研發(fā)所需材料（模具、配件等），此時會計人員需對材料支出詳情加以核算，提升研發(fā)費用支付合理性。折舊費以及制造分配等其他支出費用占比相對較小。如項目研發(fā)期間支出的水電費以及差旅費等，諸如此類研發(fā)費用都要求會計人員展開深入核算，實現(xiàn)“實報實銷”，促使每一筆研發(fā)費用都能用于實處，幫助企業(yè)節(jié)約研發(fā)成本。

（二）會計核算管理意義

高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用核算管理工作在企業(yè)發(fā)展階段具有深遠(yuǎn)影響，其深刻意義集中體現(xiàn)在以下三個方面：

1.搶占國家扶持先機(jī)，高新技術(shù)企業(yè)多具有獨特的高新技術(shù)研發(fā)成果，而研發(fā)費用會計核算與管理工作的開展，能夠幫助企業(yè)搶占國家款項扶持先機(jī)。對于高新技術(shù)類企業(yè)，在其開設(shè)高新技術(shù)研發(fā)項目時，往往需要前期投入較高的研發(fā)資金，依據(jù)國家政策繳納稅費，導(dǎo)致企業(yè)發(fā)展期間面臨嚴(yán)峻的資金運(yùn)作問題。若加強(qiáng)核算管理，能輔助企業(yè)快速掌握現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策細(xì)則，而后在會計核算管理中精簡研發(fā)費用，充分得到國家對高新技術(shù)研發(fā)項目的支持。所以，在國家普遍頒布企業(yè)扶持政策前提下，會計核算管理水平較高的企業(yè)對國家的政策更加敏感。

2.優(yōu)先配置企業(yè)資金，高新技術(shù)企業(yè)主要以高新技術(shù)研發(fā)項目為投資盈利主體，而會計核算管理工作能保證管理者深度掌握客戶需求，并實現(xiàn)研發(fā)費用的合理分配，繼而強(qiáng)化研發(fā)資本。

3.有效應(yīng)對研發(fā)風(fēng)險，高新技術(shù)企業(yè)與其他運(yùn)營性質(zhì)的企業(yè)比較，本身需要投入大量資金，而且在難以謀求研發(fā)成果前提下，將遭受破產(chǎn)或投資失利風(fēng)險，限制企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展。若強(qiáng)化核算管理，可提升資金規(guī)劃合理性，有效消除資金損耗，幫助企業(yè)積極應(yīng)對資金風(fēng)險[1]。

二、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用會計核算與管理的瓶頸

就高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用會計核算與管理結(jié)果予以分析，可發(fā)現(xiàn)仍然面臨一定的瓶頸與挑戰(zhàn)：（1）歸集不準(zhǔn)確，在綜合整理研發(fā)費用賬目信息時，缺少獨立性，且加計扣除名目管理不當(dāng)，導(dǎo)致研發(fā)費用未得到與之匹配的歸集口徑處理；（2）流程不清晰，研發(fā)費用會計核算事項相對廣泛且復(fù)雜，目前部分會計人員未形成清晰的工作思路，在工作流程中缺少一定標(biāo)準(zhǔn)性，進(jìn)而阻礙企業(yè)發(fā)展；（3）內(nèi)控不到位，會計核算管理本身需要企業(yè)內(nèi)部人員操作，在缺乏可靠的內(nèi)控保障時，將降低管理質(zhì)量，也會增加賬目混亂、核算不科學(xué)風(fēng)險；（4）制度不細(xì)致，高新技術(shù)企業(yè)除研發(fā)費用外，還包括對外技術(shù)性勞務(wù)費用、科技開發(fā)準(zhǔn)備金等費用細(xì)則，若僅從全局管理層面出具制度，將無法為會計人員提供專項指導(dǎo)，顯然在會計核算管理制度內(nèi)容及其適用性上仍有不足。據(jù)此，高新技術(shù)企業(yè)有關(guān)人員應(yīng)圍繞上述難題明確優(yōu)化方向，以求在良好的會計核算與管理環(huán)境下，高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用能長期處于可控、可管、合理使用狀態(tài)，促進(jìn)企業(yè)良性運(yùn)作。

三、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用會計核算與管理的優(yōu)化對策

（一）明晰研發(fā)費用歸集核算口徑

高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用會計核算事項，要求會計人員明晰歸集核算口徑，為深化歸集核算功能，抑制分散核算的后果，會計人員應(yīng)加強(qiáng)歸集核算專業(yè)知識的有效學(xué)習(xí)。通常情況下，研發(fā)費用歸集核算具體目的是全面掌握研發(fā)項目支出細(xì)則，結(jié)合現(xiàn)有資金能力預(yù)判項目繼續(xù)開發(fā)情況。而在認(rèn)定口徑歸集處理中，會計人員可在核算中知曉企業(yè)技術(shù)研發(fā)實力程度。至于加計扣除口徑可在歸集核算中根據(jù)加計扣除細(xì)則確定符合加計扣除標(biāo)準(zhǔn)的相關(guān)項目。

如針對人工費加計扣除口徑的確定，會計人員應(yīng)整理高新技術(shù)研發(fā)項目研發(fā)人員的保險費（醫(yī)療保險、養(yǎng)老保險、失業(yè)保險、生育保險、工傷保險）、住房公積金、勞務(wù)費，而對應(yīng)的材料費泛指直接消耗及其燃料動力費、試驗?zāi)＞?、工藝設(shè)備開發(fā)、試件檢驗費用，這些具體歸集核算資料的匯總是會計人員從事會計核算工作中的重要依據(jù)，應(yīng)圍繞該歸集口徑標(biāo)準(zhǔn)履行崗位職責(zé)。需要注意的是：房屋租賃費應(yīng)納入非加計扣除范疇。只有會計人員深入了解歸集口徑，才能有序完成核算任務(wù)[2]。

此外，會計人員還要準(zhǔn)確制作研發(fā)費用會計憑證，以便用于留存。借鑒某生物科技公司在歸集核算過程中的實踐經(jīng)驗。在其高新技術(shù)研發(fā)階段，合計30 萬元研發(fā)人員工資，且用工時分配的研發(fā)費用為12 萬元，此時在借貸名目中應(yīng)以借：人工費12 萬元、管理費18 萬元，貸：職工薪酬應(yīng)付款項30 萬元予以記錄。而且會計人員需按照工資標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)備考勤表、研發(fā)工時記錄表、人員清單、工作發(fā)放記錄表等資料。而在材料費中購置50 萬元材料，其研發(fā)生產(chǎn)費用5 萬元，研發(fā)部門領(lǐng)用20 萬元，此時按照進(jìn)項稅額繳納增值稅，其借項稅費8.5 萬元，原材料50 萬元，貸項58.5 萬元，借項生產(chǎn)成本5 萬元，貸項原材料15 萬元，并按時遞交領(lǐng)料申請單、原材料出庫單、立項書、材料使用記錄表等資料，以此在會計人員整合資料、對照借貸款項信息時，制作與實際研發(fā)結(jié)果相一致的會計憑證，進(jìn)而在會計人員歸集核算口徑的標(biāo)準(zhǔn)化執(zhí)行下，獲取準(zhǔn)確可靠的核算結(jié)果。管理者針對歸集核算口徑也要積極評估各資料真實性，協(xié)助會計人員有方向性完成歸集核算任務(wù)。

（二）規(guī)范研發(fā)費用會計核算流程

針對研發(fā)費用實施會計核算，應(yīng)進(jìn)一步規(guī)范會計人員的工作流程，使之在清晰認(rèn)知下按照既定流程獲得滿意的工作成果。

首先，會計人員應(yīng)先行從全局視角，結(jié)合研發(fā)項目開設(shè)進(jìn)程確定大體方向。即高新技術(shù)企業(yè)在確立技術(shù)研發(fā)項目后，需先行建立項目組，并在內(nèi)部或外聘人員的參與下推動項目進(jìn)展，且項目組織多涵蓋技術(shù)、總管理、財務(wù)以及生產(chǎn)等崗位，在技術(shù)研發(fā)、生產(chǎn)、提交等過程中，每個參與人員都具有明確的工作內(nèi)容。而后需對研發(fā)項目予以確認(rèn)，包括組織結(jié)構(gòu)的分配、項目在財務(wù)核算系統(tǒng)中的增設(shè)、費用分配籌劃等。之后會計人員需細(xì)致開展核算事項，并準(zhǔn)備基礎(chǔ)資料，實現(xiàn)對研發(fā)費用相關(guān)支出情況的精準(zhǔn)核算。只有會計人員了解整個項目的研發(fā)程序，才能為會計核算事項的落實創(chuàng)造有利條件。

其次，會計人員在處理研發(fā)費用會計核算事務(wù)時，應(yīng)當(dāng)設(shè)置單獨的核算賬本，避免與其他賬目信息混淆降低核算實效性，且注重各項目的獨立性，在企業(yè)每次開設(shè)新研發(fā)項目前，需開設(shè)專門的賬本用于記錄該項目研發(fā)支出情況。因每位研發(fā)人員對應(yīng)的研發(fā)工時不同，意味著人工費分?jǐn)偳闆r的差異性。所以，會計人員需單設(shè)“研發(fā)工時費用”條目，更清晰地在該條目記錄下掌握會計核算要點。

最后，在對研發(fā)費用予以會計核算處理時，還要按照不同層級核算科目設(shè)置方式，幫助會計人員梳理工作思路。即結(jié)合費用類別設(shè)立一級科目。至于其他研發(fā)款項列入三級科目，進(jìn)而在研發(fā)費用會計核算中，待研發(fā)項目成功獲得自主知識產(chǎn)權(quán)資質(zhì)后，可以將先期研發(fā)成本轉(zhuǎn)化為企業(yè)無形資產(chǎn)。對此，會計人員需要按照既定工作流程，圍繞項目研發(fā)進(jìn)度充分收集有關(guān)資料，并做好封存管理工作，便于在盈利后各研發(fā)項目費用資料都能得到統(tǒng)一管理[3]。

（三）深化會計核算管理內(nèi)控職能

要想提高高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用會計核算管理水平，企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)對財務(wù)部、研發(fā)部等相關(guān)部門提出明確的內(nèi)控管理要求，以便為研發(fā)人員灌輸“嚴(yán)于律己”的職業(yè)精神。同時，在內(nèi)控管理層面還要提升會計核算時效性。因企業(yè)高新技術(shù)研發(fā)項目涉及的研發(fā)周期較長且研發(fā)支出款項較多，若會計人員針對研發(fā)費用未能控制好核算效率，將增加后期核算難度。所以，會計人員應(yīng)就技術(shù)研發(fā)項目的研發(fā)難度、資金需求等要求出具預(yù)算管理方案，每一項研發(fā)支出費用都要符合預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)。若出現(xiàn)超預(yù)算情況，管理者應(yīng)聯(lián)合會計人員對超預(yù)算原因進(jìn)行解釋說明與分析，若確實屬于必要性支出，可以考慮調(diào)整預(yù)算任務(wù)，繼而在預(yù)算管理中提高會計核算效率。

另外，會計人員在對不同層級核算科目予以管理時，應(yīng)在管理者的引導(dǎo)下規(guī)范會計核算行為規(guī)范性。尤其在接受稅務(wù)局查證時，會計人員應(yīng)及時為其提供所需賬本，始終在管理者的內(nèi)控管理下消除無效核算風(fēng)險，激發(fā)會計人員工作職能。結(jié)合相關(guān)規(guī)定，于研發(fā)費用加計扣除核算管理環(huán)節(jié)，管理者應(yīng)對會計人員加計扣除核算行為提出具體要求，始終參照標(biāo)準(zhǔn)的加計扣除認(rèn)定依據(jù)確定核算范圍。通常情況下，高新技術(shù)企業(yè)若年銷售額低于5000 萬元，則研發(fā)費用占比率應(yīng)高于5%，年銷售額在5000 萬元到2 億元以內(nèi)，其比值最小值為4%，而超過2 億元的高新技術(shù)企業(yè)，應(yīng)保持至少3%的研發(fā)費用。為提高企業(yè)研發(fā)效益，理應(yīng)控制好研發(fā)費用分配比值，保證在內(nèi)控管理環(huán)境下，研發(fā)費用實現(xiàn)均衡配置，助力企業(yè)及早完成高新技術(shù)研發(fā)成功任務(wù)。基于此，從內(nèi)部控制層面深化管理職能，既能對內(nèi)部人員起到規(guī)范指導(dǎo)作用，又能提高研發(fā)費用核算標(biāo)準(zhǔn)水平。會計人員應(yīng)參照研發(fā)費用多項工作內(nèi)容，在內(nèi)控管理舉措落實中深刻彰顯崗位價值，為高新技術(shù)企業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展奠定基礎(chǔ)[4]。

（四）完善會計核算專項管理制度

高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)針對研發(fā)費用制定專用會計核算管理制度。以往在統(tǒng)一頒布的基礎(chǔ)會計核算管理制度中，多以會計憑證的編制、會計記賬管理等適用范圍廣泛的條文為標(biāo)準(zhǔn)。為促進(jìn)會計人員深知崗位職責(zé)，理應(yīng)對現(xiàn)行制度予以完善，并出具高新技術(shù)研發(fā)費用會計核算制度。

此處以某企業(yè)制度為例，在專項管理制度中，以高新技術(shù)研發(fā)項目為核算管理主體，并確保在項目研發(fā)階段實施“責(zé)任制”，且項目負(fù)責(zé)人應(yīng)承擔(dān)項目進(jìn)度、成本、成果及其質(zhì)量管理職責(zé)；企業(yè)財務(wù)部會計人員應(yīng)以開支控制、預(yù)算執(zhí)行、費用核算為主要責(zé)任；在研發(fā)費用申報環(huán)節(jié)，其費用的申請以及報銷，都要在研發(fā)范圍內(nèi)合規(guī)操作，而且在預(yù)算范圍內(nèi)合理使用研發(fā)資金；研發(fā)項目購置的器材設(shè)備等應(yīng)符合采購程序，物資入庫領(lǐng)用也要滿足企業(yè)資產(chǎn)管理標(biāo)準(zhǔn)。

同時，在專項制度中還要明確闡明研發(fā)費用核算范圍及其加計扣除核算要求。其中核算范圍包含上文提到的“五險一金”“工資”等研發(fā)費用[5]。在項目研發(fā)階段，可專為加計項出具核算制度，在制度中需予以闡明：會計人員在核算事項中應(yīng)按照國家統(tǒng)一會計制度處理研發(fā)費用；在輔助賬本設(shè)置后，需妥善整理加計扣除項目研發(fā)費用，若該年度有多個研發(fā)項目，應(yīng)根據(jù)分?jǐn)偣r占比予以合法性分?jǐn)?；在難以區(qū)分項目研發(fā)與開發(fā)支出款項時，該款項應(yīng)納入當(dāng)期損益名目中。會計人員及其管理者應(yīng)持久性遵循專用制度要求落實崗位職責(zé)。在研發(fā)支出實現(xiàn)資本化與費用化期間，應(yīng)如實記錄、如實核對，在制度導(dǎo)向下優(yōu)化核算管理效果。

結(jié)語

綜上所述，高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用包含人工費、材料費、設(shè)備折舊費用、制造分配費用等研發(fā)支出費用，在開展會計核算工作時，應(yīng)注重研發(fā)費用會計核算準(zhǔn)確度。為進(jìn)一步彰顯會計核算與管理實踐價值，應(yīng)從歸集核算口徑、會計核算流程、核算管理內(nèi)控職能、專項管理制度等方面著手，以便在會計人員標(biāo)準(zhǔn)化核算與管理者的全方位管理下，高新技術(shù)企業(yè)逐漸擁有更堅實的創(chuàng)新研發(fā)基礎(chǔ)。