周旻盈

(杭州市臨平區(qū)融媒體中心，浙江 杭州 311100)

一、 前言

伴隨著新會計制度正式開始實施，行政事業(yè)單位在財務管理方面也面臨著諸多新的變化。 雙重報告模式的存在，對行政事業(yè)單位管理提出了更高的要求。 為了更好地適應新會計制度環(huán)境，有必要加強對行政事業(yè)單位財務管理的研究分析，通過各種財務管理手段，幫助事業(yè)單位順利渡過新舊制度的銜接期，不斷提升財務管理質(zhì)量水平，這對推動行政事業(yè)單位經(jīng)營、實現(xiàn)穩(wěn)定可持續(xù)發(fā)展有著非常重要的意義。

二、 新會計制度下帶來的新變化

新會計制度的實施，帶來了以下幾點新變化:

首先，在會計核算方面，采用雙重會計核算管理模式。 在該模式下，財務會計核算分為兩種，一是財務會計核算，二是預算會計核算[1]。 這種新型會計核算方式，能夠讓行政事業(yè)單位財政資金收支情況變得更加明朗清晰，并真實反映出行政事業(yè)單位的資產(chǎn)情況。 財務會計與預算會計二者相互獨立，又有一定的聯(lián)系。 其中財務會計的核算基礎(chǔ)是權(quán)責發(fā)生制，預算會計的核算基礎(chǔ)是收付實現(xiàn)制。 在會計預算中，需要記錄預算資金支付情況，這一情況同時要在財務會計中進行體現(xiàn)。 針對預算之外的資金支付，只需要體現(xiàn)在財務會計報表中。

其次，在會計科目方面，比如針對舊制度中的“存貨”，選擇用“加工、庫存、在途物品”替代。 在計量方面，與企業(yè)計量準則比較接近，使其更加明確細化[2]。 針對資產(chǎn)科目，新制度從核算范圍與種類方面進行了擴充，比如新增了壞賬準備、應收股利等內(nèi)容。 對行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)，按照不同的業(yè)務屬性進行了詳細的分類。 比如固定資產(chǎn)被細分為文物文化資產(chǎn)、保障性住房資產(chǎn)、政府儲備物資等。

最后，在會計報表方面，會計報表設(shè)置變得更加科學，覆蓋面越來越廣，采用4 份財務報告反映行政事業(yè)單位資產(chǎn)負債、收入情況，同時采用決算報告反映行政事業(yè)單位預算資金執(zhí)行情況。 通過增加現(xiàn)金流量表、采用單獨報表等形式，充分反映行政事業(yè)單位部門資金流動以及使用情況[2]。 一方面，能夠便于報表使用者了解更多詳細信息；另一方面，還有利于行政事業(yè)單位各部門接受社會公眾監(jiān)督。

三、 新會計制度的優(yōu)勢

(一)有利于完善行政事業(yè)單位財務績效評價體系

在傳統(tǒng)會計制度體系下，預算會計單獨存在，獲得的財務會計數(shù)據(jù)信息不完善。 而在財務績效評價指標設(shè)置方面，對真實完整的財務數(shù)據(jù)比較依賴，因此限制了財務績效管理體系完善。 在新會計制度中，國家新增了財務會計核算方式，引入權(quán)責發(fā)生機制，從而便于獲取更加全面真實的財務數(shù)據(jù)信息，不僅能夠為政府決策提供良好支持，還有利于完善行政事業(yè)單位財務績效評價體系。

(二)有利于優(yōu)化行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理

在傳統(tǒng)會計制度下，針對固定資產(chǎn)的計量與計提折舊管理，整體計算方式比較粗放。 在固定資產(chǎn)折舊方面，沒有直接計入當期成本費用中，支出確認時點也存在錯誤，影響了行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理質(zhì)量水平的提升[3]。 在新會計制度下，不僅細分了不同的固定資產(chǎn)類型，還在此基礎(chǔ)上明確了具體的折舊期限，從而進一步提升了國有資產(chǎn)管理信息的準確性。 同時新會計制度明確規(guī)定，針對當月固定資產(chǎn)，在計提折舊方面，要求從當月開始計時。 這一變化有利于行政事業(yè)單位通過計入單位賬套中固定資產(chǎn)憑證的方式，將固定資產(chǎn)信息錄入國有資產(chǎn)管理系統(tǒng)中，以此來實現(xiàn)固定資產(chǎn)自動化、同步化計提折舊，從而能夠保證國有資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)的信息與行政事業(yè)單位賬面資產(chǎn)信息始終一一對應，最終為后續(xù)統(tǒng)一規(guī)范管理創(chuàng)造了有利條件。

(三)有利于提高預算管理質(zhì)量水平

為了有效解決預算資金使用不規(guī)范問題，在新會計制度下，明確要求行政事業(yè)單位要將所有的費用、收入等均納入預算編制方案中來。 這意味著與以往預算編制相比，新會計制度下的預算編制要求更加精細化[4]。 在實際編制的過程中，需要結(jié)合不同的支出類型，做好預算資金的科學合理分類。 針對行政事業(yè)單位不同經(jīng)營活動項目，預算資金分配要更加準確，支出過程要更加細致，同時也為后續(xù)的預算執(zhí)行監(jiān)管提供良好的支持。 總而言之，在新會計制度下，會計數(shù)據(jù)質(zhì)量得到了有效提升，預算報告信息更加全面完善，這對提高預算管理質(zhì)量水平而言有著非常重要的意義。

四、 新會計制度下行政事業(yè)單位財務管理面臨的困境

(一)新舊制度轉(zhuǎn)換遇到的困難較多

通過上文敘述可知，新會計制度與舊會計制度相比，不僅會計核算方式發(fā)生了重大變化，會計科目種類也有所不同。 因此很多事業(yè)單位很難在2019年正式實施新會計制度的期間，順利完成所有財務數(shù)據(jù)的轉(zhuǎn)換。 在實際轉(zhuǎn)換過程中，行政事業(yè)單位不僅要保證財務數(shù)據(jù)的真實可靠，還需要在新會計制度的要求下，完成預算與財務報表的編制。 不僅如此，在調(diào)整轉(zhuǎn)換的過程中，還需要考慮單位在過去經(jīng)營過程中，相關(guān)的款項是否需要進行部分調(diào)整。 在舊會計制度下制定財務報表，只需要編制固定資產(chǎn)原價值與累計折舊，而在新會計制度下，還需要在原基礎(chǔ)上展示凈值。 在一些行政事業(yè)單位中，以前從沒有進行計提折舊，面對新會計制度要求，如何補充計提折舊，也是財務管理的一項難點問題。

(二)平行記賬法之下的會計科學使用難度加大

伴隨著新會計制度的實施，會計科目出現(xiàn)了很多新的變化。 在原會計制度中，會計科目僅有48個，在新會計制度下，會計科目增長為103 個。 不僅如此，核算方式也出現(xiàn)了很多新變化。 針對行政事業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務內(nèi)容方面，新會計制度也進行了細致分類。 在開展經(jīng)濟業(yè)務計量工作時，要求財務會計工作人員既要考慮財務會計核算，也要考慮預算會計核算。 每筆經(jīng)濟業(yè)務活動的記錄，都需要既考慮權(quán)責發(fā)生機制，又考慮收付實現(xiàn)機制，然后分別采取不同的記錄準則，選擇合適的會計科目[5]。 除此之外，在使用這些會計科目的過程中，還需要考慮財務會計與預算會計之間的對應關(guān)系。 以資金往來科目為例，對預算會計而言，需要在收付實現(xiàn)制的指導下，將其作為當期支付處理。 對財務會計而言，則需要在權(quán)責發(fā)生機制的指導下，在當期不列入費用，由此導致財務會計與預算會計之間存在一定的差異。這些都會進一步加大行政事業(yè)單位會計科目選擇使用的難度。

(三)不同財務報表銜接面臨的困難較多

“雙報告制度”也是當下新會計制度的一大亮點，要求行政事業(yè)單位財務管理人員在兩種不同的核算模式下，提供對應的報表，實施“雙報告”。 其中一份報告為財務報告，要求符合權(quán)責發(fā)生機制；另一份為決算報告，符合收付實現(xiàn)機制。 對財務報告而言，主要目的是全面細致地展示行政事業(yè)單位的財務資產(chǎn)信息，改善舊制度下單位財務報告籠統(tǒng)不明確的現(xiàn)狀。 對決算報告而言，主要目的是反映行政事業(yè)單位在一段時期內(nèi)，預算資金的收支情況。對行政事業(yè)單位財務管理工作人員而言，面臨的困境是上述兩種報告編制原則不同，數(shù)據(jù)信息提取方式不同，各自比較獨立，但同時彼此之間也有著千絲萬縷的聯(lián)系。 因此如何確保兩種報告之間數(shù)據(jù)不存在遺漏和重復編制的情況，已經(jīng)是當下行政事業(yè)單位亟待解決的一個重大難題。 除此之外，在舊會計制度下，行政事業(yè)單位累積了很多單一的財務報表。如何將這種單一的財務報表中的會計數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為“雙報告”中不同的會計數(shù)據(jù)，也是一個重大難題。

五、 新會計制度下行政事業(yè)單位財務管理應對策略

(一)加大對單位往來款項與計提折舊的追溯力度，順利實現(xiàn)新舊制度銜接

在新會計制度的要求下，財務管理人員應提高對舊會計制度下往來款項的重視，加強針對性調(diào)整。具體調(diào)整要點如下:①針對實際已經(jīng)支付，但沒有做支出的經(jīng)營業(yè)務，可以在新會計制度的指導下，將其調(diào)整為預算結(jié)余類科目[6]。 以原經(jīng)濟業(yè)務資金使用類別為依據(jù)，可以調(diào)整為財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余科目。②針對已經(jīng)做支出但沒有支付的經(jīng)濟業(yè)務，財務管理人員應進行財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余類科目調(diào)整。 同樣以業(yè)務資金類別為依據(jù)，做好針對性調(diào)整工作。 比如該業(yè)務屬于財政資金支出業(yè)務，需要將其調(diào)整為財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)科目。 反之，則需要調(diào)整為財政撥款結(jié)余科目。 ③針對已經(jīng)收到資金但沒有做收入的經(jīng)濟業(yè)務，需要按照相應的資金類別，調(diào)整為預算結(jié)余類項目。 如果收到的資金來源是財政撥款，應調(diào)整為財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余科目。 如果是其他類型，應調(diào)整為非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余科目。 ④針對已做收入處理，但沒有收到資金的經(jīng)濟活動業(yè)務，應將其劃分為收入資金類別，按照預算結(jié)余類科目進行調(diào)整。 同樣按照上述方式，基于不同經(jīng)濟業(yè)務類型，完成財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余科目與非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余科目的針對性調(diào)整。

在新會計制度下，行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算也是一項重點內(nèi)容。 需要在新會計制度的指導下完成固定資產(chǎn)的分類核算。 為實現(xiàn)這一目標，需要對行政事業(yè)單位部分固定資產(chǎn)做回溯調(diào)整。 在這一過程中，如果固定資產(chǎn)全程在財務會計中進行核算，應遵循權(quán)責發(fā)生機制，采用計提折舊的方式，在當期費用中進行展示。 為達到這一目的，要求行政事業(yè)單位重新補充以往未進行計提折舊的固定資產(chǎn)內(nèi)容。具體來說，在新會計制度的指導下，要求財務管理人員先結(jié)合所在單位固定資產(chǎn)實際情況，完成資產(chǎn)的分類。 具體分類內(nèi)容包括文化文物資產(chǎn)、保障性住房、政府儲備物資等。 然后在國有資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)的幫助下，根據(jù)之前劃分好的固定資產(chǎn)類別，完成計提折舊。 針對沒有進行過計提折舊的固定資產(chǎn)，需要按照新會計制度規(guī)定的方法，將其補提到開始轉(zhuǎn)換所在年度的年末，然后再結(jié)合資產(chǎn)已經(jīng)使用的年限，作為補提折舊總年限。 同時還應注意，文物文化資產(chǎn)與政府儲備物資，不需要計提折舊。 在上述方法的幫助下，最終可以順利幫助行政事業(yè)單位順利渡過新舊制度銜接期，將原制度下的會計數(shù)據(jù)信息轉(zhuǎn)化為新會計制度下的年初余額，為財務會計與預算會計數(shù)據(jù)信息保持同步奠定堅實的基礎(chǔ)。

(二)按照會計科目對應關(guān)系，完成平行記賬

通過上文敘述可知，新會計制度下，出現(xiàn)了很多新的科目，大大增加了平行記賬難度。 因此需要在新會計制度的指導下，按照相應會計科目之間的對應關(guān)系，順利完成平行機制。 在行政事業(yè)單位中，要求財務管理人員做好以下幾點:①針對資產(chǎn)類科目，可能在財務會計中存在；在預算會計中，并沒有對應的科目。 因此在開展財務管理工作時，需要考慮不同的經(jīng)濟業(yè)務類型，完成與預算會計科目對應。 比如若經(jīng)濟業(yè)務屬于支出業(yè)務類型，一般在預算會計中對應的是預算支出類科目。 該經(jīng)濟業(yè)務屬于暫付類型。 在其他應收賬款中，針對應收個人借款，在預算會計中不進行對應處理。 ②針對負債類科目，預算會計中包括三種，分別是支出科目、收入科目以及結(jié)余科目；在財務會計中，沒有直接對應的科目。 但財務管理人員可以通過判斷業(yè)務資金的性質(zhì)，確定是否與預算會計保持同步。 比如對于預付工程款而言，屬于支出類經(jīng)濟業(yè)務，在預算會計中，對應的是支出科目。 針對應繳財政款，屬于暫收類型的經(jīng)濟業(yè)務，在預算會計中，不需要進行核算處理。 ③針對收入費用類科目，在財務會計與預算會計中，二者之間均有相互對應的科目。 因此財務管理人員在采用財務收入/支出科目時，必須同時完成預算會計中的預算收入/支出科目。

(三)應用資金平衡關(guān)系，加強財務會計與預算會計的銜接

在行政事業(yè)單位中，可以結(jié)合實際情況，科學合理地采用資金平衡關(guān)系，加強財務會計與預算會計報表的銜接。 比如可以采用以下資金平衡關(guān)系，成功將行政事業(yè)單位的銀行存款與預算貨幣資金建立連接:行政事業(yè)單位的資金期末余額＝銀行存款期末余額－負債期末余額＋其他應收款期末余額－其他應付款期末余額－財政款期末余額。 在對行政事業(yè)單位資金收支會計處理方式進行驗證時，關(guān)于資金收支的經(jīng)濟業(yè)務，通常很容易出現(xiàn)各種錯誤，最終影響行政事業(yè)單位財務與預算資金余額的平衡性。 因此，在上述資金平衡關(guān)系的幫助下，能夠有效防止出錯，確保行政事業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務的準確性。

六、 總結(jié)

總而言之，在新會計制度實施的背景下，針對行政事業(yè)單位開展財務管理工作也提出了更高要求。一方面，財務管理人員應充分認識到新會計制度為行政事業(yè)單位財務管理帶來了哪些新變化，了解新會計制度本身的優(yōu)勢；另一方面，還應立足實際，認識到在當前行政事業(yè)單位經(jīng)營過程中，面對新會計制度提出的各種要求，在財務管理方面面臨的各種困境，并提出一些針對性的應對策略，從而促使行政事業(yè)單位財務管理更好地適應新會計制度，推動行政事業(yè)單位經(jīng)營實現(xiàn)更好的發(fā)展。