張若麟

（貴州財經(jīng)大學(xué)，貴州 貴陽 550025）

0 引言

隨著科技與經(jīng)濟的快速發(fā)展，企業(yè)間的競爭越來越激烈，要想適應(yīng)復(fù)雜多變的市場環(huán)境并取得一定的競爭優(yōu)勢，企業(yè)就必須建立系統(tǒng)且完善的成本管理體系。基于價值鏈視角的成本管理就是根據(jù)價值鏈理論，結(jié)合不同的成本管理方法對價值鏈上的產(chǎn)品設(shè)計、研發(fā)、采購、生產(chǎn)、銷售和售后服務(wù)等環(huán)節(jié)進(jìn)行管理，使各個環(huán)節(jié)的成本得以降低的同時，實現(xiàn)企業(yè)資源的整合。同時，基于價值鏈視角的成本管理也關(guān)注外部因素的影響，通過與外部供應(yīng)商、客戶和競爭對手等形成的外部價值鏈進(jìn)行成本管理。價值鏈成本管理可以突破傳統(tǒng)成本管理的局限性，將管理范圍從企業(yè)的生產(chǎn)環(huán)節(jié)擴大到企業(yè)從產(chǎn)品立項到銷售的整個內(nèi)部價值鏈，使企業(yè)不局限于提高短期的效益，而是更注重對長期成本的規(guī)劃。

1 基于價值鏈視角的成本管理研究現(xiàn)狀

1.1 關(guān)于價值鏈的研究

價值鏈的概念最早由美國教授邁克爾·波特提出，他總結(jié)了構(gòu)成企業(yè)價值鏈的各項活動，并把價值鏈分為核心價值鏈和輔助價值鏈[1]。張旭波（1997）把波特價值鏈引入國內(nèi)，他詳細(xì)介紹了價值鏈的含義[2]。后來，許多學(xué)者都對價值鏈的研究進(jìn)行了拓展，價值鏈的含義越來越豐富，杜義飛（2004）認(rèn)為價值鏈不止存在于企業(yè)內(nèi)，針對整個行業(yè)的研究也可以使用價值鏈，行業(yè)價值鏈研究可以拉動行業(yè)的發(fā)展，為其注入新的活力[3]。孫麗華和倪慶東（2016）將財務(wù)戰(zhàn)略與價值鏈結(jié)合進(jìn)行研究，并且證明兩者結(jié)合可以增強企業(yè)的競爭力[4]。

1.2 關(guān)于價值鏈成本管理的研究

價值鏈成本管理作為成本管理的一個新的方向，有很多學(xué)者都進(jìn)行了探索和研究。李菲（2018）認(rèn)為進(jìn)行價值鏈成本管理對企業(yè)很有必要，一部分企業(yè)仍然將成本管理局限在企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)環(huán)節(jié)上，這使得成本管理無法為企業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造更多價值[5]。牛建華（2018）認(rèn)為價值鏈成本管理可以加強企業(yè)與供應(yīng)商和經(jīng)銷商的合作，進(jìn)一步為企業(yè)縮減成本[6]。劉莉等（2020）認(rèn)為要培養(yǎng)全體員工成本管理的理念，價值鏈成本管理不能只靠財務(wù)部門或某一個管理人員去實現(xiàn)，要全體員工共同參與[7]。

通過上文的回顧可以看出，雖然價值鏈的含義和功能越來越豐富，但是其本質(zhì)沒有發(fā)生變化，對價值鏈的有效利用可以幫助企業(yè)提升成本管理水平。隨著相關(guān)理論的發(fā)展，需要對基于價值鏈視角的成本管理進(jìn)行更加詳細(xì)和完善的研究，也要進(jìn)一步探討在具體實施價值鏈成本管理時面臨的困難，并針對性地提出建議。

2 基于價值鏈視角的成本管理與傳統(tǒng)成本管理的比較

2.1 傳統(tǒng)成本管理存在的弊端

（1）成本管理理念未能跟上市場發(fā)展速度。目前，一部分企業(yè)在實施傳統(tǒng)成本管理時依然按照固有思維，致力于從企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)環(huán)節(jié)降低成本，沒有考慮通過與外部供應(yīng)商、經(jīng)銷商加強合作降低企業(yè)的成本，而且鮮少根據(jù)行業(yè)環(huán)境的變化調(diào)整成本管理策略，這使得成本管理不能很好地服務(wù)企業(yè)的經(jīng)營決策。此外，傳統(tǒng)成本管理往往把重點放在生產(chǎn)成本的核算和管理上，忽視了除生產(chǎn)部門之外的其他部門對成本的重要影響，比如某個部門可能在當(dāng)期成本較高，但未來會為企業(yè)帶來巨大的收益，如果盲目地壓縮其成本可能會影響企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。而且，傳統(tǒng)成本管理注重事后的核算，忽視生產(chǎn)前的預(yù)算，導(dǎo)致企業(yè)在生產(chǎn)過程中無法根據(jù)預(yù)算及時對成本管理策略進(jìn)行調(diào)整。隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，產(chǎn)品研發(fā)、生產(chǎn)過程更加復(fù)雜，因此必須根據(jù)不同產(chǎn)品的具體研發(fā)生產(chǎn)過程有針對性地進(jìn)行成本管理，然而很多傳統(tǒng)成本管理忽視對研發(fā)階段、銷售階段、產(chǎn)品售后階段等的成本管理，導(dǎo)致企業(yè)成本管理效率低下。

（2）成本管理未能與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合。企業(yè)在成長階段應(yīng)該以明確的戰(zhàn)略目標(biāo)為基礎(chǔ)進(jìn)行生產(chǎn)和經(jīng)營，同時以戰(zhàn)略為導(dǎo)向?qū)γ恳粋€環(huán)節(jié)進(jìn)行成本管理。要進(jìn)行成本管理就要制定目標(biāo)成本。傳統(tǒng)成本管理中目標(biāo)成本的制定一般都是參考上一年的數(shù)據(jù)，縮減成本的主要手段也是靠降低原材料投入，這種成本管理模式使企業(yè)局限于歷史成本管理情況，忽視要從整個價值鏈的視角控制成本，而且容易導(dǎo)致企業(yè)忽視外部供應(yīng)商和競爭對手的變化，成本的管理過程沒有與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合，沒有從長期發(fā)展的角度進(jìn)行成本管理。

2.2 基于價值鏈視角的成本管理的優(yōu)勢

（1）成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略環(huán)環(huán)相扣。如今，企業(yè)的發(fā)展前景由市場主導(dǎo)，想要贏得市場，企業(yè)的成本管理就不應(yīng)局限于單純地減少成本，而應(yīng)從戰(zhàn)略的高度制定成本管理策略，提高成本的產(chǎn)出效益，進(jìn)而在市場競爭中取得優(yōu)勢。價值鏈成本管理是以戰(zhàn)略為導(dǎo)向制定企業(yè)的成本管理策略，這使企業(yè)在制訂成本計劃的同時不會偏離企業(yè)總體的發(fā)展方向，讓目標(biāo)成本的制定更符合企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。

（2）價值鏈上的各個環(huán)節(jié)均被充分考慮。企業(yè)的價值鏈包括內(nèi)部價值鏈和外部價值鏈，外部價值鏈又分為橫向的同行業(yè)競爭對手價值鏈和縱向的企業(yè)自身與供應(yīng)商、經(jīng)銷商形成的價值鏈。內(nèi)部價值鏈?zhǔn)侵钙髽I(yè)從產(chǎn)品研發(fā)到售后的整個過程形成的價值鏈。企業(yè)內(nèi)部價值鏈成本管理不僅考慮生產(chǎn)環(huán)節(jié)的成本，而是對包括企業(yè)產(chǎn)品生命周期的所有環(huán)節(jié)的整個價值鏈都進(jìn)行資源的優(yōu)化配置。同時，企業(yè)與供應(yīng)商和經(jīng)銷商加強合作形成外部縱向供應(yīng)鏈，希望達(dá)到互惠互利、加強合作和信息共享的目的，還可以與橫向價值鏈上的同行業(yè)企業(yè)形成聯(lián)盟控制成本，從更長遠(yuǎn)的視角進(jìn)行成本管理，這樣全面的成本管理體系可以最大限度地增強企業(yè)的獲利能力。

（3）運用先進(jìn)的成本核算工具。基于價值鏈視角進(jìn)行的成本管理綜合了價值鏈、企業(yè)戰(zhàn)略等工具幫助制定目標(biāo)成本進(jìn)行成本分析，使成本動因的選取更加科學(xué)合理，也讓企業(yè)成本管理更加高效。此外，根據(jù)價值鏈?zhǔn)占某杀拘畔⑹钩杀竞怂愀訙?zhǔn)確，這樣完整的成本核算體系可以幫助企業(yè)取得更大的競爭優(yōu)勢。

3 價值鏈成本管理在企業(yè)中的應(yīng)用

3.1 加強內(nèi)部價值鏈成本管理

要實施價值鏈成本管理，首先要實現(xiàn)內(nèi)部價值鏈成本管理的應(yīng)用，企業(yè)進(jìn)行的研發(fā)、設(shè)計、生產(chǎn)、銷售等都屬于內(nèi)部價值鏈的重要環(huán)節(jié)，內(nèi)部價值鏈分析的目標(biāo)就是找出能實現(xiàn)產(chǎn)品增值的作業(yè)。企業(yè)通過收集各個環(huán)節(jié)成本數(shù)據(jù)，辨析增值作業(yè)和非增值作業(yè)，通過取消非增值作業(yè)和減少增值作業(yè)消耗的方法減少成本。要對內(nèi)部價值鏈管理進(jìn)行進(jìn)一步優(yōu)化，企業(yè)就要消除各部門的功能界限，將整個產(chǎn)品制造過程中的步驟重新排序，取消不必要的步驟，精簡流程，提高成本管理效率。通過對價值鏈進(jìn)行動態(tài)化的成本管理，可以提高成本管理的靈活性。

3.2 加強外部縱向價值鏈成本管理

企業(yè)的發(fā)展不僅取決于自身的生產(chǎn)管理水平，與上下游企業(yè)的合作也很重要，進(jìn)行縱向價值鏈成本管理就是要收集上下游供應(yīng)商經(jīng)銷商的信息，選擇對企業(yè)最有利的合作方，制定最合適的采購和銷售辦法。企業(yè)不能一味追求最低的進(jìn)貨價格，而是要以縮短生產(chǎn)周期、提高產(chǎn)品質(zhì)量取得市場競爭優(yōu)勢為最終目的；同時，要跟經(jīng)銷商密切合作，尋找互利共贏的銷售模式。在具體的實施過程中，首先要進(jìn)行信息的收集和分析，可以運用層次分析法確定不同指標(biāo)的權(quán)重，根據(jù)確定的權(quán)重結(jié)合企業(yè)自身需求確定最適合的供應(yīng)商，積極與供應(yīng)商建立緊密的合作關(guān)系，實現(xiàn)信息共享；其次，根據(jù)企業(yè)的戰(zhàn)略選擇目標(biāo)經(jīng)銷商或客戶，及時了解其需求變動，進(jìn)行有針對性的營銷策略，經(jīng)過一系列的改進(jìn)使企業(yè)與利益相關(guān)者更加緊密地聯(lián)系在一起，可以最大限度地降低成本。

3.3 加強外部橫向價值鏈成本管理

企業(yè)在實施價值鏈成本管理時不能只專注于企業(yè)內(nèi)部的情況，還要根據(jù)橫向價值鏈分析同行業(yè)企業(yè)的成本戰(zhàn)略，如果與本企業(yè)的成本戰(zhàn)略相同可以分析其優(yōu)勢，把改進(jìn)的成本目標(biāo)分解到各個環(huán)節(jié)，制定有利于本企業(yè)的成本管理體系；或者根據(jù)競爭對手的成本管理情況，在維持相同成本管理水平的基礎(chǔ)上提供更優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品，采取差異化競爭戰(zhàn)略；還可以與同行業(yè)企業(yè)建立戰(zhàn)略聯(lián)盟，不同企業(yè)在價值鏈環(huán)節(jié)上各有不同的缺陷和優(yōu)勢，企業(yè)可以通過與聯(lián)盟內(nèi)其他企業(yè)價值鏈環(huán)節(jié)進(jìn)行整合，最大限度地提高資源配置效率，提高聯(lián)盟內(nèi)企業(yè)的競爭力進(jìn)而贏得市場。

4 企業(yè)進(jìn)行價值鏈成本管理過程中存在的困難

4.1 難以進(jìn)行數(shù)據(jù)收集

隨著信息時代的來臨，企業(yè)的發(fā)展越來越依賴于信息技術(shù)，信息的收集、處理和分析是企業(yè)關(guān)注的重點。要實現(xiàn)價值鏈成本管理，就要掌握價值鏈上每個環(huán)節(jié)的成本情況，價值鏈的形成基于企業(yè)大量的信息收集，完善的成本信息收集能力是進(jìn)行基于價值鏈視角成本管理的首要條件。目前，還有很多企業(yè)沒有建立起信息處理平臺，成本數(shù)據(jù)的收集和核算工作依然要耗費大量的時間和人工成本，這就導(dǎo)致成本信息不能被及時監(jiān)控和傳遞。橫向價值鏈成本管理需要收集同行業(yè)企業(yè)信息，但外部企業(yè)的成本信息是很難收集到的，即使收集到一定的數(shù)據(jù)，由于企業(yè)間記錄數(shù)據(jù)信息的方法并不相同，所以可能存在不能對信息進(jìn)行統(tǒng)一和比較的情況。即使是最容易收集信息的內(nèi)部價值鏈也需要從產(chǎn)品研發(fā)、設(shè)計到最后售后環(huán)節(jié)的整個過程進(jìn)行信息的收集和處理，但大多數(shù)企業(yè)仍然僅利用憑證進(jìn)行數(shù)據(jù)收集，這樣會造成潛在成本、隱性成本被忽視，所以沒有先進(jìn)的成本處理程序也是限制價值鏈成本管理實施的重要因素。目前，大多數(shù)企業(yè)沒有可以滿足這些要求的成本管理系統(tǒng)，日常的成本核算依然是依靠財務(wù)系統(tǒng)，并且一般的軟件也無法進(jìn)行快速專業(yè)的核算，企業(yè)還要花費時間進(jìn)行數(shù)據(jù)的導(dǎo)出和加工，這就影響了數(shù)據(jù)信息處理結(jié)果的及時性和精確度。

4.2 員工缺乏成本管理理念

由于目前員工的薪酬普遍根據(jù)業(yè)績的好壞發(fā)放，所以員工的工作重點一般放在短期業(yè)績的提升，部門之間也會進(jìn)行業(yè)績的比拼導(dǎo)致忽視企業(yè)長遠(yuǎn)的發(fā)展。這種情況下會進(jìn)一步造成生產(chǎn)資源的不合理分配，導(dǎo)致原材料不可避免地發(fā)生浪費，給成本管理造成重大的影響。各部門沒有信息共享理念，無法及時溝通成本信息，加劇了資源分配的不合理，這些因素都阻礙了企業(yè)進(jìn)行更精確的價值鏈成本管理。

5 實施價值鏈成本管理的保障措施

5.1 加強和完善企業(yè)信息化建設(shè)

價值鏈成本管理需要對各個環(huán)節(jié)的成本進(jìn)行詳細(xì)的統(tǒng)計，利用信息技術(shù)手段可以避免人工記錄對時間和資金的耗費，例如可以采用ERP技術(shù)，它不僅可以快速記錄大量成本數(shù)據(jù)，還能讓成本數(shù)據(jù)在各個部門實現(xiàn)共享，使企業(yè)隨時了解成本管理的情況，這樣任何不合理的成本費用都可以被快速發(fā)現(xiàn)并反饋。這一技術(shù)還節(jié)省了人工搜集成本數(shù)據(jù)的花費，實現(xiàn)了數(shù)據(jù)的快速收集和計算，保證成本信息在不同部門間的及時傳遞，它彌補了傳統(tǒng)成本核算體系耗時長的缺點，也可以幫助企業(yè)及時進(jìn)行成本的管控。對成本進(jìn)行信息化管理，可以防止成本管理流程的固化，它可以隨著市場環(huán)境和企業(yè)的經(jīng)營情況進(jìn)行及時調(diào)整，有助于實現(xiàn)成本的動態(tài)管理。

5.2 運用估測法獲取行業(yè)企業(yè)信息

外部價值鏈成本管理是價值鏈成本管理體系的重要組成部分，企業(yè)只有及時收集同行業(yè)企業(yè)的成本管理信息并與自身進(jìn)行對比，才能快速發(fā)現(xiàn)本企業(yè)成本管理上的不足進(jìn)而進(jìn)行優(yōu)化，保證企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。但是，外部企業(yè)的成本信息不易獲得，在這種情況下企業(yè)可以采用間接估測的方法計算對手的生產(chǎn)銷售等信息，比如可以利用對方的納稅情況和銷售情況進(jìn)行預(yù)測，還可以在了解了競爭對手的采購渠道的情況下，利用其供應(yīng)商預(yù)測競爭對手的采購價格；此外，企業(yè)可以通過與供應(yīng)商和經(jīng)銷商的信息共享，及時了解目前的采購成本和商品最終銷售價格，從而及時調(diào)整企業(yè)的成本管理內(nèi)容，最大限度地降低成本。

5.3 培養(yǎng)員工價值鏈成本管理理念

企業(yè)要想改變傳統(tǒng)成本管理方法，就要樹立新的成本管理理念，成本管理要從價值鏈的角度出發(fā)涵蓋整個生產(chǎn)的節(jié)點，優(yōu)化成本管理流程，提高成本管理效率。價值鏈成本管理想要順利進(jìn)行一定要從根本上改變企業(yè)成本管理的理念，要使員工明白進(jìn)行價值鏈成本管理可以最終提升企業(yè)的價值。企業(yè)還要定期對員工進(jìn)行培訓(xùn)，提升其成本管理的能力，同時在企業(yè)內(nèi)實施有效的激勵政策，使員工也能從有效的成本管理中獲益?？梢栽诔杀竟芾聿块T中建立績效考核機制，績效收入根據(jù)產(chǎn)品是否達(dá)到目標(biāo)成本確定，提高部門開展成本管理的積極性。同時，在研發(fā)、生產(chǎn)等主要部門中要明確每個環(huán)節(jié)的成本績效考核指標(biāo)，通過指標(biāo)考核的硬性條件促進(jìn)各個部門提升成本管理效率，從而增強員工的成本管理意識。

5.4 建立價值鏈成本管理組織機構(gòu)

要完善價值鏈成本管理，就要建立適合企業(yè)自身的成本管理組織機構(gòu)，包括決策、管理和執(zhí)行層次。價值鏈能否發(fā)揮作用，決策層對價值鏈成本管理理念的重視和支持至關(guān)重要，決策層由企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員擔(dān)任，決策層制定成本管理的目標(biāo)時要從企業(yè)整體出發(fā)，讓各部門緊密聯(lián)系，從價值鏈的視角進(jìn)行日常成本管理。具體的管理情況由中層領(lǐng)導(dǎo)監(jiān)督，各部門成立成本管理職能中心，對目標(biāo)完成情況進(jìn)行匯總和監(jiān)督，執(zhí)行階段由各部門的基層員工負(fù)責(zé)。各層次相互溝通和配合，有助于價值鏈成本管理工作的順利實施。