朱盈盈 雷靈麗 劉永冠

（1.成都大學(xué) 社科處；2.成都大學(xué) 商學(xué)院，四川 成都 610106）

一、引言

中國特色社會(huì)主義最本質(zhì)的特征是中國共產(chǎn)黨領(lǐng)導(dǎo)，中國特色社會(huì)主義制度的最大優(yōu)勢是中國共產(chǎn)黨領(lǐng)導(dǎo)。①習(xí)近平：《決勝全面建成小康社會(huì) 奪取新時(shí)代中國特色社會(huì)主義偉大勝利——在中國共產(chǎn)黨第十九次全國代表大會(huì)上的報(bào)告》，《人民日報(bào)》2017年10月28日，第1版。黨的十八大以來，隨著全面從嚴(yán)治黨的深入推進(jìn)，企業(yè)黨建工作取得明顯成效。根據(jù)《2018年共產(chǎn)黨黨內(nèi)統(tǒng)計(jì)公報(bào)》，②中共中央組織部：《2018年共產(chǎn)黨黨內(nèi)統(tǒng)計(jì)公報(bào)》，2019年6月30日，http://www.xinhuanet.com/politics/2019-06/30/c_1124689885.htm。有18.1萬個(gè)公有制企業(yè)已建立黨組織，占公有制企業(yè)總數(shù)的90.9%；158.5萬家非公有制企業(yè)已建立黨組織，基本實(shí)現(xiàn)應(yīng)建盡建。

把黨組織內(nèi)嵌到公司治理結(jié)構(gòu)之中，既是在企業(yè)組織層面具體落實(shí)“黨對一切工作的領(lǐng)導(dǎo)”，也是中國特色現(xiàn)代企業(yè)制度的重要特征和獨(dú)特優(yōu)勢。已有研究表明，強(qiáng)化企業(yè)基層黨組織建設(shè)，發(fā)揮黨組織“把方向、管大局、保落實(shí)”的重要作用，能夠加強(qiáng)公司治理，降低企業(yè)代理成本，維護(hù)和改善職工權(quán)益，抑制企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)水平和違規(guī)行為，促進(jìn)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任。①馬連福、王元芳、沈小秀：《中國國有企業(yè)黨組織治理效應(yīng)研究——基于“內(nèi)部人控制”的視角》，《中國工業(yè)經(jīng)濟(jì)》2012年第8期，第82-95頁。②龍小寧、楊進(jìn)：《黨組織、工人福利和企業(yè)績效:來自中國民營企業(yè)的證據(jù)》，《經(jīng)濟(jì)學(xué)報(bào)》2014年第2期，第150頁-169頁。③董志強(qiáng)、魏下海：《黨組織在民營企業(yè)中的積極作用——以職工權(quán)益保護(hù)為例的經(jīng)驗(yàn)研究》，《經(jīng)濟(jì)學(xué)動(dòng)態(tài)》2018年第1期，第14-26頁。④李明輝、程海艷：《黨組織參與治理對上市公司風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的影響》，《經(jīng)濟(jì)評論》2020年第5期，第17-31頁。⑤戴亦一、余威、寧博、潘越：《民營企業(yè)董事長的黨員身份與公司財(cái)務(wù)違規(guī)》，《會(huì)計(jì)研究》2017年第6期，第75-81頁。⑥鄭登津、袁薇、鄧祎璐：《黨組織嵌入與民營企業(yè)財(cái)務(wù)違規(guī)》，《管理評論》2020年第8期，第228-243頁。⑦于連超、張衛(wèi)國、畢茜：《黨組織嵌入與企業(yè)社會(huì)責(zé)任》，《財(cái)經(jīng)論叢》2019年第4期，第61-70頁。

與以往研究不同，本文主要考察黨組織參與治理對公司審計(jì)意見和審計(jì)費(fèi)用的影響。注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)是一種重要的外部監(jiān)督機(jī)制，也是公司治理的重要一環(huán)，其審計(jì)結(jié)果會(huì)在資本市場上產(chǎn)生強(qiáng)烈的信息反應(yīng)。作為企業(yè)內(nèi)部的正式制度安排，黨組織嵌入可能影響企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)行為、內(nèi)部控制水平和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，進(jìn)而影響審計(jì)師出具審計(jì)意見和收取審計(jì)費(fèi)用，但現(xiàn)有文獻(xiàn)對此問題的關(guān)注明顯不足。

基于企業(yè)黨建持續(xù)深化的現(xiàn)實(shí)背景，本文旨在探索以下問題：黨組織治理是否會(huì)影響審計(jì)師出具的審計(jì)意見類型？是否會(huì)影響審計(jì)師收取的審計(jì)費(fèi)用？如果是，其影響機(jī)理是什么？對上述問題的回答，有助于擴(kuò)展黨組織治理效應(yīng)的相關(guān)研究，為新時(shí)代加強(qiáng)與創(chuàng)新企業(yè)黨建工作提供有益參考。

借助網(wǎng)絡(luò)爬蟲技術(shù)，利用Python編程和手工整理，獲得了2011—2018年服務(wù)業(yè)上市公司黨組織治理數(shù)據(jù)，實(shí)證檢驗(yàn)了黨組織治理對公司審計(jì)意見類型和審計(jì)費(fèi)用的影響。與前期研究相比，本文可能的貢獻(xiàn)在于：第一，從審計(jì)治理的視角為黨組織嵌入公司治理效應(yīng)提供了新的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)，并進(jìn)一步探討了黨組織治理影響審計(jì)意見和審計(jì)費(fèi)用的途徑和機(jī)制，從而拓展和豐富了中國特色企業(yè)治理理論。第二，既有研究中關(guān)于黨組織治理的數(shù)據(jù)通常來源于國泰安數(shù)據(jù)庫和公司年報(bào)，數(shù)據(jù)缺失問題較為突出。而本文運(yùn)用網(wǎng)絡(luò)爬蟲技術(shù)，通過搜索引擎抓取董監(jiān)高政治面貌的信息，拓展和豐富了黨組織治理的數(shù)據(jù)來源。

二、制度背景

（一）企業(yè)黨組織治理的制度背景

1.國有企業(yè)黨組織治理的制度背景

國有企業(yè)是中國特色社會(huì)主義的重要物質(zhì)基礎(chǔ)和政治基礎(chǔ)，是中國共產(chǎn)黨執(zhí)政興國的重要支柱和依靠力量。堅(jiān)持黨對國有企業(yè)的全面領(lǐng)導(dǎo)，提高國有企業(yè)黨建質(zhì)量，對于完善中國特色現(xiàn)代企業(yè)制度，增強(qiáng)國有經(jīng)濟(jì)競爭力、創(chuàng)新力、控制力、影響力和抗風(fēng)險(xiǎn)能力，具有十分重要的意義。

國有企業(yè)的黨組織建設(shè)萌芽于建國初期。1992年以來，隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和國有企業(yè)改革向縱深推進(jìn)，政企分離進(jìn)程開始加速，而黨組織在國有企業(yè)中的政治核心地位從未動(dòng)搖。1999年通過的《中共中央關(guān)于國有企業(yè)改革和發(fā)展若干重大問題的決定》提出要“發(fā)揮企業(yè)黨組織的政治核心作用”⑧陳福今：《加強(qiáng)和改善黨的領(lǐng)導(dǎo),加快國有企業(yè)改革和發(fā)展》，《求是》1999年第22期，第15-18頁。。黨的十八大以后，黨組織在國有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)中的法定地位得到厘清和強(qiáng)化。2015年發(fā)布的《中共中央、國務(wù)院關(guān)于深化國有企業(yè)改革的指導(dǎo)意見》和《關(guān)于在深化國有企業(yè)改革中堅(jiān)持黨的領(lǐng)導(dǎo)加強(qiáng)黨的建設(shè)的若干意見》明確提出，要“加強(qiáng)和改進(jìn)黨對國有企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)”，“把加強(qiáng)黨的領(lǐng)導(dǎo)和完善公司治理統(tǒng)一起來，明確國有企業(yè)黨組織在公司法人治理結(jié)構(gòu)中的法定地位”⑨中共中央國務(wù)院：《中共中央、國務(wù)院關(guān)于深化國有企業(yè)改革的指導(dǎo)意見》，2015年9月13日，http://www.gov.cn/zhengce/2015-09/13/content_2930377.htm。。2017年5月國務(wù)院辦公廳發(fā)布的《國務(wù)院辦公廳關(guān)于進(jìn)一步完善國有企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的指導(dǎo)意見》載明，要“使黨組織成為企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的有機(jī)組成部分”，“充分發(fā)揮國有企業(yè)黨組織的領(lǐng)導(dǎo)核心和政治核心作用，保證黨組織把方向、管大局、保落實(shí)”①國務(wù)院辦公廳：《關(guān)于進(jìn)一步完善國有企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的指導(dǎo)意見》，2017年5月3日，http://www.gov.cn/zhengce/content/2017 -05/03/content_5190599.htm。。由此可見，我國國有企業(yè)的黨組織建設(shè)始終與國有企業(yè)改革同步謀劃，并隨著國有企業(yè)的發(fā)展壯大不斷調(diào)整和優(yōu)化。通過把黨組織內(nèi)嵌到國有企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)之中，促進(jìn)黨建工作與現(xiàn)代企業(yè)治理有機(jī)融合，落實(shí)黨組織在國有企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)中的法定地位，完善黨組織參與國有企業(yè)公司治理的機(jī)制，確保國有企業(yè)黨委（黨組）領(lǐng)導(dǎo)作用的發(fā)揮組織化、制度化、具體化。

2.民營企業(yè)黨組織治理的制度背景

民營經(jīng)濟(jì)是我國經(jīng)濟(jì)制度的內(nèi)在要素，是改革開放40多年來中國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的參與者、貢獻(xiàn)者、親歷者。2018年11月1日，習(xí)近平總書記在民營企業(yè)座談會(huì)上，充分肯定了民營經(jīng)濟(jì)的重要地位和貢獻(xiàn)，并強(qiáng)調(diào)“民營經(jīng)濟(jì)是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要成果，是推動(dòng)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要力量”②新華社：《習(xí)近平主持召開民營企業(yè)座談會(huì)》，2018年11月1日，http://www.gov.cn/xinwen/2018-11/01/content_5336540.htm。，表明了黨中央支持、引導(dǎo)非公有制經(jīng)濟(jì)發(fā)展的堅(jiān)定決心。

改革開放以來，民營企業(yè)黨組織建設(shè)工作一直在探索中前行。1993年起，根據(jù)《公司法》和《中國共產(chǎn)黨章程》，基層黨組織依照“支部建在連上”③中國人大網(wǎng)：《中華人民共和國公司法》，2018年11月5日http://www.npc.gov.cn/npc/c12435/201811/68a85058b4c843d1a938420a7 7da14b4.shtml。的建設(shè)原則正式嵌入到民營企業(yè)中。2000年，中共中央組織部印發(fā)《關(guān)于在個(gè)體和私營等非公有制經(jīng)濟(jì)中加強(qiáng)黨的建設(shè)工作的意見（試行）》，提出“凡黨員人數(shù)符合建立黨組織條件的企業(yè)都應(yīng)建立黨的組織”④中共中央組織部：《關(guān)于在個(gè)體和私營等非公有制經(jīng)濟(jì)中加強(qiáng)黨的建設(shè)工作的意見（試行）》，2007年8月22日，http://www.wzdj.gov.cn/system/2007/08/22/100383050.shtml。。2012年，中共中央辦公廳印發(fā)《關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)非公有制企業(yè)黨的建設(shè)工作的意見（試行）》，指出“非公有制企業(yè)黨組織是黨在企業(yè)中的戰(zhàn)斗堡壘”，要“在企業(yè)發(fā)展中發(fā)揮政治引領(lǐng)作用”⑤《中共中央辦公廳印發(fā)〈關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)非公有制企業(yè)黨的建設(shè)工作的意見（試行）〉》，2012年5月25日，http://www.fgdjw.com.cn/fgdjw/system/2012/05/25/015066321_02.shtml。。2017年修訂的《中國共產(chǎn)黨章程》則明確規(guī)定，民營企業(yè)基層黨組織肩負(fù)著“貫徹黨的方針政策”“維護(hù)各方的合法利益”“促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展”⑥共產(chǎn)黨員網(wǎng)：《中國共產(chǎn)黨章程》，2017年10月24日，https://www.12371.cn/special/zggcdzc/zggcdzcqw/。等一系列重要職責(zé)。近年來，作為“大黨建”工作格局的重要內(nèi)容之一，民營企業(yè)黨組織建設(shè)獲得了廣泛關(guān)注，也取得了長足進(jìn)步。習(xí)近平總書記2017年4月在廣西基層代表座談會(huì)上強(qiáng)調(diào)“根據(jù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展和結(jié)構(gòu)變化，黨的組織形式、工作方法也要與之適應(yīng)。要積極推動(dòng)民企黨建工作探索，因地制宜抓好黨建、促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展”⑦《習(xí)近平談民營經(jīng)濟(jì)的地位作用》，2019年9月19日，http://www.fgdjw.com.cn/xwzx/201909/t20190912_11001916.shtml。。這一重要講話為新時(shí)期民營企業(yè)黨建工作指明了努力方向，提供了根本遵循。

（二）“雙向進(jìn)入、交叉任職”制度背景

所謂“雙向進(jìn)入、交叉任職”，主要是指黨委（黨組）書記、董事長由一人擔(dān)任；黨委成員通過法定程序分別進(jìn)入董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理班子，董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理班子中的黨員依照有關(guān)規(guī)定進(jìn)入黨委會(huì)?！半p向進(jìn)入、交叉任職”是堅(jiān)持黨對一切工作的領(lǐng)導(dǎo)與建立有中國特色的現(xiàn)代企業(yè)制度的結(jié)合點(diǎn)，這一領(lǐng)導(dǎo)體制的確立，從制度層面建立了黨組織發(fā)揮政治核心作用、參與企業(yè)重大經(jīng)營決策的機(jī)制，從組織層面明確了黨組織與企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的關(guān)系，為國有企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展提供了有力的政治保證和組織保證。

“雙向進(jìn)入、交叉任職”的制度安排，最早出現(xiàn)在1997年《中共中央關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)和改進(jìn)國有企業(yè)黨的建設(shè)工作的通知》中，其主要內(nèi)容是“實(shí)行公司制的企業(yè)，黨委書記、董事長可由一人擔(dān)任。黨委書記和董事長分開配備的，黨員董事長可任黨委副書記，黨委書記可任副董事長。根據(jù)工作需要和人員條件，黨委成員可依法分別進(jìn)入董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理班子；董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理班子中的黨員，具備條件的，可按照有關(guān)規(guī)定進(jìn)入黨委會(huì)”①《中共中央關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)和改進(jìn)國有企業(yè)黨的建設(shè)工作的通知》，2013年1月7日，http://fuwu.12371.cn/2013/01/07ARTI135752 8442984784_2.shtml。。經(jīng)過在上海等地的實(shí)踐，這一制度安排的優(yōu)越性得以顯現(xiàn)。1999年，十五屆四中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于國有企業(yè)改革和發(fā)展若干重大問題的決定》正式確定，在國有大中型企業(yè)的公司制改革中引入“雙向進(jìn)入、交叉任職”的領(lǐng)導(dǎo)體制。

此后，“雙向進(jìn)入、交叉任職”制度隨著國有企業(yè)改革的深入而不斷完善。2004年《中共中央組織部、國務(wù)院國資委黨委關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)中央企業(yè)黨建工作的意見》指出，“參與企業(yè)重大問題決策是國有企業(yè)和集體企業(yè)黨組織的重要職責(zé)”，其重要途徑和方式是“堅(jiān)持和完善‘雙向進(jìn)入、交叉任職’的企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)體制”?！包h組織對重大問題要集體研究，由進(jìn)入董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理班子的黨委成員通過多種方式分別反映黨組織的意見和建議”②《中共中央辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)〈中央組織部、國務(wù)院國資委黨委關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)中央企業(yè)黨建工作的意見〉》，2005年1月24日，https://www.gmw.cn/01gmrb/2005-01/24/content_170213.htm。。2015年《中共中央、國務(wù)院關(guān)于深化國有企業(yè)改革的指導(dǎo)意見》關(guān)于“雙向進(jìn)入、交叉任職”的規(guī)定略有調(diào)整：“經(jīng)理層成員與黨組織領(lǐng)導(dǎo)班子成員適度交叉任職；董事長、總經(jīng)理原則上分設(shè)，黨組織書記、董事長一般由一人擔(dān)任”③《中共中央、國務(wù)院關(guān)于深化國有企業(yè)改革的指導(dǎo)意見》，2015年9月13日，http://www.gov.cn/zhengce/2015-09/13/content_2930440.htm。。2020年下發(fā)的《中國共產(chǎn)黨國有企業(yè)基層組織工作條例（試行）》則對不同類型的國有企業(yè)如何落實(shí) “雙向進(jìn)入、交叉任職”領(lǐng)導(dǎo)體制做出了細(xì)致的規(guī)定。④中共中央：《中國共產(chǎn)黨國有企業(yè)基層組織工作條例（試行）》，2020年1月5日，http://www.gov.cn/zhengce/2020-01/05/content_5466687.htm?ivk_sa=1024320u。由此可見，“雙向進(jìn)入、交叉任職”制度實(shí)現(xiàn)了黨組織與國有企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)的有機(jī)對接，切實(shí)把黨的領(lǐng)導(dǎo)融入公司治理各環(huán)節(jié)，為企業(yè)發(fā)展保駕護(hù)航。

三、文獻(xiàn)回顧與假設(shè)提出

（一）黨組織治理與公司審計(jì)意見類型

我國的經(jīng)濟(jì)建設(shè)是在黨的領(lǐng)導(dǎo)下進(jìn)行的，在企業(yè)微觀層面，基層黨組織引領(lǐng)和影響著公司的經(jīng)營決策。我國《公司法》第19條規(guī)定，“在公司中，根據(jù)中國共產(chǎn)黨章程的規(guī)定，設(shè)立中國共產(chǎn)黨的組織，開展黨的活動(dòng)，公司應(yīng)當(dāng)為黨組織的活動(dòng)提供必要條件”⑤中國人大網(wǎng)：《中華人民共和國公司法》，2018年11月5日，http://www.npc.gov.cn/npc/c12435/201811/68a85058b4c843d1a938420a77da1 4b4.shtml。，這為企業(yè)建立黨組織提供了法律依據(jù)。1999年中共中央發(fā)布《關(guān)于國有企業(yè)改革和發(fā)展若干重大問題的決定》，強(qiáng)調(diào)國有企業(yè)黨組織要發(fā)揮“政治核心作用”，并明確了黨組織參與國有企業(yè)治理的具體形式為“雙向進(jìn)入、交叉任職”。⑥中共中央：《關(guān)于國有企業(yè)改革和發(fā)展若干重大問題的決定》，1999年9月22日，http://www.law-lib.com/law/law_view1.asp?id=70537。2012年5月中共中央辦公廳發(fā)布《關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)非公有制企業(yè)黨的建設(shè)工作的意見（試行）》，指出非公有制企業(yè)黨組織應(yīng)“在企業(yè)職工群眾中發(fā)揮政治核心作用，在企業(yè)發(fā)展中發(fā)揮政治引領(lǐng)作用”⑦中共中央辦公廳：《關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)非公有制企業(yè)黨的建設(shè)工作的意見（試行）》，2013年5月27日，http://www.fgdjw.com.cn/fgdjw/system/2013/05/27/016478194.shtml。。上述政策文件為黨組織參與公司治理提供了制度保障，也明確了企業(yè)基層黨組織的具體職責(zé)和工作任務(wù)。黨組織參與治理不僅是一種形式上的要求，而且可以通過黨組織與董監(jiān)高“雙向進(jìn)入、交叉任職”的治理機(jī)制、“討論前置”的議事決策機(jī)制直接影響公司的重大決策，包括企業(yè)投資決策、研發(fā)投入等重大戰(zhàn)略的制定和實(shí)施，以及風(fēng)險(xiǎn)管理制度和內(nèi)部控制制度的建立與維持等。⑧李明輝、程海艷：《黨組織參與治理對上市公司風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的影響》，《經(jīng)濟(jì)評論》2020年第5期，第17-31頁?，F(xiàn)有文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，民營企業(yè)董事長的黨員身份以及黨組織嵌入民營企業(yè)公司治理可以降低公司財(cái)務(wù)違規(guī)的概率。①戴亦一、余威、寧博、潘越：《民營企業(yè)董事長的黨員身份與公司財(cái)務(wù)違規(guī)》，《會(huì)計(jì)研究》2017年第6期，第75-81頁。②鄭登津、袁薇、鄧祎璐：《黨組織嵌入與民營企業(yè)財(cái)務(wù)違規(guī)》，《管理評論》2020年第8期，第228-243頁。在國有企業(yè)中，黨組織參與治理可以發(fā)揮監(jiān)督治理作用，緩解“內(nèi)部人控制”問題，降低代理成本，抑制國有資產(chǎn)流失，減少高管腐敗。③吳秋生、王少華：《黨組織治理參與程度對內(nèi)部控制有效性的影響——基于國有企業(yè)的實(shí)證分析》，《中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報(bào)》2018年第5期，第50-58頁。④任廣乾、田野：《黨組織參與國有企業(yè)公司治理的作用機(jī)理剖析》，《財(cái)會(huì)月刊》2018年第7期，第11-16頁。⑤陳仕華、盧昌崇：《國有企業(yè)黨組織的治理參與能夠有效抑制并購中的“國有資產(chǎn)流失”嗎?》，《管理世界》2014年第5期，第106-120頁。⑥周婷婷：《國企高管腐敗、風(fēng)險(xiǎn)信息與責(zé)任承擔(dān)——基于黨組織甄別免責(zé)動(dòng)機(jī)的視角》，《財(cái)貿(mào)研究》2016年第6期，第122-130頁。⑦嚴(yán)若森、吏林山：《黨組織參與公司治理對國企高管隱性腐敗的影響》，《南開學(xué)報(bào)(哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版)》2019年第1期，第176-190頁。

黨組織參與治理可能從以下幾個(gè)方面影響公司的審計(jì)意見類型。首先，公司董監(jiān)高作為黨員，受到共產(chǎn)主義文化的熏陶，“利他主義”“遵紀(jì)守法”“為人民服務(wù)”等價(jià)值理念降低了其通過違規(guī)行為獲取物質(zhì)利益的動(dòng)機(jī)，同時(shí)，黨員的先進(jìn)性要求有“先鋒模范”意識(shí)，也會(huì)促使公司黨員董監(jiān)高加強(qiáng)內(nèi)部控制體系建設(shè)，減少財(cái)務(wù)違規(guī)行為和財(cái)務(wù)報(bào)表中的“失真”信息，從而降低審計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率。其次，從黨組織嵌入公司治理的視角來看，民營企業(yè)黨組織作為全國黨組織網(wǎng)絡(luò)的一部分，可以有效落實(shí)黨中央的精神，“引導(dǎo)和監(jiān)督企業(yè)遵守國家的法律法規(guī)”，“促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展”。⑧共產(chǎn)黨員網(wǎng)：《中國共產(chǎn)黨章程》，2017年10月24日，https://www.12371.cn/special/zggcdzc/zggcdzcqw/。再次，黨組織長期開展各種針對黨員的宣傳教育活動(dòng)，不斷吸納優(yōu)秀人才進(jìn)入黨組織，這將對員工形成示范作用，有利于形成良好的公司文化，加強(qiáng)公司整體的遵紀(jì)守法意識(shí)。最后，國有企業(yè)普遍存在內(nèi)部人控制和所有者缺位問題，⑨馬連福、王元芳、沈小秀：《中國國有企業(yè)黨組織治理效應(yīng)研究——基于“內(nèi)部人控制”的視角》，《中國工業(yè)經(jīng)濟(jì)》2012年第8期，第82-95頁。根據(jù)舞弊三因素理論，內(nèi)部控制如果存在重大缺陷，那么管理層就有機(jī)會(huì)實(shí)施舞弊，增加財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，影響到審計(jì)意見類型。而黨組織治理可以有效制約內(nèi)部人控制問題，提升公司效率，降低財(cái)務(wù)違規(guī)行為和公司收到非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率。圖1總結(jié)了黨組織治理影響公司審計(jì)意見的可能途徑。

圖1 黨組織治理對非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的影響途徑

綜上所述，提出研究假設(shè)1。

H1：黨組織參與治理程度越高，公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的可能性越低。

（二）黨組織治理與公司審計(jì)費(fèi)用

審計(jì)費(fèi)用主要由兩方面因素決定：一是審計(jì)師付出的成本和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師投入審計(jì)工作的資源越多，承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)越高，則收取的審計(jì)費(fèi)用越高；二是公司主動(dòng)的審計(jì)意見購買行為。

黨組織治理對公司審計(jì)費(fèi)用的影響途徑如圖2所示。一方面，高質(zhì)量審計(jì)可以有效加大外部投資者對管理層的監(jiān)控力度，抑制內(nèi)部管理人員的道德風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì)主義行為，降低外部投資者和內(nèi)部管理人員的信息不對稱，減少代理成本。一般而言，公司治理效率越低，代理成本越高的公司購買高質(zhì)量審計(jì)的意愿越強(qiáng)。⑩?曾穎、葉康濤：《股權(quán)結(jié)構(gòu)、代理成本與外部審計(jì)需求》，《會(huì)計(jì)研究》2005年第10期，第63-70頁。而黨組織治理可以提升公司治理效率，降低代理成本，從而抑制公司的審計(jì)意見購買，降低審計(jì)費(fèi)用。

圖2 黨組織治理對審計(jì)費(fèi)用的影響途徑

另一方面，審計(jì)師通過提供上市公司年報(bào)鑒證服務(wù)，發(fā)揮著對資本市場進(jìn)行外部監(jiān)督的作用，并以此收取審計(jì)費(fèi)用。①盛慶輝、姜蘇展：《經(jīng)濟(jì)政策不確定性、股權(quán)特征與審計(jì)費(fèi)用》，《商業(yè)會(huì)計(jì)》2021年第7期，第18-23頁。同時(shí)，審計(jì)師通過評估簽約后需要應(yīng)對的風(fēng)險(xiǎn)來確定審計(jì)費(fèi)用，其中主要包括業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)來自于客戶由于財(cái)務(wù)困境或者經(jīng)營失敗而需要審計(jì)師承擔(dān)的連帶訴訟風(fēng)險(xiǎn)和潛在的聲譽(yù)及未來業(yè)務(wù)損失。②粟立鐘、張潤達(dá)、魯睿：《股權(quán)激勵(lì)與外部審計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對》，《審計(jì)研究》2019年第3期，第120-128頁。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指對含有重大不實(shí)事項(xiàng)的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生錯(cuò)誤判斷的可能性。黨組織參與公司治理可以提升公司的治理水平，從而直接影響業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而影響審計(jì)費(fèi)用。第一，基于《中國共產(chǎn)黨章程》和公司規(guī)章的約束，黨組織參與公司治理將會(huì)加強(qiáng)對公司經(jīng)營活動(dòng)的監(jiān)督，提高公司的治理效率，從而降低業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；第二，基于聲譽(yù)機(jī)制理論，良好的黨員聲譽(yù)和嚴(yán)格的黨員管理章程很可能會(huì)增強(qiáng)外界對管理層的信任度，這對管理層的行為具有積極的激勵(lì)作用，從而規(guī)范會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)、披露并積極促進(jìn)內(nèi)部控制發(fā)揮作用，進(jìn)而減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于審計(jì)費(fèi)用是對審計(jì)成本和風(fēng)險(xiǎn)的補(bǔ)償，隨著預(yù)期審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的下降，審計(jì)師的審計(jì)收費(fèi)也將減少。

綜上所述，提出研究假設(shè)2。

H2：黨組織參與治理程度越高，公司被收取的審計(jì)費(fèi)用越低。

四、研究設(shè)計(jì)

（一）樣本選擇和數(shù)據(jù)來源

本文以2011—2018年滬深A(yù)股服務(wù)業(yè)上市公司為研究對象，并作了如下處理：（1）剔除金融保險(xiǎn)行業(yè)上市公司，（2）剔除被ST、*ST等特別處理的公司，（3）剔除當(dāng)年新上市的公司，（4）剔除關(guān)鍵數(shù)據(jù)缺失的公司。最終得到 4462個(gè)公司的年度觀測值作為有效樣本。

現(xiàn)有研究中關(guān)于黨組織治理的數(shù)據(jù)通常來源于公司年報(bào)，但是由于公司董監(jiān)高的政治面貌并非年報(bào)中強(qiáng)制披露的內(nèi)容，③馬連福、王元芳、沈小秀：《國有企業(yè)黨組織治理、冗余雇員與高管薪酬契約》，《管理世界》2013年第5期，第100-115頁。這通常會(huì)導(dǎo)致嚴(yán)重的數(shù)據(jù)缺失，甚至可能影響到統(tǒng)計(jì)結(jié)果。④陳仕華、盧昌崇：《國有企業(yè)黨組織的治理參與能夠有效抑制并購中的“國有資產(chǎn)流失”嗎?》，《管理世界》2014年第5期，第106-120頁。為了減小數(shù)據(jù)缺失的負(fù)面影響，利用網(wǎng)絡(luò)爬蟲技術(shù)，通過Python編程，借助搜索引擎對公司董事高的政治面貌數(shù)據(jù)進(jìn)行采集，再經(jīng)過手工審核和整理補(bǔ)充，由此獲得了比較完整的樣本公司黨組織治理數(shù)據(jù)。研究所需的其他數(shù)據(jù)均來自CSMAR國泰安金融數(shù)據(jù)庫，并通過查閱公司年報(bào)、企業(yè)官網(wǎng)等方式進(jìn)行了補(bǔ)充和更正。為了消除異常值的影響，分年度對連續(xù)變量進(jìn)行了1%和99%分位的Winsorize縮尾處理。

（二）變量定義及模型設(shè)計(jì)

1.變量定義

（1）被解釋變量

①審計(jì)意見（OPINION）：設(shè)置虛擬變量“是否為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見”作為審計(jì)意見類型的度量，若上市公司當(dāng)年獲得非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見則取值為 “1”，否則為 “0”。

②審計(jì)費(fèi)用（Ln Fee）：使用上市公司當(dāng)年審計(jì)費(fèi)用的自然對數(shù)衡量審計(jì)收費(fèi)。

（2）解釋變量

關(guān)于黨組織治理的測度，現(xiàn)有文獻(xiàn)主要基于兩種方法，一種方法以陳仕華和盧昌崇為代表，⑤陳仕華、盧昌崇：《國有企業(yè)黨組織的治理參與能夠有效抑制并購中的“國有資產(chǎn)流失”嗎?》，《管理世界》2014年第5期，第106-120頁。他們通過考察黨組織成員是否兼任董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)或管理層成員，采用二元數(shù)據(jù)指標(biāo)來度量黨組織是否嵌入公司治理；第二種方法以馬連福等為代表，⑥⑦馬連福、王元芳、沈小秀：《中國國有企業(yè)黨組織治理效應(yīng)研究——基于“內(nèi)部人控制”的視角》，《中國工業(yè)經(jīng)濟(jì)》2012年第8期，第82-95頁。采用黨組織成員與董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和管理層成員的職位重合程度進(jìn)行度量。實(shí)際上，前一種方法更大程度上是數(shù)據(jù)缺失較多時(shí)的權(quán)宜之計(jì)。就本文而言，黨組織治理的數(shù)據(jù)不僅來自公司年報(bào)，還通過爬蟲技術(shù)進(jìn)行了大量補(bǔ)充，獲得了較完整的黨組織治理數(shù)據(jù)，因此采用馬連福等的度量方法更為合適。

同時(shí)采用以下三個(gè)指標(biāo)度量黨組織參與治理的情況（Party）。首先，使用黨組織成員與企業(yè)董監(jiān)高人員的重合程度作為“雙向進(jìn)入”指標(biāo)，用來衡量黨組織嵌入公司治理的程度，①根據(jù)《關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)國有企業(yè)貫徹落實(shí)“三重一大”決策制度的意見》《中共中央、國務(wù)院關(guān)于深化國有企業(yè)改革的指導(dǎo)意見》《關(guān)于進(jìn)一步完善國有企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的指導(dǎo)意見》等政策文件，黨組織參與國有企業(yè)治理主要是通過黨委會(huì)或黨組發(fā)揮作用。需要指出的是，實(shí)踐中存在董監(jiān)高人員雖然是黨員，但沒有進(jìn)入黨委會(huì)或黨組的情況，嚴(yán)格說來，這種情形不屬于“雙向進(jìn)入”，但仍然屬于黨組織治理的范疇。鑒于現(xiàn)有研究并未對此加以區(qū)分，本文亦同樣處理。具體設(shè)置了黨員董監(jiān)高人數(shù)（Party-n）、黨員董監(jiān)高比例（Party-r）兩個(gè)指標(biāo)。其次，企業(yè)的董事長和總經(jīng)理作為企業(yè)的“關(guān)鍵少數(shù)”，會(huì)對公司的經(jīng)營決策產(chǎn)生重要影響，董事長和總經(jīng)理的政治意識(shí)在很大程度上決定了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營理念與決策。而中共黨員身份是政治素質(zhì)高、自律性強(qiáng)等其他無法直接觀測到的優(yōu)秀品質(zhì)的集中稱號(hào)，擁有這一身份的個(gè)人，其價(jià)值觀念和思維模式深受共產(chǎn)主義文化的熏陶，不僅受到道德的約束，還需遵守《中國共產(chǎn)黨章程》等黨內(nèi)規(guī)章制度。因此，本文還采用董事長或總經(jīng)理是否為黨員（Party-c）這一指標(biāo)來衡量黨組織對公司決策的影響程度。

（3）控制變量

借鑒關(guān)于審計(jì)意見和審計(jì)費(fèi)用的既有研究，主要從公司財(cái)務(wù)狀況、治理情況和會(huì)計(jì)師事務(wù)所特征三個(gè)維度選擇控制變量，具體見表1。

表1 變量定義表

此外，為了消除宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化和行業(yè)差異的干擾，進(jìn)一步控制了行業(yè)和年度因素的影響。

續(xù)表

2.模型設(shè)計(jì)

參考相關(guān)研究，①馬連福、王元芳、沈小秀：《中國國有企業(yè)黨組織治理效應(yīng)研究——基于“內(nèi)部人控制”的視角》，《中國工業(yè)經(jīng)濟(jì)》2012年第8期，第82-95頁。②馬連福、王元芳、沈小秀：《國有企業(yè)黨組織治理、冗余雇員與高管薪酬契約》，《管理世界》2013年第5期，第100-115頁。③孫麗華：《上市公司公司治理與審計(jì)意見相關(guān)性研究》，《財(cái)會(huì)通訊》2014年第33期，第18-21頁。④宮義飛、羅開心、龍思櫞：《異常審計(jì)費(fèi)用、審計(jì)質(zhì)量與股價(jià)崩盤風(fēng)險(xiǎn)》，《北京工商大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版》2021年第1期，第56-67頁。建立以下多元回歸模型：

在模型（1）和模型（2）中，考察黨組織參與公司治理（Party）有三種度量方式，分別是：黨員董監(jiān)高人數(shù)（Party-n）、黨員董監(jiān)高比例（Party-r）和董事長或總經(jīng)理是否是黨員（Party-c）。根據(jù)因變量的不同特征，模型（1）采用Logit回歸，考察黨組織參與公司治理對審計(jì)意見（OPINION）的影響；模型（2）采用OLS回歸，考察黨組織參與公司治理對審計(jì)費(fèi)用（Ln Fee）的影響。

五、實(shí)證檢驗(yàn)與分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

表2列示了變量的描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果。從表中可知，在樣本區(qū)間，服務(wù)業(yè)上市公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的占比總體較低，僅為3.9%。根據(jù)中國注冊會(huì)計(jì)師網(wǎng)披露的《年報(bào)審計(jì)情況快報(bào)》，2011—2018年平均有約4%~5%的公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。⑤參照中國注冊會(huì)計(jì)師網(wǎng)站，網(wǎng)址：https://www.cicpa.org.cn/xxcx/annual_audit/index.html。以A股上市公司為研究對象，⑥余浪、胡偉、李長愛、李秉成：《財(cái)務(wù)危機(jī)預(yù)警信息、宏觀經(jīng)濟(jì)周期與審計(jì)意見類型》，《南京審計(jì)大學(xué)學(xué)報(bào)》2021年第4期，第31-40頁。發(fā)現(xiàn)2000—2019年平均有5.3%的公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見?？紤]到本文的樣本中剔除了被ST、*ST等特別處理的上市公司，這一統(tǒng)計(jì)結(jié)果與已有研究的結(jié)果相符。審計(jì)費(fèi)用（Ln Fee）的均值為13.793，標(biāo)準(zhǔn)差為0.741，中位數(shù)為13.710，最小值和最大值分別為11.513和18.156，說明樣本公司支付的審計(jì)費(fèi)用波動(dòng)較大，少數(shù)上市公司面臨高昂的審計(jì)費(fèi)用，但大多數(shù)上市公司所支付的審計(jì)費(fèi)用處于較低水平。關(guān)于黨組織參與治理情況，數(shù)據(jù)顯示，樣本公司黨員董監(jiān)高人數(shù)的平均值達(dá)到了5.3左右，最大值為29，最小值為0，中位數(shù)為3；黨員董監(jiān)高占比平均值達(dá)到30.8%，中位數(shù)為21.4%；公司董事長或總經(jīng)理是黨員的比例達(dá)到了58.7%。以上數(shù)據(jù)說明黨組織參與公司治理已經(jīng)成為普遍現(xiàn)象，但黨組織嵌入的程度和深度在不同公司之間存在較大差異。這與已有的研究結(jié)論基本一致。⑦吳凌暢：《黨組織參與國有企業(yè)公司治理進(jìn)章程——基于央企旗下287家上市公司章程的實(shí)證研究》，《理論與改革》2019年第3期，第137-147頁。此外，控制變量的數(shù)據(jù)分布總體合理。

表2 變量的描述性統(tǒng)計(jì)

續(xù)表

（二）相關(guān)性檢驗(yàn)

通過分析主要變量的 Person 相關(guān)系數(shù)和 Spearman 相關(guān)系數(shù)，結(jié)果表明，黨組織參與治理與公司獲得非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見負(fù)相關(guān)，與公司支付的審計(jì)費(fèi)用負(fù)相關(guān)，初步支持假設(shè) 1和假設(shè)2，更為準(zhǔn)確的結(jié)論還需進(jìn)一步檢驗(yàn)。同時(shí)，使用方差膨脹因子( VIF) 進(jìn)行了多重共線性的診斷，發(fā)現(xiàn)各變量的方差膨脹因子（VIF）最大為1.56，不超過5，因此，變量間不存在嚴(yán)重的多重共線性問題。

（三）回歸分析

表3報(bào)告了黨組織治理與審計(jì)意見（OPINION）和審計(jì)費(fèi)用（Ln Fee）的回歸結(jié)果。

表3 回歸結(jié)果

續(xù)表

模型1的Logit回歸結(jié)果顯示，黨員董監(jiān)高人數(shù)（Party-n）的回歸系數(shù)為 -0.030，但并未達(dá)到顯著性水平；模型2的Logit回歸結(jié)果顯示，黨員董監(jiān)高比例（Party-r）的系數(shù)為 -0.824，且在10%的水平上顯著；模型3的Logit回歸結(jié)果顯示，董事長或總經(jīng)理是黨員（Party-c）與公司收到非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率負(fù)相關(guān)，但不顯著。由此可見，黨組織參與公司治理，能夠在一定程度上降低公司收到負(fù)面審計(jì)意見的概率，公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和管理層中黨員占比越高，公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的可能性越低，假設(shè)1得到部分驗(yàn)證。黨組織治理的三個(gè)測度指標(biāo)都與非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見呈負(fù)相關(guān)關(guān)系，但只有黨員董監(jiān)高比例（Party-r）的系數(shù)通過了顯著性檢驗(yàn)，這說明要充分發(fā)揮黨組織嵌入對非標(biāo)審計(jì)意見的治理作用，僅僅依靠黨員董事長或黨員總經(jīng)理等“關(guān)鍵人物”或者少數(shù)黨員董監(jiān)高的力量是不夠的，還需要在黨組織深度嵌入的前提下，通過黨組織集體決策在企業(yè)戰(zhàn)略決策、經(jīng)營執(zhí)行、監(jiān)督檢查等各個(gè)環(huán)節(jié)約束“內(nèi)部人”行為，緩解代理沖突，降低代理成本，改善企業(yè)公司治理水平，①崔九九：《黨委參與治理、內(nèi)部控制質(zhì)量與國有企業(yè)績效》，《貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)》2021年第4期，第15-23頁。確保公司董監(jiān)高將合法經(jīng)營、合規(guī)經(jīng)營等理念落實(shí)到企業(yè)日常經(jīng)營和管理中。

模型4-6以審計(jì)費(fèi)用作為被解釋變量，回歸結(jié)果顯示：董監(jiān)高黨員人數(shù)越多、占比越高，公司的審計(jì)費(fèi)用越低。其原因可能有三：一是黨員董監(jiān)高受共產(chǎn)主義文化的影響，把黨組織的治理目標(biāo)內(nèi)化到企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)中，會(huì)及時(shí)叫停那些違背政治原則、損害相關(guān)者利益、不利于公司長遠(yuǎn)發(fā)展的決策，②柳學(xué)信、孔曉旭、王凱：《國有企業(yè)黨組織治理與董事會(huì)異議——基于上市公司董事會(huì)決議投票的證據(jù)》，《管理世界》2020年第5期，第116-133頁。從而降低公司的業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。二是當(dāng)董監(jiān)高黨員人數(shù)較多或比例較高時(shí)，團(tuán)隊(duì)成員的利己行為不僅會(huì)受到公司制度的約束，還受到黨組織的監(jiān)督，這讓管理層做出目標(biāo)一致的高風(fēng)險(xiǎn)財(cái)務(wù)決策的可能性降低，預(yù)期審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)減小。三是隨著黨組織治理程度的提高，公司積極推進(jìn)內(nèi)部控制等相關(guān)制度建設(shè)的可能性也會(huì)增大，這將會(huì)提高公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和信息披露質(zhì)量，減少公司進(jìn)行報(bào)表粉飾的行為，進(jìn)而在一定程度上減輕了審計(jì)的復(fù)雜性。綜上，黨組織參與治理將顯著降低公司支付的審計(jì)費(fèi)用，假設(shè)2得到支持。

在控制變量方面，回歸結(jié)果主要發(fā)現(xiàn)，公司的資產(chǎn)規(guī)模越小、審計(jì)復(fù)雜性越強(qiáng)、盈利能力越低、財(cái)務(wù)杠桿越高，越容易被會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具非標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)意見公司的資產(chǎn)規(guī)模越大、短期償債能力越弱、審計(jì)報(bào)告來自全球四大（Big4）或者國內(nèi)十大（Big10），則公司支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)的審計(jì)費(fèi)用就越多。這與已有研究結(jié)果基本一致。①②③④朱小平、余謙：《上市公司的財(cái)務(wù)指標(biāo)與審計(jì)意見類型相關(guān)性的實(shí)證分析》，《中國會(huì)計(jì)評論》2003年第1期，第29-48頁。

（四）異質(zhì)性檢驗(yàn)

注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)是一種重要的外部監(jiān)督機(jī)制，其治理功能有賴于良好的外部制度環(huán)境作為保障。⑤趙彥鋒、趙慧嫻、石青梅：《超額商譽(yù)是否影響審計(jì)意見》，《南京審計(jì)大學(xué)學(xué)報(bào)》2021年第3期，第11-21頁。因此，本文進(jìn)一步檢驗(yàn)在不同的制度環(huán)境下，黨組織治理對非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見和審計(jì)費(fèi)用的抑制作用是否存在顯著差異。

1.政治環(huán)境的影響

黨的十八大以來，我國反腐敗工作進(jìn)入全新階段。在堅(jiān)持“老虎”“蒼蠅”一起打，以“零容忍”態(tài)度懲治腐敗的高壓態(tài)勢下，諸多貪腐官員落馬。這一舉措將會(huì)讓政治權(quán)力與市場的非正常聯(lián)系減少，讓市場更加規(guī)范化。⑥黨力、楊瑞龍、楊繼東：《反腐敗與企業(yè)創(chuàng)新:基于政治關(guān)聯(lián)的解釋》，《中國工業(yè)經(jīng)濟(jì)》2015年第7期，第146-160頁。那么，企業(yè)所處地區(qū)的政治環(huán)境也可能會(huì)影響黨組織發(fā)揮治理作用。在政治環(huán)境比較好的地區(qū)，法律法規(guī)體系更加完善，政府干預(yù)較弱，產(chǎn)品和要素市場的流動(dòng)性強(qiáng)，企業(yè)買賣產(chǎn)品都由市場決定。⑦Kohli Ajay K and Jaworski Bernard J,“Market orientation: The construct,research propositions,and managerial implications”，Journal of Marketing,Vol.54,No.2,1990,pp.1-18.良好的地區(qū)政治環(huán)境能夠抑制企業(yè)通過政治關(guān)系“尋租”，迫使企業(yè)接受市場的生存法則，減少經(jīng)營違規(guī)和財(cái)務(wù)違規(guī)行為。因此，借鑒已有做法，⑧戴亦一、余威、寧博、潘越：《民營企業(yè)董事長的黨員身份與公司財(cái)務(wù)違規(guī)》，《會(huì)計(jì)研究》2017年第6期，第75-81頁。從中紀(jì)委監(jiān)察部網(wǎng)站等渠道手工收集“中共十八大以來各地區(qū)省部級及以上官員的落馬人數(shù)”，考察地區(qū)政治環(huán)境的不同如何影響黨組織的作用發(fā)揮。

由于黨的十八大是在 2012 年 11 月召開的，本部分在回歸時(shí)僅納入2013—2018 年的樣本。按照各省省部級及以上官員落馬人數(shù)的中位數(shù)進(jìn)行分組，將樣本劃分為政治環(huán)境好和政治環(huán)境差兩組，表4列示了回歸結(jié)果。在政治環(huán)境差的地區(qū)，也就是貪腐官員落馬人數(shù)較多的地區(qū)，董監(jiān)高黨員占比越高，公司被注冊會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率越低；并且，無論是采用董監(jiān)高黨員人數(shù)指標(biāo)或比例指標(biāo)，還是采用董事長或總經(jīng)理是黨員的測度指標(biāo)，黨組織參與公司治理都能夠顯著降低公司支付的審計(jì)費(fèi)用。在政治環(huán)境好的地區(qū)，黨組織參與治理對公司的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見和審計(jì)費(fèi)用有負(fù)向作用，但這種負(fù)向作用并不明顯。這說明，黨組織治理與政治環(huán)境這兩種制度之間存在替代關(guān)系，地區(qū)政治環(huán)境越好，越不需要依賴于黨組織去約束企業(yè)的違規(guī)行為。而在政治環(huán)境較差的地區(qū)，市場受到政治權(quán)力的干擾較大，法律體系的監(jiān)管效用降低，則企業(yè)進(jìn)行違規(guī)操作的可能性將會(huì)增大。這時(shí)就更需要企業(yè)黨組織作為內(nèi)部治理機(jī)制發(fā)揮作用，依靠董監(jiān)高黨組織成員面臨的聲譽(yù)約束機(jī)制等對企業(yè)的日常經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，及時(shí)糾正企業(yè)的違規(guī)行為。

表4 不同政治環(huán)境下的回歸結(jié)果

2.市場化程度的影響

由于行政區(qū)劃的分割性、漸進(jìn)式和分權(quán)式的改革，我國各個(gè)行政區(qū)劃的市場化進(jìn)程存在較大差異，①顧乃康、孫進(jìn)軍：《區(qū)域市場化進(jìn)程的差異對我國上市公司現(xiàn)金持有量的影響研究》，《管理評論》2009年第7期，第10-17頁。而外部市場環(huán)境作為公司治理的基礎(chǔ)性與外生性層面，可以通過契約的簽署和交易成本的履行影響內(nèi)部治理機(jī)制的運(yùn)行效率。②李延喜、陳克兢、姚宏、劉伶：《基于地區(qū)差異視角的外部治理環(huán)境與盈余管理關(guān)系研究——兼論公司治理的替代保護(hù)作用》，《南開管理評論》2012年第4期，第89-100 頁。那么，企業(yè)所處地區(qū)的市場化程度也可能會(huì)影響黨組織發(fā)揮治理作用。在市場化程度比較高的地區(qū)，明晰的產(chǎn)權(quán)制度、自由競爭的市場機(jī)制、以自愿合作為基礎(chǔ)的產(chǎn)品和生產(chǎn)要素交換,將帶來資源的更有效配置。③田國強(qiáng)：《和諧社會(huì)構(gòu)建與現(xiàn)代市場體系完善》，《經(jīng)濟(jì)研究》2007年第3期，第130-141頁。由于市場競爭激烈，公司對風(fēng)險(xiǎn)會(huì)更加敏感，這將驅(qū)使公司加強(qiáng)全部人員的風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)和內(nèi)部控制制度建設(shè)，④趙淵賢、吳偉榮：《企業(yè)外部規(guī)制影響內(nèi)部控制有效性研究——來自中國上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)》，《中國軟科學(xué)》2014年第4期，第126-137頁。減少機(jī)會(huì)主義傾向和違規(guī)行為。因此，在市場化程度較高的地區(qū)，整體內(nèi)部控制水平的提高在一定程度上可以增強(qiáng)黨組織參與公司治理的效率，進(jìn)而增加審計(jì)師出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率和減少公司支付的審計(jì)費(fèi)用。因此，利用已發(fā)布的市場化指數(shù)⑤詳見王小魯、樊綱、胡李鵬：《中國分省份市場化指數(shù)報(bào)告（2018）》，北京：社會(huì)科學(xué)文獻(xiàn)出版社，2019年。由于該版數(shù)據(jù)只更新到2016年，對于2017—2018年的指數(shù)，本文采用2016年的指數(shù)代替。作為分組變量，考察地區(qū)市場化程度的不同如何影響黨組織的作用發(fā)揮。

按照各省市場化指數(shù)的中位數(shù)進(jìn)行分組，將樣本區(qū)分為市場化程度高和市場化程度低兩組，結(jié)果見表5。研究發(fā)現(xiàn)：在市場化程度高的地區(qū)，黨組織治理的三個(gè)測度指標(biāo)都與非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見顯著負(fù)相關(guān)，但是在市場化程度較低的地區(qū)，這種抑制作用不具有顯著性。這說明，市場化程度越高，法制環(huán)境越好，越能夠強(qiáng)化黨組織治理對非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的治理效應(yīng)。在審計(jì)費(fèi)用的回歸中，黨組織治理指標(biāo)的系數(shù)均為負(fù)，只有董監(jiān)高黨員人數(shù)的系數(shù)在市場化程度低的地區(qū)具有一定的顯著性。

表5 不同市場化程度下的回歸結(jié)果

（五）穩(wěn)健性檢驗(yàn)

為了增強(qiáng)實(shí)證結(jié)果的可靠性，進(jìn)行如下的穩(wěn)健性檢驗(yàn)：第一，變更審計(jì)意見的測度，借鑒張俊瑞等的方法，①張俊瑞、余思佳、程子健：《大股東股權(quán)質(zhì)押會(huì)影響審計(jì)師決策嗎?——基于審計(jì)費(fèi)用與審計(jì)意見的證據(jù)》，《審計(jì)研究》2017年第3期，第65-73頁。根據(jù)審計(jì)意見的嚴(yán)重程度，用排序變量表示各類審計(jì)意見，以此來替代前文審計(jì)意見的衡量方式，詳見表6。第二，變更審計(jì)費(fèi)用的測度，參照余玉苗等的方法，②余玉苗、范亞欣、周楷唐：《審計(jì)費(fèi)用的事前確定、異常審計(jì)費(fèi)用與審計(jì)質(zhì)量》，《審計(jì)研究》2020年第2期，第67-75頁。用異常審計(jì)費(fèi)用替代審計(jì)費(fèi)用的自然對數(shù)進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn)，利用公司資產(chǎn)規(guī)模等因素構(gòu)建審計(jì)費(fèi)用影響因素模型（1），再用模型（2）估計(jì)預(yù)期審計(jì)收費(fèi)，最后用模型（3）即實(shí)際審計(jì)費(fèi)用與預(yù)期審計(jì)費(fèi)用之差（殘差項(xiàng)e）表示異常審計(jì)費(fèi)用。采用Probit模型進(jìn)行回歸，結(jié)果擇要報(bào)告于表7，本文的主要結(jié)論保持不變。

表6 用排序變量表示審計(jì)意見類型

表7 穩(wěn)健性檢驗(yàn)實(shí)證結(jié)果

六、結(jié)論與啟示

黨組織參與公司治理，是中國特色公司治理制度的“特”之所在。2016年10月，習(xí)近平總書記在全國國有企業(yè)黨的建設(shè)工作會(huì)議上發(fā)表重要講話，這在國有企業(yè)發(fā)展史上具有劃時(shí)代的里程碑意義，標(biāo)志著企業(yè)黨組織治理進(jìn)入新的發(fā)展階段。近年來，企業(yè)黨建工作得到高度重視，對于企業(yè)黨組織的治理作用、治理機(jī)制和治理路徑的探究也成為學(xué)術(shù)研究的焦點(diǎn)。本文從審計(jì)意見和審計(jì)費(fèi)用的視角，研究黨組織參與公司治理的經(jīng)濟(jì)后果。黨組織通過“雙向進(jìn)入、交叉任職”制度嵌入公司決策管理層，無論是從黨員身份所帶來的自律意識(shí)、責(zé)任意識(shí)等個(gè)人特質(zhì)層面，還是從黨章黨規(guī)黨紀(jì)等制度法規(guī)層面，都會(huì)加強(qiáng)對公司日常經(jīng)營活動(dòng)的監(jiān)督，而這將會(huì)影響審計(jì)師作為獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)對公司的審計(jì)結(jié)果。借助Python網(wǎng)絡(luò)爬蟲技術(shù)，手工整理了2011—2018年A股服務(wù)業(yè)上市公司的黨組織治理數(shù)據(jù)，考察了黨組織治理對審計(jì)意見類型和審計(jì)費(fèi)用的影響及其作用機(jī)制。研究發(fā)現(xiàn)，黨組織嵌入公司治理，改善了公司治理水平，顯著降低了公司支付的審計(jì)費(fèi)用；黨組織對非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的治理效應(yīng)建立在黨組織深度嵌入和集體決策的基礎(chǔ)之上，公司董監(jiān)高中黨員占比越高，審計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率越低。進(jìn)一步的研究表明，黨組織治理對審計(jì)意見和審計(jì)費(fèi)用的影響具有異質(zhì)性。在政治環(huán)境較差的地區(qū)，黨組織治理作為正式的制度安排，能夠彌補(bǔ)企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督和制衡力量的不足，約束企業(yè)的違規(guī)行為，顯著降低審計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的概率和收取的審計(jì)費(fèi)用。在市場化程度較高的地區(qū)，黨組織嵌入對非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的治理效應(yīng)更為顯著。總體而言，本文從審計(jì)治理的視角發(fā)現(xiàn)了黨組織嵌入可以有效發(fā)揮政治效應(yīng)的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。

本文的結(jié)論為進(jìn)一步完善企業(yè)黨組織治理機(jī)制提供了有益的政策啟示：（1）黨組織參與治理能夠降低上市公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的可能性，并且能夠降低公司支付的審計(jì)費(fèi)用，這表明企業(yè)黨建加強(qiáng)了決策層、管理層和監(jiān)督層整體的遵紀(jì)守法意識(shí)，緩解了“內(nèi)部人控制”，抑制了違規(guī)行為。（2）黨組織治理對非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的抑制和約束作用要以黨組織的深度嵌入為前提保障，主要是通過黨組織集體決策產(chǎn)生，而不是依賴于個(gè)別“關(guān)鍵人物”，這不僅充分說明加強(qiáng)和完善企業(yè)黨建工作的重要性，還說明今后應(yīng)進(jìn)一步完善和細(xì)化黨組織參與公司治理的方式。（3）在政治環(huán)境較差的地區(qū)，黨組織治理作為企業(yè)內(nèi)部的制度安排，可以在一定程度上替代外部制度環(huán)境，規(guī)范企業(yè)行為。因此，在制度環(huán)境還不完善的條件下，更應(yīng)該加強(qiáng)企業(yè)基層黨組織建設(shè)，不斷擴(kuò)大基層黨組織覆蓋面，并確保黨組織治理這一制度安排在企業(yè)管理中發(fā)揮更強(qiáng)的戰(zhàn)斗力。