趙聰ZHAO Cong

（廣西建設(shè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，南寧 530007）

0 引言

建筑企業(yè)成本管理中，建筑安裝費(fèi)用包括人材機(jī)費(fèi)、管理費(fèi)、利潤(rùn)、規(guī)費(fèi)和稅金，人材機(jī)費(fèi)用占比最大。同時(shí)，增值稅的納稅額的計(jì)算方式相對(duì)復(fù)雜，需要用銷項(xiàng)稅金減去進(jìn)項(xiàng)稅金才能得出，其中的混合經(jīng)營(yíng)型企業(yè)涉及不同稅率的銷項(xiàng)稅金和不同稅率的進(jìn)項(xiàng)稅金，其計(jì)算就更為復(fù)雜[1]。隨著稅率變化和政策調(diào)整，建筑企業(yè)成本管理難度增加，原有研究的盈虧平衡點(diǎn)需要重新計(jì)算，才可為成本管理提供計(jì)算人材機(jī)費(fèi)用的參考數(shù)據(jù)。

1 人材機(jī)成本管理分析

目前，成本管理時(shí)，建筑安裝工程費(fèi)用中的增值稅先按納稅全額考慮，計(jì)算銷項(xiàng)稅額，銷項(xiàng)稅額＝稅前造價(jià)×稅率。而銷項(xiàng)稅額由應(yīng)納稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額組成，納稅人最終繳納的稅金為應(yīng)納稅額，應(yīng)納稅額＝銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額[2]。進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問(wèn)題，成為建筑企業(yè)能否實(shí)現(xiàn)減負(fù)，有效進(jìn)行成本管控的關(guān)鍵因素。

而施工階段，建筑企業(yè)涉及大量的人工、材料、施工機(jī)具等，所占成本比重較大，且在施工過(guò)程中會(huì)發(fā)生與普通企業(yè)不同的費(fèi)用，例如建筑材料屬于包工包料還是屬于甲供材、農(nóng)民工工資等，有些企業(yè)并不完全具備開(kāi)具增值稅發(fā)票的能力，導(dǎo)致部分稅金無(wú)法通過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣[3]。因此，基于建筑企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的特殊性和行業(yè)自身特點(diǎn)，建筑企業(yè)成本管理是復(fù)雜多變的。

2 建筑企業(yè)成本管理中存在問(wèn)題的分析

對(duì)于施工企業(yè)而言，有效控制人材機(jī)的費(fèi)用，合理做到人材機(jī)的納稅籌劃，便等于做好施工階段成本控制重要的一環(huán)。

2.1 人工費(fèi)抵扣問(wèn)題分析

根據(jù)《營(yíng)改增－成本費(fèi)用進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率明細(xì)表》，人工費(fèi)包括四種：人工成本，是員工工資及險(xiǎn)金組成的，為除稅價(jià)格不受影響；分包工程支出、清包工、勞務(wù)派遣費(fèi)三種可進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅扣減，其抵扣問(wèn)題影響建筑企業(yè)成本管理。但由于我國(guó)建筑勞務(wù)市場(chǎng)現(xiàn)仍存在一些不規(guī)范現(xiàn)象，比如勞務(wù)公司不具備完整、合法的資質(zhì)，導(dǎo)致?tīng)I(yíng)改增后勞務(wù)分包商無(wú)法按要求提供有效的增值稅專用發(fā)票[4]，施工總承包單位無(wú)法實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，勢(shì)必造成其稅負(fù)增加。

2.2 材料費(fèi)抵扣問(wèn)題分析

材料費(fèi)在建筑企業(yè)施工成本中占最大比重，材料在采購(gòu)過(guò)程中容易出現(xiàn)抵扣難問(wèn)題。

2.2.1 集中采購(gòu)方式出現(xiàn)的抵扣問(wèn)題

集中采購(gòu)可以實(shí)現(xiàn)一般納稅人與供應(yīng)商之間資源共享，物資集中采購(gòu)在工程項(xiàng)目中應(yīng)用較多，實(shí)務(wù)操作流程常采用“統(tǒng)談、統(tǒng)簽、統(tǒng)付”方式，若材料集中采購(gòu)方和材料需用方并非同一法人單位，且集中采購(gòu)方不通過(guò)“原材料”科目進(jìn)行賬務(wù)處理，則無(wú)論發(fā)票取得方是否為材料集中采購(gòu)方，其均無(wú)法形成進(jìn)項(xiàng)稅額；若材料集中采購(gòu)方通過(guò)“原材料”科目進(jìn)行賬務(wù)處理，此情況下材料集中采購(gòu)方可形成進(jìn)項(xiàng)稅額。上述兩種情況材料需用方均無(wú)法形成有效進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。

2.2.2 地域材料的問(wèn)題

鋼材、水泥、預(yù)制構(gòu)配件等主材一般都可取得增值稅發(fā)票，但對(duì)于砂石等具有地域特點(diǎn)材料，其經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)可能存在地方壟斷行為，材供應(yīng)商多為小規(guī)模納稅人或個(gè)體經(jīng)營(yíng)戶，提供的發(fā)票多為一票制的普通發(fā)票。增值稅專用發(fā)票難以取得，直接造成施工企業(yè)無(wú)法順利抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，即使能取得增值稅專用發(fā)票，由于多檔稅率的復(fù)雜性，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅也有限（例如自產(chǎn)砂石的采石廠適用3%簡(jiǎn)易征收稅率），導(dǎo)致施工企業(yè)稅負(fù)增加。

2.2.3 零星材料費(fèi)的問(wèn)題

項(xiàng)目生產(chǎn)中使用的辦公用品、低值易耗品、勞保用品，或是公車加油費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、生產(chǎn)水電費(fèi)等，由于單次單價(jià)低、累計(jì)消耗量大、發(fā)生次數(shù)頻繁，不便于財(cái)務(wù)管理，會(huì)產(chǎn)生抵扣問(wèn)題。

2.3 機(jī)械費(fèi)抵扣問(wèn)題分析

建筑企業(yè)對(duì)施工車輛和機(jī)械的使用主要是自行采購(gòu)、租賃和內(nèi)部調(diào)撥三種方式。營(yíng)改增后外購(gòu)設(shè)備可以抵扣，設(shè)備租賃可以抵扣，且機(jī)械設(shè)備是除材料費(fèi)外，占施工成本較大比例的一項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)重視機(jī)械費(fèi)抵扣問(wèn)題。

2.3.1 機(jī)械供應(yīng)商選擇的問(wèn)題

自行采購(gòu)機(jī)械，生產(chǎn)設(shè)備和施工機(jī)械執(zhí)行13%的增值稅稅率，也有按3%簡(jiǎn)易稅率征收情況，兩者進(jìn)項(xiàng)稅抵扣算法不同，對(duì)于供應(yīng)商納稅類型的選擇會(huì)影響企業(yè)整體稅負(fù)。

2.3.2 租賃業(yè)務(wù)產(chǎn)生的問(wèn)題

機(jī)械租賃分為外部租賃和內(nèi)部租賃兩種形式。外部租賃大部分為個(gè)人（包括個(gè)體工商戶）提供租賃服務(wù)，個(gè)人不能提供增值稅專用發(fā)票，個(gè)體工商戶不愿提供增值稅專用發(fā)票，這兩種情況都直接造成建筑企業(yè)稅負(fù)增加。內(nèi)部租賃是與公司內(nèi)設(shè)備管理部門，法人內(nèi)部門間的交易行為，暫不考慮。

2.3.3 內(nèi)部調(diào)撥產(chǎn)生的問(wèn)題

集團(tuán)與子公司之間、子公司與子公司之間相互調(diào)撥設(shè)備，涉及增值稅應(yīng)稅行為，需繳納增值稅。此外以挖掘機(jī)為例給出稅金扣減的計(jì)算方法與過(guò)程，直觀分析營(yíng)改增后計(jì)稅體系改變給機(jī)械費(fèi)抵扣帶來(lái)的問(wèn)題論是自有機(jī)械還是租賃機(jī)械，建筑企業(yè)都存在工程設(shè)備使用年限較長(zhǎng)的問(wèn)題，短期內(nèi)不會(huì)進(jìn)行大量設(shè)備更新情況，造成實(shí)際能抵扣的折舊部分的進(jìn)項(xiàng)稅較少。

3 人材機(jī)盈虧平衡點(diǎn)計(jì)算

盈虧平衡分析是管理決策中常用工具，建筑企業(yè)用它來(lái)研究在一定總消耗量與總成本因素之間的關(guān)系，也可以用來(lái)確定銷項(xiàng)稅與進(jìn)項(xiàng)稅的關(guān)系，而影響決策的關(guān)鍵是盈虧平衡點(diǎn)。利用《成本費(fèi)用進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率明細(xì)表》的數(shù)據(jù)，可以查明人材機(jī)各自所含的增值稅稅檔，在各自稅檔下，利用盈虧平衡模型進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，計(jì)算出人材機(jī)的有效購(gòu)進(jìn)支出的平衡點(diǎn)。

建筑業(yè)的盈虧平衡點(diǎn)，可以用傳統(tǒng)研究的銷售量、銷售額來(lái)表示，也可以將建筑企業(yè)成本管控主要對(duì)象“人材機(jī)”予以扣減部分為平衡點(diǎn)研究對(duì)象。通過(guò)線性模型計(jì)算盈虧平衡點(diǎn)為界限，當(dāng)“人材機(jī)”有效購(gòu)進(jìn)支出高于盈虧平衡點(diǎn)時(shí)企業(yè)盈利，成本管控得當(dāng)。反之企業(yè)虧損，成本管控失靈。

3.1 材料費(fèi)盈虧平衡點(diǎn)計(jì)算

在國(guó)家鼓勵(lì)綠色建筑的大環(huán)境下，使用廢舊回收材料又可享受綜合利率一定比例的退稅政策，這就使得建筑企業(yè)成本管控時(shí)，計(jì)算材料進(jìn)項(xiàng)稅難度加大，工作量增加。以《成本費(fèi)用進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率明細(xì)表》為依據(jù)，可以查明：材料費(fèi)抵扣率為13%、3%、13%（享受資源綜合利用即征即退70%優(yōu)惠政策）三檔，對(duì)其逐一進(jìn)行計(jì)算，明確材料費(fèi)納稅后成本管理的盈虧平衡點(diǎn)。

以HZ 建筑公司項(xiàng)目為例，施工材料成本5000 萬(wàn)元，營(yíng)改增前，HZ 建筑公司應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅稅率為3%；假設(shè)市場(chǎng)價(jià)格不變，可計(jì)算企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額數(shù)，保持企業(yè)現(xiàn)行的建筑材料成本稅負(fù)與營(yíng)改增前的稅負(fù)持平。按建筑材料進(jìn)項(xiàng)稅金及其有效購(gòu)進(jìn)支出（有效購(gòu)進(jìn)支出是指企業(yè)在購(gòu)買活動(dòng)中取得增值稅專用發(fā)票且允許抵扣的支出，不能抵扣的支出不在討論范圍）的抵扣率三種情況，計(jì)算各稅率成本管理的盈虧平衡點(diǎn)。

當(dāng)?shù)挚鄱惵蕿?3%，成本管控盈虧平衡點(diǎn)分析如圖1所示。

圖1 材料費(fèi)的盈虧平衡點(diǎn)

營(yíng)業(yè)稅=材料成本×營(yíng)業(yè)稅率%

=5000 萬(wàn)元×3%

=150 萬(wàn)元

銷項(xiàng)稅額=材料成本÷（1+i）×i

=5000 萬(wàn)元÷（1+13%）×13%

=575.22 萬(wàn)元

進(jìn)項(xiàng)稅額=銷項(xiàng)稅額－營(yíng)業(yè)稅

=575.22 萬(wàn)元－150 萬(wàn)元

=425.22 萬(wàn)元

若保持與營(yíng)改增前的稅負(fù)持平，企業(yè)需要發(fā)生的有效購(gòu)進(jìn)支出計(jì)算公式為：

進(jìn)項(xiàng)稅×（1+i）÷i=有效購(gòu)進(jìn)支出425.22 萬(wàn)元×（1+13%）÷13%=3696.14 萬(wàn)元

若有效購(gòu)進(jìn)支出大于3696.14 萬(wàn)元，企業(yè)的稅負(fù)則減輕，成本管理得當(dāng)；

若有效購(gòu)進(jìn)支出小于3696.14 萬(wàn)元，企業(yè)的稅負(fù)則加重，成本管理失控。

所以，建筑材料為13%抵扣率的盈虧平衡點(diǎn)是3696.14 萬(wàn)元。

企業(yè)的有效購(gòu)進(jìn)支出=銷項(xiàng)稅金×（1+i%）÷i%，通過(guò)測(cè)算增值稅為零的平衡點(diǎn)，當(dāng)企業(yè)的有效購(gòu)進(jìn)支出為575.22×（1+13%）÷13%=5000 萬(wàn)元時(shí)，進(jìn)項(xiàng)稅金恰好等于銷項(xiàng)稅金，此時(shí)企業(yè)應(yīng)交的增值稅為0。

當(dāng)?shù)挚鄱惵蕿?%，成本管理盈虧平衡點(diǎn)分析：此時(shí)計(jì)稅方式與原3%營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅情況相同，納稅平衡，不會(huì)影響HZ 建筑公司納稅額及成本管理。

當(dāng)?shù)挚鄱惵蕿?3%（即征即退70%優(yōu)惠政策），成本管理盈虧平衡點(diǎn)分析：

根據(jù)前序計(jì)算規(guī)則，有效購(gòu)進(jìn)支出=22.57 萬(wàn)元×（1+13%）÷13%=196.19 萬(wàn)元，則建筑材料為13%抵扣率（即征即退70%）的盈虧平衡點(diǎn)為196.19 萬(wàn)元。

劉雁衡一向?qū)θ斯逝摳械絽挓贿^(guò)對(duì)方比較有禮，不便給對(duì)方臉色看，就隨他出大門，出了門左拐。劉雁衡放慢腳步問(wèn)：“還要走多遠(yuǎn)？”

3.2 機(jī)械費(fèi)納稅率的盈虧平衡點(diǎn)計(jì)算

同樣施工機(jī)械費(fèi)用以5000 萬(wàn)為研究對(duì)象，對(duì)機(jī)械費(fèi)抵扣率為13%、11%、3%的三檔稅率進(jìn)行計(jì)算，明確機(jī)械成本管理的盈虧平衡點(diǎn)。

當(dāng)?shù)挚鄱惵蕿?3%，根據(jù)材料費(fèi)盈虧平衡點(diǎn)計(jì)算規(guī)則，可推導(dǎo)施工機(jī)械為13%抵扣率的盈虧平衡點(diǎn)為3696.14 萬(wàn)元。

當(dāng)?shù)挚鄱惵蕿?1%，根據(jù)材料費(fèi)盈虧平衡點(diǎn)計(jì)算規(guī)則，可推導(dǎo)施工機(jī)械為11%抵扣率的盈虧平衡點(diǎn)為3486.41 萬(wàn)元。

當(dāng)?shù)挚鄱惵蕿?%，此時(shí)計(jì)稅方式與原3%計(jì)稅相同，納稅平衡，不會(huì)影響HZ 建筑公司納稅額。

3.3 人工費(fèi)納稅率的盈虧平衡點(diǎn)計(jì)算

人工成本為除稅價(jià)，不需取得增值稅專用發(fā)票；分包工程包括專業(yè)分包和勞務(wù)分包（除清包工），抵扣率為11%；清包工即可采用一般計(jì)稅法，取11%抵扣率，又可按簡(jiǎn)易計(jì)稅法取3%；勞動(dòng)派遣抵扣率為6%。

同樣人工成本以5000 萬(wàn)為研究對(duì)象，對(duì)人工費(fèi)抵扣的三檔進(jìn)行計(jì)算，明確人工費(fèi)納稅率的盈虧平衡點(diǎn)。

當(dāng)?shù)挚鄱惵蕿?1%，成本管控盈虧平衡點(diǎn)分析：根據(jù)計(jì)算規(guī)則，人工費(fèi)為11%抵扣率的盈虧平衡點(diǎn)為3486.41萬(wàn)元。

當(dāng)?shù)挚鄱惵蕿?%，根據(jù)計(jì)算規(guī)則，人工費(fèi)為6%抵扣率的盈虧平衡點(diǎn)為2350.02 萬(wàn)元。

當(dāng)?shù)挚鄱惵蕿?%，此時(shí)計(jì)稅方式與原3%計(jì)稅相同，納稅平衡，不會(huì)影響HZ 建筑公司納稅額。

4 成本管理中盈虧平衡模型的建立

通過(guò)對(duì)材料費(fèi)、機(jī)械費(fèi)、人工費(fèi)盈虧平衡點(diǎn)的計(jì)算，得出相應(yīng)情況在不同增值稅率下的建筑企業(yè)成本管理盈虧平衡點(diǎn)，見(jiàn)表1。

表1 建筑企業(yè)成本管理盈虧平衡點(diǎn)分析表（單位：萬(wàn)元）

建筑企業(yè)實(shí)際工作時(shí)，項(xiàng)目成本管理的納稅金額是具有動(dòng)態(tài)性、多變化的。在納稅金額變動(dòng)的情況下，設(shè)定應(yīng)納稅額為W 萬(wàn)元，增值稅稅率為i，營(yíng)業(yè)稅=應(yīng)納稅額×營(yíng)業(yè)稅率%=W×3%=0.03W，銷項(xiàng)稅額=應(yīng)納稅額÷（1+增值稅稅率為）×增值稅稅率為=W÷（1+i）×i，進(jìn)項(xiàng)稅額=銷項(xiàng)稅額－營(yíng)業(yè)稅=i×W÷（1+i）－3%W。

若保持成本管理盈虧平衡，企業(yè)需要發(fā)生的有效購(gòu)進(jìn)支出計(jì)算公式為：

有效購(gòu)進(jìn)支出=進(jìn)項(xiàng)稅×（1+i）÷i

=[W÷（1+i）×i－3%W]×（1+i）÷i

設(shè)A=單一稅率下有效購(gòu)進(jìn)支出，則：

整理歸納得出：若有效購(gòu)進(jìn)支出大于A 萬(wàn)元，企業(yè)的成本管理盈虧平衡點(diǎn)則降低；若有效購(gòu)進(jìn)支出等于A 萬(wàn)元，企業(yè)的成本管理盈虧平衡點(diǎn)則不變；若有效購(gòu)進(jìn)支出小于A 萬(wàn)元，企業(yè)的成本管理盈虧平衡點(diǎn)則提高。

5 結(jié)論

從施工階段成本管理各環(huán)節(jié)的調(diào)整措施及調(diào)整方法來(lái)看，適應(yīng)新環(huán)境、數(shù)字建造是企業(yè)延續(xù)項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)，進(jìn)行成本管理的首要任務(wù)。而建筑企業(yè)對(duì)于施工階段的成本管理，是影響、制約或推動(dòng)施工項(xiàng)目各管理工作的重要因素，資金作為保證項(xiàng)目持續(xù)的核動(dòng)力，只有將兩者有機(jī)結(jié)合，才是施工企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展的有力保證。綜上所述，通過(guò)計(jì)算材料費(fèi)、機(jī)械費(fèi)和人工費(fèi)的成本管理盈虧平衡點(diǎn)計(jì)算，總結(jié)規(guī)律，建立成本管理盈虧平衡點(diǎn)的計(jì)算公式。利用此公式，可快速計(jì)算出有效購(gòu)進(jìn)支出。有助于解決施工企業(yè)管理者在從事成本管理時(shí)，因?qū)I(yè)性過(guò)強(qiáng)而影響工作效率，為建筑施工企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃、成本管理效果時(shí)，提供參考。