李海霞，馮均科，李亞輝

（1.西京學院會計學院，陜西西安 710123；2.西北大學經(jīng)濟管理學院，陜西西安 710127；3.上海復星高科技（集團）有限公司，陜西西安 710075）

一、引言

根據(jù)財政部定期公布的地方政府債務數(shù)據(jù)，截至2020 年10 月末，我國地方政府債務余額258 074 億元①財政部《2020 年10 月地方政府債券發(fā)行和債務余額情況》。，規(guī)模依然較大，地方政府債務風險依然是我國未來經(jīng)濟發(fā)展中面臨的主要風險之一[1]。為了提高人民生活水平和加強國家基礎設施建設，我國地方政府通過國債、地方政府債、地方性政府主權外債等直接融資形式與融資平臺、對外擔保等間接方式舉債，造成了我國地方政府債務的復雜性和無序擴張。地方政府債務的擴張有其必要性，但隨著近年來我國地方政府債務的規(guī)模不斷增長，個別地方政府債務違約風險的發(fā)生，地方政府債務風險已經(jīng)引起各方重視。地方政府債務風險是財政風險的重要組成部分[2]，地方政務債務風險危害極大，一方面地方政府債務風險一旦發(fā)生勢必向銀行、保險、信托等金融機構蔓延，引發(fā)金融危機。另一方面，我國各級行政機構之間依賴性非常強，地方政府債務風險的發(fā)生可能引發(fā)全國性的系統(tǒng)性財政風險。因此全面防范和化解地方政府債務風險是我國各級政府當前亟待解決的工作，而審計作為一項獨立的經(jīng)濟監(jiān)督活動能夠揭開地方政府債務問題的“神秘面紗”[3-4]，厘清我國地方政府債務的規(guī)模、結構、資金來源、資金去向，但是因為我國地方政府債務的復雜性和傳統(tǒng)審計事后審計及成本較高的特征，導致傳統(tǒng)審計識別地方債務風險時成本非常高，而且具有一定的滯后性。區(qū)塊鏈技術作為廣受關注的新興技術，具有交易實時、賬簿分布、不可逆性和篡改阻力等特征[5-6]，能否將區(qū)塊鏈技術融合于審計工作中改變傳統(tǒng)審計模式，解決傳統(tǒng)審計在審計地方政府債務時的痛點；區(qū)塊鏈技術如何結合審計工作用于地方政府債務審計。厘清上述問題不僅能夠突破地方政府債務審計工作面臨的現(xiàn)實困境，為地方政府債務審計提供新的思路和方向，也有助于推進審計工作在新時代的創(chuàng)新發(fā)展。

二、我國地方政府債務的特征

通過發(fā)行債券籌集資金是各國政府經(jīng)濟建設的重要手段之一，新中國成立后我國發(fā)行債券籌集資金進行戰(zhàn)后經(jīng)濟建設，東北生產(chǎn)建設折實公債是我國最早的地方政府債券。此后我國地方政府債券一直處于禁止狀態(tài)，1994 年財稅分稅制改革后，中央向經(jīng)濟發(fā)展落后地區(qū)提供了必要的建設資金，地方政府開始出現(xiàn)通過融資平臺舉債的隱性債務形式。2008 年金融危機后，中央政府通過“代發(fā)代還”的方式為地方政府發(fā)行2 000 億元的債券。為完善我國地方債管理機制，2015 年新《預算法》規(guī)定，地方政府可以發(fā)行政府債券，賦予了地方政府通過發(fā)行債券舉債的權利。伴隨著經(jīng)濟長期高速增長，我國地方政府債務規(guī)模不斷擴大，形成原因復雜、規(guī)模大、層級多、隱性化等是我國地方政府債務的顯著特征。

（一）形成原因復雜

我國地方政府債務形成原因較為復雜[7]。制度改革是地方債務形成的原因之一[8-9]，1994 年實行財政分稅體制改革后，地方財政收入大量收歸中央，但地方公共醫(yī)療、衛(wèi)生、教育等支出都需要地方政府承擔，地方政府財政入不敷出，在此背景下地方政府為了地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展，通過非正常途徑大量舉債。金融危機也導致地方政府債務加重，2008 年金融危機后，地方財政壓力進一步加大，中央為刺激經(jīng)濟發(fā)展，代地方政府發(fā)行債券，地方政府面臨償還債券和經(jīng)濟低迷的雙重壓力，不得不加大舉債力度。融資平臺等融資方式形成了大量地方隱性債務，2015 年之前，雖然中央禁止地方政府發(fā)行債券，但地方政府為了緩解財政壓力，通過融資平臺貸款、擔保等方式變相融資，造成地方政府承擔了大量不規(guī)范和不透明的隱性債務。官員考核過于看重經(jīng)濟指標也導致了部分地方政府債務的形成，很多地區(qū)本來能夠財政收支平衡甚至盈余，但地方政府官員為了政績，大搞形象工程，形成大量惡性債務。另外，政府財政資金使用監(jiān)督不到位、城鎮(zhèn)化建設、養(yǎng)老體制改革等原因也在一定程度加劇了地方政府的債務壓力。

（二）規(guī)模大

雖然根據(jù)各種不同的統(tǒng)計口徑測算出的我國地方政府債務規(guī)模有所不同，但我國地方政府債務規(guī)模大已經(jīng)成為不爭的事實。根據(jù)財政部公布的我國地方政府債務數(shù)據(jù)（見圖1），從2017 年底到2020 年10 月，地方政府債務余額增長56.69%，截至2020 年10 月末，全國地方政府債務余額258 074 億元。根據(jù)國際金融協(xié)會（IIF）的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，2019 年我國整體債務已經(jīng)超過GDP 的300%，標準普爾、穆迪等國際評級機構以政府債務長期增長帶來的經(jīng)濟和金融風險上升為由下調(diào)中國主權信用評級，以此來看在中國經(jīng)濟增速放緩的背景下，不斷增長的政府債務規(guī)模推動金融風險上升。

圖1 2017 年底至2020 年10 月我國地方政府債務余額

（三）層級多

我國的“中央—省—市—縣—鄉(xiāng)”五級政府架構造成我國地方政府債務的層級較多。2008 年金融危機后，國家實施經(jīng)濟刺激計劃，大力支持住房、交通、醫(yī)療衛(wèi)生、文化教育、生態(tài)環(huán)境等方面的公共基礎設施建設，導致各級地方政府都需要大量的資金，在自上而下的縱向財政轉移支付有限的情況下，各級政府不得不舉債支持地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展，響應國家建設號召。雖然國家通過《預算法》阻斷了地方政府通過發(fā)行債券負債的道路，但各級地方政府變相舉債，不斷擴大地方政府實際債務規(guī)模。除國務院外，全國省級、市級、縣級地方政府都背負了債務，甚至有的鄉(xiāng)鎮(zhèn)級政府也對外負債。而各級政府中的政府部門、融資平臺、國有獨資或控股企業(yè)等各類主體都通過擔保、銀行借款、信托等形式舉債，這造成我國地方政府債務層級非常多。

（四）隱性化

我國地方政府債務的另一大特征是債務隱性化[10]。雖然2015 年以前《預算法》禁止地方政府發(fā)行債券，但沒有遏制地方政府實際負債規(guī)模的增長。雖然各級政府表面上沒有負債，在預算執(zhí)行過程中沒有突破預算，但在銀行、信托等金融機構的協(xié)助下，地方政府以政府其他部門、設立國有控股公司等作為借債主體，通過變相發(fā)行債券、平臺公司貸款、擔保等形式大量舉債。地方政府隱性負債雖然在短期內(nèi)解決了地方政府的財政壓力，促進了地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展，但因為債務的隱蔽性、不透明和不規(guī)范，造成了地方政府債務的實際情況不清晰，難以統(tǒng)一和規(guī)范管理[11]，為各級地方政府累積了大量的風險和隱患[12]。

層級多、隱性化、規(guī)模大等原因是我國地方政府債務的顯著特征，也造成了解我國地方政府債務實際情況的難度大，國家統(tǒng)一管理地方政府債務的障礙多，也造成了我國地方政府債務具有一定的潛在風險。隱性化造成債務無序擴張的風險，層級多和形成原因復雜導致負債主體難以明確容易引致違約風險，規(guī)模大和隱性化導致地方政府債務難以統(tǒng)一管理，地方政府債務系統(tǒng)風險發(fā)生的可能性增加。因此，通過審計等手段明晰地方政府實際情況，及時發(fā)現(xiàn)地方政府債務中存在的風險是新時代我國經(jīng)濟轉型發(fā)展和社會穩(wěn)定的前提[13]。

三、區(qū)塊鏈技術與審計的耦合發(fā)展

審計是在企業(yè)內(nèi)部管理職能分化和所有權與經(jīng)營權分離的背景下產(chǎn)生的，作為一種獨立的經(jīng)濟監(jiān)督活動，其通過搜集相關證據(jù)客觀評價有關經(jīng)濟活動與經(jīng)濟事項，目的是通過提高財務預期報表使用者對財務報表的信賴程度。隨著我國經(jīng)濟總量的增長和地方政府債務規(guī)模的擴大，建立系統(tǒng)的地方政府債務管理機制和風險預警機制成為必要要求，國務院已經(jīng)提出各級政府要引入現(xiàn)代企業(yè)管理理念，建立權責發(fā)生制的政府綜合財務報告制度。區(qū)塊鏈、大數(shù)據(jù)、人工智能等新技術的出現(xiàn)，有利于進一步完善地方政府債務管理機制和風險預警機制。區(qū)塊鏈技術是一種分布式記賬系統(tǒng)，核心機制包括分布式數(shù)據(jù)存儲、點對點傳輸、共識機制、加密算法，其最大的優(yōu)勢是能在去中介的情況實現(xiàn)多方信任。區(qū)塊鏈技術具有高安全性、高度透明性以及成本相對較低的特性，作為全球重要的新興技術，已經(jīng)被應用于金融、供應鏈管理、醫(yī)療等多個領域[14]。信息是審計工作開展的基礎，區(qū)塊鏈作為一種高效的信息管理技術，將助推審計迎來新的變革[15-16]。

（一）去中心化和不可篡改提高審計質量

去中心化和不可篡改作為區(qū)塊鏈技術的特征，將推動審計質量大大提高。區(qū)塊鏈技術出現(xiàn)前，信息儲存在具有中央管理系統(tǒng)的數(shù)據(jù)庫中，這就為數(shù)據(jù)的修改提供了可能性。但是區(qū)塊鏈技術作為一種分布式記賬系統(tǒng)，每個個體創(chuàng)建的數(shù)據(jù)記錄駐留在自己的區(qū)塊中，并利用加密技術保護信息，另外區(qū)塊鏈中的數(shù)據(jù)還有時間戳，數(shù)據(jù)記錄不能被更改。區(qū)塊鏈因其記錄的不可篡改性，審計師甚至所有的利益相關者都可以查到最原始的記錄，企圖通過修改原始記錄并出具虛假財務報告的可能性幾乎沒有，因此區(qū)塊鏈技術的應用將極大降低審計證據(jù)造假的可能性，提高審計質量。審計質量得以保證關鍵是能夠獲得原始數(shù)據(jù)作為審計證據(jù)，區(qū)塊鏈技術的應用為獲得可靠的原始數(shù)據(jù)提供了可能，類似“安然事件”的財務造假將失去存在的土壤，審計質量將得到大幅提高，有力地恢復公眾對資本市場的信心。

（二）分布式和透明性提高審計效率

傳統(tǒng)審計是事后審計，審計師在某一時間節(jié)點對被審計單位在某一段時間內(nèi)的經(jīng)濟活動記錄發(fā)表意見，因為是事后審計這就導致審計師需要通過各種審計程序獲取審計證據(jù)，以保證對外報告信息的客觀性和可靠性。傳統(tǒng)審計過程中函證就是通過向各相關方發(fā)函，請求各相關方確認相關信息的一致性。區(qū)塊鏈技術應用后，區(qū)塊鏈各節(jié)點能夠實現(xiàn)信息共享，并通過分布式節(jié)點建立信任關系，數(shù)據(jù)的驗證、存儲、維護和傳輸?shù)冗^程對各方都是透明的，審計師可以通過在區(qū)塊鏈上部署自己的節(jié)點，與被審計單位建立契約關系獲取權限，查閱相關經(jīng)濟活動記錄，獲取審計證據(jù)，因為經(jīng)濟活動的記錄在存儲時已經(jīng)由多方在各自區(qū)塊鏈節(jié)點共同認證過，不再需要傳統(tǒng)耗時費力的多方一致性驗證，這大大提高了審計效率。

（三）多方共同參與降低審計成本

審計成本較高一直是困擾審計工作發(fā)展的重要原因，傳統(tǒng)審計中工作量最大的部分就是獲取可靠的審計證據(jù)。因為在經(jīng)濟活動發(fā)生時，參與各方記錄時并不需要其他參與方進行驗證，這就造成審計證據(jù)的二次追溯驗證。審計組織在開展審計工作時，對被審計單位的經(jīng)濟活動需要通過函證、盤存等方式進行其他參與方驗證，導致審計成本長期居高不下。區(qū)塊鏈技術的最大優(yōu)勢在于其分布式賬本的多方參與確認，區(qū)塊鏈中的各節(jié)點均有權進行信息記錄，但是每個數(shù)據(jù)記錄在發(fā)生時須遵循特定標準并經(jīng)過整個交易體系中大多數(shù)認可。將區(qū)塊鏈技術應用于審計工作中，將前置審計證據(jù)的多方驗證過程，推動審計證據(jù)獲取成本大幅度降低。另外區(qū)塊鏈與審計工作的結合，能夠實現(xiàn)大量重復性審計工作的智能化，審計師只需要對特殊事項進行職業(yè)判斷，這將促使審計人力成本的降低。

四、區(qū)塊鏈背景下地方政府債務審計流程再造

地方政府債務問題是影響國家穩(wěn)定發(fā)展的重要因素，地方政府債務風險一旦發(fā)生，所引致的系統(tǒng)性財政風險和金融風險負面影響極大，因此有必要將地方政府債務風險問題置于國家治理體系的框架內(nèi)系統(tǒng)考量[17]。審計能夠發(fā)現(xiàn)地方政府債務中存在的風險，由中央政府主導的國家審計工作揭示了我國地方政府債務中存在的問題，有效降低了地方政府債務風險。隨著我國經(jīng)濟轉型發(fā)展，國家對地方政府債務問題審計提出了更高的要求，而以區(qū)塊鏈為代表的新興技術為地方政府債務的國家審計工作提供了新的模式和方向。將區(qū)塊鏈技術應用地方政府債務審計工作中，一方面能夠解決我國地方政府債務審計過程中的痛點，高效及時識別我國地方政府債務中存在的風險；另一方面能夠有效避免審計過程中存在的舞弊問題，提高審計質量和審計效率。

傳統(tǒng)的審計主要采用的是事后審計，工作流程是追溯式的，即被審計單位的經(jīng)濟活動先發(fā)生，然后審計師接受審計工作，通過實施審計程序獲取可靠的審計證據(jù)，追溯被審計單位經(jīng)濟活動的發(fā)生情況，以此為基礎對被審計單位的財務報告發(fā)表意見。而區(qū)塊鏈背景下審計模式的工作流程將成為基于區(qū)塊鏈平臺的持續(xù)審計[18-19]，在經(jīng)濟活動發(fā)生的同時開展審計工作。在地方政府債務審計中，區(qū)塊鏈技術與審計工作的結合將提高審計工作效率，及時準確發(fā)現(xiàn)地方政府債務中的潛在風險。區(qū)塊鏈技術將為審計工作提供新的審計方法，顛覆傳統(tǒng)審計模式，推動實現(xiàn)審計工作流程再造，如圖2 所示。地方政府債務審計也將摒棄傳統(tǒng)審計工作流程，通過審計區(qū)塊鏈平臺以及基于審計區(qū)塊鏈平臺的記錄層、分析層、報告層的協(xié)同工作實現(xiàn)地方政府債務審計工作流程再造。

圖2 區(qū)塊鏈背景下的審計流程再造框架圖

（一）審計區(qū)塊鏈平臺

審計區(qū)塊鏈平臺的建立是審計工作開展的基礎，審計區(qū)塊鏈平臺是包含被審計單位、預期信息使用者、審計組織三方的信息共享平臺。審計區(qū)塊鏈平臺建立的發(fā)起者是被審計單位，被審計單位與審計組織建立合同關系，審計組織接受業(yè)務并被授權加入審計區(qū)塊鏈平臺，而預期信息使用者作為被審計單位的利益相關者，天然擁有加入審計區(qū)塊鏈平臺的權利。審計區(qū)塊鏈平臺的運作機制有兩個，一是授權參與機制，二是信息共享機制。授權參與機制是指被審計單位授權審計組織和預期信息使用者加入審計區(qū)塊鏈平臺；信息共享機制是指被審計單位、預期信息使用者、審計組織三方通過信息共享實現(xiàn)各自目的，被審計單位能夠對外報告可靠的信息，預期信息使用者獲得可靠信息，審計組織完成審計工作。

在地方政府債務審計工作中，中央政府作為審計區(qū)塊鏈平臺建立的發(fā)起者，審計署作為審計組織，各級政府、公眾作為預期使用者共同建立信息透明的審計區(qū)塊鏈平臺，該平臺的作用就是由多方形成對地方政府債務的全面監(jiān)督。審計區(qū)塊鏈平臺由中央政府發(fā)起建立，地方政府作為區(qū)塊鏈平臺各節(jié)點記錄各項經(jīng)濟活動，然后中央政府授權審計署加入審計區(qū)塊鏈平臺，并對地方政府債務進行債務審計工作，并實時在審計區(qū)塊鏈平臺記錄發(fā)布審計結果，各級政府、公眾等預期使用者第一時間獲得地方債務審計相關信息。地方政府債務審計區(qū)塊鏈平臺的運行機制同樣是授權參與和信息共享，不同于一般審計之處在于，地方政府債務審計中，通常由上一級政府發(fā)起建立審計區(qū)塊鏈平臺對下一級地方政府債務進行審計，審計區(qū)塊鏈平臺發(fā)起建立者與被審計單位不是同一方。通過審計區(qū)塊鏈平臺進行地方政府債務審計的優(yōu)勢在于地方債務活動發(fā)生與審計是同時進行的，審計不再是事后追溯，而是實時審計和持續(xù)審計，地方政府債務活動將第一時間被審計署、監(jiān)管部門和相關單位所了解，最大程度上降低了審計風險發(fā)生的可能性。

（二）記錄層

記錄層是審計區(qū)塊鏈平臺中的基礎層，被審計單位將發(fā)生的經(jīng)濟活動數(shù)據(jù)和有關信息通過智能化手段加以記錄，被審計單位的利益相關者包括供應方、銷售方、監(jiān)管方、金融機構等都是審計區(qū)塊鏈平臺中的一個節(jié)點，在被審計單位進行數(shù)據(jù)記錄時即被通知，并對數(shù)據(jù)的一致性進行驗證，實質上是經(jīng)濟活動數(shù)據(jù)和信息的自發(fā)式內(nèi)部審計。審計組織同樣作為審計區(qū)塊鏈平臺中的一個節(jié)點，在一致性驗證完成后開始執(zhí)行審計程序，審計組織作為獨立的第三方，對被審計單位的經(jīng)濟活動記錄實施審計程序，對數(shù)據(jù)進行再次驗證，形成審計工作底稿。記錄層的運行機制一是被審單位數(shù)據(jù)記錄后各利益相關方的一致性驗證，二是審計組織作為外部獨立第三方對數(shù)據(jù)進行二次驗證，形成審計工作底稿。地方政府債務審計過程中，在審計區(qū)塊鏈平臺建立完成后，各地方政府在地區(qū)債務相關活動發(fā)生時，通過智能化手段將發(fā)生的經(jīng)濟活動進行記錄，而債務活動相關方，包括債權人、中介機構、中央政府、項目承包方等作為區(qū)塊鏈平臺中的節(jié)點對地方政府債務記錄進行一致性驗證。審計署對地方政府債務數(shù)據(jù)進行再次驗證，確保地方債務數(shù)據(jù)記錄的準確，形成統(tǒng)一透明的地方政府債務管理體系。記錄層作為審計區(qū)塊鏈平臺的基礎，其最重要的作用就是保證地方政府債務數(shù)據(jù)的透明化和準確性，為分析層和報告層的審計工作提供全面準確的原始數(shù)據(jù)，保證地方政府債務審計工作的順利開展。與傳統(tǒng)審計模式不同在于，審計區(qū)塊鏈平臺記錄層在信息錄入時即完成了對信息的兩次驗證，不是事后驗證，能夠第一時間發(fā)現(xiàn)地方政府債務中存在的問題和風險。

（三）分析層

分析層是審計區(qū)塊鏈平臺中的核心，具有承上啟下的作用，不僅要基于記錄層債務數(shù)據(jù)記錄進行分析，還要基于分析結果為報告層提供參考，分析層的主要工作由審計組織完成。分析層通過對記錄層的信息進行智能化分析，分析首先建立智能化審計系統(tǒng)，智能化審計系統(tǒng)根據(jù)審計師設定的審計指標對已存在于審計區(qū)塊鏈平臺中的審計底稿進行初步智能化分析，并對超出審計指標范圍的記錄進行預警，并由審計師運用職業(yè)判斷進行分析。因為區(qū)塊鏈技術的可追溯性，智能化審計系統(tǒng)與區(qū)塊鏈技術的結合能夠將超出審計指標范圍的經(jīng)濟活動憑證、發(fā)票、單據(jù)等原始證據(jù)直接找出，大大減少了人工審計的工作量。分析層通過智能化審計系統(tǒng)智能分析和審計師的人工分析能夠高效完成審計分析工作，不僅能提高審計效率和質量，還能降低審計成本[20]。

地方政府債務審計過程中，分析層工作主要由審計署或下屬審計單位完成。審計署根據(jù)區(qū)塊鏈審計平臺中各地方政府記錄的數(shù)據(jù)進行分析，利用大數(shù)據(jù)、人工智能等首先建立智能化審計系統(tǒng)，并設定地方債務數(shù)據(jù)的人大批準限額、資金支出方向等標準參數(shù)，智能化審計系統(tǒng)根據(jù)標準參數(shù)直接對審計區(qū)塊鏈平臺中的地方政府債務相關信息進行分析，對超出標準參數(shù)和特事特批事項等異常記錄進行預警處置，并利用區(qū)塊鏈技術的可追溯性將相關原始材料一并找出，由審計單位或上級有權單位進行人工決策分析。審計區(qū)塊鏈平臺分析層相較于傳統(tǒng)審計最大的優(yōu)勢在于智能化審計與人工審計的相結合，一方面提高審計效率、降低審計成本，另一方面更加精確地發(fā)現(xiàn)地方政府債務的風險點。

（四）報告層

報告層是區(qū)塊鏈審計平臺的最后階段，即在區(qū)塊鏈平臺中完成審計報告，廣播審計報告相關信息。傳統(tǒng)審計模式中，預期信息使用者不參與審計報告的核實過程，只是在審計報告報出后使用審計報告以了解被審計單位。但在區(qū)塊鏈審計平臺中，預期使用者不僅僅是審計報告信息的使用者，還擁有參與審計報告核準報出程序的條件和權利。區(qū)塊鏈審計平臺是一個信息共享系統(tǒng)，在審計報告核準報出程序中，除被審計單位與審計組織溝通外，預期信息使用者可以根據(jù)已有公開信息并結合自身需求提出審計報告應重點關注的信息、需要進一步調(diào)查的內(nèi)容，以保證審計報告能夠符合自身實際需求。審計組織和被審計單位經(jīng)過充分溝通，并詳細了解預期使用者需求后，出具審計報告。傳統(tǒng)審計中，出具審計報告是審計工作的結束，但在區(qū)塊鏈審計平臺中，實時審計和持續(xù)審計成為可能，報告層既是終點也是起點，報告層提供的審計報告所涵蓋的信息也是經(jīng)濟活動記錄的一種形式。

地方政府債務審計的目標是，關注地方政府債務基礎制度的設計合理性，評估地方政府債務執(zhí)行的經(jīng)濟性、效率性、效果性，調(diào)查地方政府債務領域經(jīng)濟權力運行狀況，及時發(fā)現(xiàn)并化解地方政府債務活動中的矛盾和風險。在地方政府債務審計過程中，報告層是政府審計單位根據(jù)分析結果對地方政府債務實際情況進行的全面綜合報告，最終形成透明公開的地方政府債務信息系統(tǒng)。中央政府依靠地方政府債務信息系統(tǒng)，統(tǒng)一管理地方債務，并結合地方政府債務實際情況統(tǒng)籌分配各級政府債務限額。在審計區(qū)塊鏈平臺報告層中，各級地方政府將置身于全國地方債務管理體系和框架內(nèi)綜合考慮本地區(qū)債務問題，并通過區(qū)塊鏈審計平臺了解其他地方政府的債務情況，學習其他地方政府的債務管理經(jīng)驗，將地方政府債務風險化解于無形中。

五、研究結論與政策啟示

本文通過分析區(qū)塊鏈技術與審計的耦合發(fā)展方向，基于審計流程再造視角，提出了地方政府債務審計將通過審計區(qū)塊鏈平臺以及基于審計區(qū)塊鏈平臺的記錄層、分析層、報告層的協(xié)同工作實現(xiàn)地方政府債務審計工作流程再造，推動地方政府債務的統(tǒng)一透明管理和地方政府債務風險的有效防范。本文的政策啟示有以下三點：

第一，政府要利用區(qū)塊鏈技術建立統(tǒng)一透明的地方政府債務管理體系。區(qū)塊鏈技術作為一種分布式的賬本系統(tǒng)，各節(jié)點均有權參與數(shù)據(jù)庫的建設，這就為統(tǒng)一透明的地方政府債務管理體系的建立提供了條件，而統(tǒng)一透明的地方政府債務管理體系是地方政府債務風險防范的基石。因此國家應出臺相關政策制度，將各級地方政府納入地方政府債務管理區(qū)塊鏈平臺，讓各級地方政府承擔建設地方債務管理體系的責任，從根源上實現(xiàn)地方政府債務的自律管理，形成自下而上的透明統(tǒng)一的地方政府債務管理體系。

第二，推動區(qū)塊鏈技術與審計的耦合發(fā)展。去中心化、不可篡改、不可逆性等是區(qū)塊鏈技術的顯著特征，而審計工作的基礎是真實可靠的審計證據(jù)，二者相互兼容[21]，區(qū)塊鏈技術與審計工作的耦合發(fā)展能夠大幅提高審計效率和審計質量。國家應鼓勵區(qū)塊鏈技術與審計的耦合發(fā)展。一方面倡導區(qū)塊鏈技術為審計提供技術支持，將區(qū)塊鏈技術廣泛應用于審計工作全流程，實現(xiàn)審計工作的技術方法革新和模式轉變，推動審計流程再造；另一方面，通過審計工作中區(qū)塊鏈的應用，為其他領域區(qū)塊鏈技術的應用提供實踐經(jīng)驗。

第三，將區(qū)塊鏈審計應用于地方政府債務審計中。地方政府債務問題是事關我國經(jīng)濟安全的重大問題，地方政府債務審計形成常態(tài)化制度，能夠早日實現(xiàn)地方政府債務的統(tǒng)一管理和風險防范。因此國家應出臺相關政策制度，將區(qū)塊鏈審計應用于地方政府債務審計工作中，要求各地方政府積極參與地方政府債務區(qū)塊鏈審計平臺，并及時將地區(qū)政府債務活動相關信息進行記錄。而審計署及審計廳等政府審計單位要適應時代發(fā)展，運用區(qū)塊鏈新技術，將實時審計和持續(xù)審計理念貫穿于國家審計工作的始終，準確及時地識別和化解地方政府債務中存在的問題和風險，為新時代中國經(jīng)濟轉型和社會穩(wěn)定保駕護航。