田思源 牛 慧

為保證國家開放大學(xué)(以下簡稱學(xué)校)遠(yuǎn)程教育教學(xué)過程的正常運(yùn)轉(zhuǎn)，建設(shè)豐富且優(yōu)質(zhì)的教學(xué)資源，是滿足420多萬學(xué)習(xí)者全在線、基于網(wǎng)絡(luò)學(xué)習(xí)的必要前提之一，也是多年來國家開放大學(xué)校辦企業(yè)(以下簡稱校辦企業(yè))600多位員工，配合學(xué)校教師精心打造的文字教材、數(shù)字教材、錄像課、微課程、網(wǎng)絡(luò)課程等各種教學(xué)資源產(chǎn)品使用價值得以實(shí)現(xiàn)的平臺。鑒于校辦企業(yè)一方面承擔(dān)著為學(xué)校主責(zé)主業(yè)向新時代新型大學(xué)轉(zhuǎn)型過程中的戰(zhàn)略支撐任務(wù)，另一方面也承擔(dān)著國有資產(chǎn)保值增值的企業(yè)責(zé)任。因此，實(shí)施制定目標(biāo)成本、開展成本差異分析、制定降低成本方案等成本控制方面的舉措，是校辦企業(yè)高層管理人員需要研究的重要課題之一。校辦企業(yè)只有在盡可能短的時間里制定出一個科學(xué)合理、與目標(biāo)相呼應(yīng)的成本控制戰(zhàn)略，才能夠?qū)⒅谱鞒杀究刂圃谛袠I(yè)的領(lǐng)先水平，才能夠有穩(wěn)固發(fā)展的根基，才能夠把成本控制的理論內(nèi)容與實(shí)際措施完美融合，以此實(shí)現(xiàn)學(xué)校校辦企業(yè)健康良好發(fā)展的目標(biāo)。

一、校辦企業(yè)教學(xué)資源制作成本控制的涵義

國家開放大學(xué)教學(xué)資源成本主要包括專業(yè)教學(xué)計(jì)劃制定及審定費(fèi)、一體化方案制定及審定費(fèi)、資源作品審定費(fèi)以及文字及視頻制作費(fèi)等項(xiàng)內(nèi)容。其中，文字及視頻制作費(fèi)由校辦企業(yè)或社會其他企業(yè)承擔(dān)，其成本主要由直接材料費(fèi)用、錄制與編輯人工費(fèi)、設(shè)備折舊費(fèi)以及該資源作品應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的企業(yè)共同性費(fèi)用組成。

教學(xué)資源制作的成本控制，就是根據(jù)每年初確定的成本預(yù)算目標(biāo)，對資源生產(chǎn)過程中所發(fā)生的直接人工費(fèi)用和企業(yè)為組織和管理資源生產(chǎn)所發(fā)生的各種費(fèi)用采取的監(jiān)督和調(diào)節(jié)措施，以保障成本核算的實(shí)現(xiàn)與合理補(bǔ)償?shù)囊环N管理活動。即在教學(xué)資源生產(chǎn)制作過程中對成本的監(jiān)督與調(diào)控。也就是隨著成本費(fèi)用的形成，不斷將收集處理的實(shí)際成本和費(fèi)用同有關(guān)成本預(yù)算進(jìn)行比較，使得產(chǎn)品實(shí)際發(fā)生的成本被控制在預(yù)估的目標(biāo)范圍內(nèi)，進(jìn)而保證成本管理目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的管理行為。

鑒于學(xué)校對企業(yè)支付的文字及視頻制作費(fèi)用(即校辦企業(yè)的主營收入)長期以來變化不大，故提升產(chǎn)品毛利率的工作重點(diǎn)就勢必落在最大幅度地降低資源制作成本方面。從市場競爭的關(guān)系角度看，校辦企業(yè)必須充分利用自己的資源，找到企業(yè)自身所具有的固定成本普遍低于別家企業(yè)的優(yōu)點(diǎn)，從而幫助企業(yè)獲取相應(yīng)的成本競爭優(yōu)勢，以達(dá)到成本控制的目的。

二、校辦企業(yè)教學(xué)資源制作成本控制的內(nèi)容

遠(yuǎn)程教育教學(xué)資源制作成本控制的內(nèi)容非常廣泛，按照成本效益原則，其成本控制要有計(jì)劃、有重點(diǎn)地落實(shí)成本控制措施。根據(jù)遠(yuǎn)程教育教學(xué)資源制作行業(yè)的特點(diǎn)，校辦企業(yè)成本控制的內(nèi)容主要包括以下幾方面。

（一）教學(xué)資源制作成本的前期控制

教學(xué)資源制作成本的前期控制由教學(xué)資源多媒體一體化設(shè)計(jì)成本控制、資源策劃成本控制以及勞動定額設(shè)計(jì)成本控制等構(gòu)成。雖然該部分內(nèi)容在教學(xué)資源制作成本中占比不大，但卻決定了后期成本的走向，也影響著成本控制的質(zhì)量。因此，管理人員必須關(guān)注其中每一項(xiàng)費(fèi)用均在監(jiān)控之中，確保控制預(yù)算得以合理落實(shí)。

（二）教學(xué)資源制作成本的過程控制

應(yīng)由教學(xué)資源建設(shè)所承擔(dān)的成本費(fèi)用絕大部分產(chǎn)生于制作過程之中，包括人員薪酬、輔助性材料消耗、拍攝、編輯及美工包裝、制作部門及牽頭管理部門的費(fèi)用支出等。由于該部分成本的高低直接涉及教學(xué)資源建設(shè)總成本的走向，因此，企業(yè)管理人員勢必會加大控制力度。一方面，應(yīng)當(dāng)隨時嚴(yán)格觀察資源制作費(fèi)用數(shù)據(jù)曲線圖像；另一方面，還要采取適當(dāng)?shù)姆椒S時調(diào)整由于偏離預(yù)算所產(chǎn)生的成本差異。

（三）人工費(fèi)用的成本控制

校辦企業(yè)一般屬于輕資產(chǎn)企業(yè)，故人工費(fèi)用在成本中占有很大的比重，一般在60%，高的可達(dá)90%左右，是成本控制的主要對象。對人工成本的控制，重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)關(guān)注影響教學(xué)資源制作的人工成本因素及其構(gòu)成分析。一般情況下，影響教學(xué)資源制作人工成本的直接因素主要是勞動生產(chǎn)率、當(dāng)?shù)匚飪r水平和國家對企業(yè)人員福利保障方面的要求。企業(yè)必須按規(guī)定繳納的員工“五險一金”等福利費(fèi)用，基本屬于校辦企業(yè)的不可控因素，那么，就應(yīng)當(dāng)把提高勞動生產(chǎn)率作為成本控制工作的重中之重。因此，建立崗位責(zé)任制、制定工時定額、降低單位產(chǎn)品與固定費(fèi)用消耗等，均可以作為人工成本控制的重要舉措。

（四）共同費(fèi)用的成本控制

應(yīng)由教學(xué)資源承擔(dān)的共同費(fèi)用是指為同時制作微課或數(shù)字教材等多種教學(xué)資源而發(fā)生的費(fèi)用。企業(yè)可以通過編制制造費(fèi)用明細(xì)表，清晰地反映企業(yè)報(bào)告期內(nèi)制造費(fèi)用的支出發(fā)生情況，從而與制造費(fèi)用計(jì)劃進(jìn)行對比，找出其異常因素，評價其變化趨勢，以強(qiáng)化制造費(fèi)用的控制管理。

三、校辦企業(yè)教學(xué)資源制作成本控制的方法

在目前的財(cái)務(wù)管理實(shí)踐中，實(shí)施成本控制的方法很多。例如：基于經(jīng)驗(yàn)的成本控制方法、基于歷史數(shù)據(jù)的成本控制方法、基于預(yù)算目標(biāo)的成本控制方法、基于標(biāo)桿目標(biāo)的成本控制方法、基于價值分析的成本控制方法、基于市場需求目標(biāo)的成本控制方法等等。筆者認(rèn)為，比較適合于國家開放大學(xué)校辦企業(yè)的教學(xué)資源制作成本控制方法應(yīng)該是“基于預(yù)算目標(biāo)的成本控制方法”。

基于預(yù)算目標(biāo)的成本控制方法，是指根據(jù)各校辦企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)所進(jìn)行的成本規(guī)劃、成本預(yù)測、目標(biāo)分解、過程核算、成本分析、成本考核、成本評價、效益評估等一系列成本控制管理活動。即以管理為核心，以核算為手段，以效益為目的，通過對校辦企業(yè)資源制作成本進(jìn)行事前預(yù)測、事中控制、事后考核，從機(jī)制上保證資源制作目標(biāo)成本在過程中受控，形成精打細(xì)算的成本控制氛圍，以增強(qiáng)全體管理人員的成本意識，最終達(dá)到獲取最佳經(jīng)濟(jì)效益的目的。據(jù)此，實(shí)施基于預(yù)算目標(biāo)成本管理的基本環(huán)節(jié)如下。

（一）建立各級責(zé)任中心

遠(yuǎn)程教育資源制作一般需要經(jīng)過媒體資源管理中心、文字和數(shù)字視頻編輯部、質(zhì)檢中心、印務(wù)中心等部門的共同運(yùn)作后，才能夠做出合格產(chǎn)品。通過建立責(zé)任中心，確定承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的主體——責(zé)任者、確定經(jīng)濟(jì)責(zé)任的客觀對象——資金運(yùn)動、考核經(jīng)濟(jì)責(zé)任的基本標(biāo)準(zhǔn)——經(jīng)營績效、具備承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的保證——職責(zé)和權(quán)限，從而為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本管理提供組織保障。將各責(zé)任中心責(zé)任成本與其自身經(jīng)濟(jì)效益密切結(jié)合，可將降低成本的目標(biāo)落到實(shí)處，使其自覺地把成本管理納入本職工作范圍，主動尋求降低成本的方法，提高經(jīng)濟(jì)效益。

（二）關(guān)注資源流程設(shè)計(jì)與建設(shè)

資源制作中的任何一項(xiàng)作業(yè)，都會消耗資源，產(chǎn)生成本，都是價值流程的一環(huán)。資源制作流程的設(shè)計(jì)與建設(shè)是企業(yè)內(nèi)部優(yōu)化價值鏈的手段，也是實(shí)施目標(biāo)成本控制的基礎(chǔ)。因此，遠(yuǎn)程教育資源制作流程設(shè)計(jì)，應(yīng)堅(jiān)持系列化和標(biāo)準(zhǔn)化的原則，秉承全壽命周期成本費(fèi)用最小化理念，選擇高水平資源，配備高、精、尖、專設(shè)施和人才，盡可能地避免返工與報(bào)廢造成的浪費(fèi)。同時，注意不要盲目以減少成本為目的，畢竟教學(xué)資源是培養(yǎng)國家人才的特殊產(chǎn)品，必要的成本費(fèi)用開支必須得到保障，才能夠盡最大努力確保教學(xué)資源的質(zhì)量達(dá)到100%?？茖W(xué)降低成本，求得生產(chǎn)成本與產(chǎn)品質(zhì)量的有效均衡，才是成本控制的主要努力方向。

（三）制定目標(biāo)成本

目標(biāo)成本是指校辦企業(yè)在一定時期內(nèi)為保證目標(biāo)利潤的實(shí)現(xiàn)，并作為校辦企業(yè)全體員工奮斗目標(biāo)而設(shè)定的預(yù)計(jì)成本?？茖W(xué)制定目標(biāo)成本，主要是通過對校辦企業(yè)在資源生產(chǎn)過程中發(fā)生的資源消耗和各項(xiàng)費(fèi)用的支出制定成本標(biāo)準(zhǔn)，它是企業(yè)在成本控制過程中所需要的基本尺度，是成本預(yù)測和成本控制相結(jié)合的產(chǎn)物。實(shí)施目標(biāo)成本管理是貫徹全面預(yù)算管理的重要組成部分，是適應(yīng)現(xiàn)代高新科技制造環(huán)境和靈活多變客戶化生產(chǎn)的需要。推行目標(biāo)成本控制管理，可以促進(jìn)企業(yè)強(qiáng)化成本核算，實(shí)現(xiàn)人人關(guān)心成本，企業(yè)整體優(yōu)化，確立企業(yè)競爭優(yōu)勢。

（四）目標(biāo)成本的分解

成本控制的目的是為了實(shí)現(xiàn)利潤最大化和低成本運(yùn)營。所以，擬定目標(biāo)成本時，首先要考慮各校辦企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)，同時又要考慮市場的競爭因素。由于成本形成于資源制作的全過程，費(fèi)用會發(fā)生在教學(xué)資源策劃設(shè)計(jì)、各類文字及視頻審稿和質(zhì)量檢驗(yàn)等每一環(huán)節(jié)之中的每一項(xiàng)業(yè)務(wù)上。因此，要把目標(biāo)成本層層分解到各個部門甚至個人，并分別確立各層次的必要作業(yè)、作業(yè)組織與責(zé)任者，計(jì)量與評價各層次責(zé)任人的業(yè)績，從而促使“成本預(yù)算”最大程度地接近“目標(biāo)成本”。

（五）成本差異分析調(diào)整

在資源制作過程中，企業(yè)需要及時比較文字或視頻資源的實(shí)際發(fā)生成本與事先制定的目標(biāo)成本之間的差異，并對影響因素進(jìn)行分析。實(shí)際成本低于目標(biāo)成本的差額為順差，即有利差異；實(shí)際成本高于目標(biāo)成本的差額為逆差，即不利差異。在成本控制中，計(jì)算并分析差異是非常重要的一環(huán)。因?yàn)椋挥姓_分析是由于執(zhí)行成本控制過程中某種措施的不當(dāng)或失誤，或者機(jī)器接受了錯誤指令等方面產(chǎn)生的執(zhí)行偏差，還是預(yù)測偏差、計(jì)量偏差所造成的差異原因，才能提出恰當(dāng)?shù)某杀究刂拼胧┎⒓皶r解決，才能將資源制作成本控制在企業(yè)可以接受的范圍之內(nèi)，才能實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

（六）目標(biāo)成本的考核與獎懲

目標(biāo)成本的考核與獎懲是實(shí)現(xiàn)資源制作成本控制目的的關(guān)鍵環(huán)節(jié)之一。因?yàn)槟繕?biāo)成本控制的預(yù)期得以實(shí)現(xiàn)，歸根到底是靠全體員工主動性與積極性的充分發(fā)揮。而資源制作目標(biāo)成本考核與獎懲，就是要對每個環(huán)節(jié)、每位員工在降低成本方面所作出的貢獻(xiàn)給予獎勵，或由于員工職責(zé)不到位、工作失誤而造成損失予以懲處。只有將目標(biāo)成本控制責(zé)任與經(jīng)濟(jì)利益掛起鉤來，并把物質(zhì)獎罰與精神鼓勵和思想教育結(jié)合起來，才能促進(jìn)目標(biāo)成本控制健康發(fā)展。

總之，成本控制必須是教學(xué)資源制作全過程的控制，不應(yīng)僅是控制教學(xué)資源的制作成本，而且還應(yīng)控制教學(xué)資源建設(shè)生命周期成本的全部內(nèi)容。校辦企業(yè)只有不斷重視并嚴(yán)格控制教學(xué)資源控制成本，才能促使企業(yè)資源得到最佳配置，才能實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)的保值增值。