劉國(guó)常 羅佩銓

【摘要】審計(jì)作為國(guó)家治理體系的重要組成部分， 其治理能力及治理效果如何， 對(duì)實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理目標(biāo)具有重要影響。 審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建對(duì)促進(jìn)審計(jì)治理能力提高及治理效果實(shí)現(xiàn)具有“方向標(biāo)”的作用。 借鑒相關(guān)治理指數(shù)的構(gòu)建方法， 對(duì)地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建的原則、框架內(nèi)容的確定等進(jìn)行探討， 以期在審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建方面有所突破。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)機(jī)關(guān);審計(jì)治理;評(píng)價(jià)指標(biāo);國(guó)家治理體系

【中圖分類號(hào)】F239? ? ? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A? ? ? 【文章編號(hào)】1004-0994（2021）10-0101-7

一、引言

20世紀(jì)以來， 國(guó)際政治經(jīng)濟(jì)形勢(shì)日益復(fù)雜多變， 大國(guó)之間爭(zhēng)取國(guó)際話語權(quán)以及政治、經(jīng)濟(jì)主導(dǎo)權(quán)的競(jìng)爭(zhēng)愈發(fā)激烈。 隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展， 國(guó)家治理的形勢(shì)和任務(wù)不斷面臨新的挑戰(zhàn)， 對(duì)國(guó)家治理體系和治理能力也提出了新的要求[1] 。 黨的十八屆三中全會(huì)提出全面深化改革的總目標(biāo)是完善和發(fā)展中國(guó)特色社會(huì)主義制度， 推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化; 黨的十九屆四中全會(huì)提出了國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的目標(biāo)任務(wù)和具體舉措， 為推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化提供了根本遵循。

審計(jì)作為國(guó)家治理體系的重要組成部分， 通過制約和監(jiān)督公權(quán)力， 發(fā)揮其問責(zé)和糾錯(cuò)功能， 推動(dòng)完善國(guó)家治理體系; 通過揭示、抵御、預(yù)防機(jī)制， 發(fā)揮其監(jiān)督和保障功能， 促進(jìn)國(guó)家治理能力的提高[2] 。 在治理領(lǐng)域， 西方學(xué)者通過構(gòu)建治理指數(shù)對(duì)國(guó)家治理情況進(jìn)行評(píng)價(jià)， 并形成了一些具有國(guó)際影響力的評(píng)價(jià)指數(shù)， 包括世界治理指數(shù)、國(guó)家清廉指數(shù)、世界法治指數(shù)、人類發(fā)展指數(shù)以及自由度指數(shù)等。 這些指數(shù)具備一定的科學(xué)性和客觀性， 但作為一項(xiàng)綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)， 治理指數(shù)中隱含的價(jià)值觀判斷與國(guó)際制度話語權(quán)具有極其緊密的聯(lián)系， 其國(guó)際影響力在一定程度上也體現(xiàn)了西方國(guó)家在國(guó)際上的話語權(quán)與競(jìng)爭(zhēng)力[3] 。 從某種意義上講， 治理的實(shí)質(zhì)是軟治理， 而軟治理最重要的形式就是指數(shù)和排名[4] 。

對(duì)審計(jì)治理體系和治理能力的評(píng)價(jià)， 是促進(jìn)審計(jì)治理現(xiàn)代化的重要一環(huán)。 現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)審計(jì)治理的研究大多與國(guó)家審計(jì)服務(wù)于國(guó)家治理的路徑與機(jī)制有關(guān)， 對(duì)審計(jì)治理能力進(jìn)行評(píng)價(jià)的研究較少， 且大多是通過實(shí)證檢驗(yàn)的方式研究審計(jì)治理能力與國(guó)家治理某一方面的關(guān)系， 缺乏系統(tǒng)可量化的綜合指標(biāo)對(duì)審計(jì)治理能力進(jìn)行整體評(píng)價(jià)。 系統(tǒng)構(gòu)建審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)， 不僅能客觀衡量審計(jì)在推動(dòng)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化進(jìn)程中的作用及效果， 有效推進(jìn)審計(jì)治理現(xiàn)代化， 而且對(duì)促進(jìn)審計(jì)治理國(guó)際交流與合作、提高我國(guó)審計(jì)治理話語權(quán)也具有重要意義。 本文在分析我國(guó)政府審計(jì)服務(wù)于國(guó)家治理現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上， 以省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)為研究對(duì)象， 對(duì)地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建的原則、框架內(nèi)容的確定等問題進(jìn)行了探討。

二、文獻(xiàn)綜述

（一）治理指數(shù)相關(guān)研究

西方學(xué)者對(duì)治理指數(shù)的研究較早， 如今國(guó)際上比較有影響力的治理指數(shù)都是由西方學(xué)者提出的。 比如： 世界治理指數(shù)， 該指數(shù)包括話語權(quán)與問責(zé)、政治穩(wěn)定與無暴力程度、政府效能、監(jiān)管質(zhì)量、法治、遏制腐敗六項(xiàng)指標(biāo); 世界法治指數(shù)， 包括負(fù)責(zé)任的政府、經(jīng)公布且穩(wěn)定的保護(hù)基本權(quán)利的法律、可行且公正有效的程序、可實(shí)現(xiàn)的司法正義等四項(xiàng)原則， 用以衡量國(guó)家法制化程度[5] ; 國(guó)家清廉指數(shù)， 亦稱“腐敗感知指數(shù)”或“腐敗印象指數(shù)”， 是透明國(guó)際組織通過主觀問卷調(diào)查對(duì)民意進(jìn)行測(cè)評(píng)， 并進(jìn)行評(píng)分和排名， 用以衡量不同國(guó)家的腐敗程度[6] 。

近年來， 國(guó)內(nèi)學(xué)者也開始關(guān)注治理指數(shù)的研究， 構(gòu)建了中國(guó)發(fā)展指數(shù)、人類綠色發(fā)展指數(shù)、中國(guó)治理評(píng)估框架、國(guó)家治理指數(shù)等。 中國(guó)發(fā)展指數(shù)是中國(guó)人民大學(xué)中國(guó)調(diào)查評(píng)價(jià)中心借鑒人類發(fā)展指數(shù)的構(gòu)建方法， 結(jié)合中國(guó)特色所編制的， 用以衡量我國(guó)各地區(qū)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展?fàn)顩r的指標(biāo)體系， 包括健康指數(shù)、教育指數(shù)、生活水平指數(shù)、社會(huì)環(huán)境指數(shù)四個(gè)單項(xiàng)指數(shù)[7] 。 人類綠色發(fā)展指數(shù)是在人類發(fā)展指數(shù)的基礎(chǔ)上構(gòu)建的， 基于社會(huì)經(jīng)濟(jì)和資源環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展兩個(gè)維度的12個(gè)元素指標(biāo)， 旨在促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展[8] 。 中國(guó)治理評(píng)估框架是由俞可平[9] 教授提出的， 包括公民參與、人權(quán)與公民權(quán)、黨內(nèi)民主、法治、合法性、社會(huì)公正、社會(huì)穩(wěn)定、政務(wù)公開、行政效益、政府責(zé)任、公共服務(wù)和廉政等12個(gè)維度， 用以客觀評(píng)價(jià)國(guó)家治理水平。 國(guó)家治理指數(shù)是華東政法大學(xué)政治學(xué)研究院對(duì)全球111個(gè)國(guó)家的國(guó)內(nèi)治理狀況進(jìn)行評(píng)估后提出的評(píng)估國(guó)家治理的系統(tǒng)理論和完整框架， 其一級(jí)指標(biāo)由基礎(chǔ)性指標(biāo)（設(shè)施、秩序和服務(wù)）、價(jià)值性指標(biāo)（公開、公平和公正）和持續(xù)性指標(biāo)（效率、環(huán)保和創(chuàng)新）構(gòu)成[10] 。

（二）審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)相關(guān)研究

國(guó)家審計(jì)的治理作用主要體現(xiàn)為腐敗治理、維護(hù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全、提高政府透明度、提升國(guó)家治理效能等方面。 目前關(guān)于國(guó)家審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)研究的文獻(xiàn)較少， 且大多只關(guān)注國(guó)家審計(jì)治理能力的某一方面， 評(píng)價(jià)指標(biāo)并不全面。 韋德洪等[11] 從財(cái)政資金運(yùn)行的角度， 使用“問題金額處理率、審計(jì)案件處理率、審計(jì)工作報(bào)告信息被批示采納率”這三個(gè)指標(biāo)來評(píng)價(jià)政府審計(jì)的效能。 李明等[12] 將審計(jì)查處問題金額作為審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)， 并以此作為解釋變量研究國(guó)家審計(jì)與地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)系。 朱榮[13] 從審計(jì)執(zhí)行力度、審計(jì)處罰力度、被審計(jì)單位糾正力度、相關(guān)部門協(xié)作與配合力度、衡量國(guó)家審計(jì)治理功能的綜合指標(biāo)五個(gè)方面， 對(duì)審計(jì)治理能力進(jìn)行衡量， 研究審計(jì)在提升政府透明度方面的治理效應(yīng)。 劉雷等[14] 從揭示、抵御和預(yù)防這三個(gè)方面衡量政府審計(jì)功能， 研究其與地方財(cái)政安全的關(guān)系。

也有學(xué)者研究綜合性的國(guó)家審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)。 Pollitt[15] 提出審計(jì)部門績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)包括對(duì)工作量、工作成本、工作效率、工作效果以及工作全面質(zhì)量控制的評(píng)價(jià)。 鄭石橋等[16] 采用功效系數(shù)法構(gòu)建了國(guó)家審計(jì)批判性指數(shù)、國(guó)家審計(jì)建設(shè)性指數(shù)和國(guó)家審計(jì)治理綜合指數(shù)， 并用這幾個(gè)指數(shù)對(duì)我國(guó)各省市的審計(jì)治理水平進(jìn)行評(píng)價(jià)。 上官澤明等[17] 從預(yù)防功能、揭露功能、展示功能、自身抵御功能、配合抵御功能五個(gè)方面， 構(gòu)建了國(guó)家審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指數(shù)。 韓峰等[18] 從審計(jì)執(zhí)行能力、處理處罰能力、糾正能力和協(xié)作能力四個(gè)方面， 構(gòu)建了國(guó)家審計(jì)治理能力的評(píng)價(jià)指標(biāo)。

（三）文獻(xiàn)評(píng)述

治理指數(shù)在一定程度上體現(xiàn)了一個(gè)國(guó)家在國(guó)際上的話語權(quán)和影響力。 目前西方學(xué)者對(duì)治理指數(shù)問題的研究較為深入， 且已在國(guó)際上形成較大影響力。 我國(guó)學(xué)者對(duì)治理指數(shù)的研究起步較晚， 構(gòu)建的一些治理指數(shù)大多并未進(jìn)行持續(xù)的測(cè)量和發(fā)布， 均存在繼續(xù)修改和完善的空間。 審計(jì)治理指數(shù)作為衡量不同地區(qū)審計(jì)治理能力的宏觀指數(shù)， 其構(gòu)建與應(yīng)用對(duì)我國(guó)在國(guó)際上話語權(quán)的提升也會(huì)產(chǎn)生一定影響。 目前對(duì)于國(guó)家審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)的研究， 大多都是通過構(gòu)建審計(jì)治理能力的替代指標(biāo)， 研究國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理體系中某一方面發(fā)揮的作用， 比如研究國(guó)家審計(jì)在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、提高財(cái)政安全程度、提升政府透明度等方面發(fā)揮的作用， 這些替代指標(biāo)并不能全面綜合反映審計(jì)治理能力。 目前對(duì)構(gòu)建綜合性審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的研究較少， 缺乏對(duì)審計(jì)在國(guó)家治理體系中發(fā)揮作用的客觀深入分析。 本文借鑒其他治理指數(shù)的構(gòu)建方法， 擬在審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建的研究方面有所突破。

三、構(gòu)建審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的意義和原則

（一）政府審計(jì)服務(wù)于國(guó)家治理的現(xiàn)狀分析

審計(jì)服務(wù)于國(guó)家治理， 就是要促進(jìn)國(guó)家治理體系和治理機(jī)制的完善， 促進(jìn)國(guó)家治理能力和治理效果的提升。 政府審計(jì)通過進(jìn)行財(cái)政審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、重大政策落實(shí)跟蹤審計(jì)、資源環(huán)境審計(jì)等方式， 對(duì)相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)， 進(jìn)而維護(hù)經(jīng)濟(jì)安全、防止腐敗、保障經(jīng)濟(jì)社會(huì)健康發(fā)展。 本文總結(jié)了2012 ～ 2016年地方政府審計(jì)開展的相關(guān)情況， 如表1所示。

目前對(duì)政府審計(jì)治理能力和治理效果的評(píng)價(jià)， 主要從“可用貨幣計(jì)量的審計(jì)成果”和“不可用貨幣計(jì)量的審計(jì)成果”兩方面進(jìn)行。 可用貨幣計(jì)量的審計(jì)成果主要是審計(jì)所帶來的直接經(jīng)濟(jì)利益。 由表1可知， 一方面審計(jì)查出問題金額越來越多， 2012年查出問題金額53426.17億元， 2016年為90667.77億元（上升了69.71%）， 雖然這體現(xiàn)了審計(jì)揭示功能的強(qiáng)化， 但也表明審計(jì)的預(yù)防功能并未得到有效發(fā)揮; 另一方面， 審計(jì)促進(jìn)整改落實(shí)有關(guān)問題資金、審計(jì)促進(jìn)撥付資金到位、審計(jì)后挽回?fù)p失以及核減投資額基本上呈現(xiàn)逐年遞增的趨勢(shì)， 這表明政府審計(jì)的抵御功能有所提升， 有助于保障財(cái)政資金有效運(yùn)行， 提高資金使用效率。

不可用貨幣計(jì)量的審計(jì)成果， 主要通過提出審計(jì)建議、促進(jìn)被審計(jì)單位整改、移送處理情況這幾個(gè)方面， 對(duì)政府審計(jì)治理能力和治理效果進(jìn)行評(píng)價(jià)。 由表1可知， 移送處理事項(xiàng)從2012年的3707件增加到2016年的10673件（上升了187.91%）， 移送處理落實(shí)事項(xiàng)大體上也呈逐年遞增趨勢(shì)， 表明審計(jì)機(jī)關(guān)與紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)的協(xié)作越來越多。 但移送處理事項(xiàng)落實(shí)率逐年遞減， 從2012年的53.39%下降到2016年的24.09%， 表明審計(jì)機(jī)關(guān)與其他機(jī)關(guān)的協(xié)同治理需要加強(qiáng)。 審計(jì)建議采納率也有所提升， 被審計(jì)單位依據(jù)審計(jì)建議制定整改措施、建立健全規(guī)章制度， 還促進(jìn)了法律法規(guī)的完善， 這均表明政府審計(jì)不僅在資金使用上發(fā)揮其治理功能， 還為制度的建立健全提供了有效的信息， 進(jìn)而更好地服務(wù)國(guó)家治理。 審計(jì)結(jié)果公告的數(shù)量也逐年增加， 從2012年的9911篇增加到2016年的13389篇， 這不僅體現(xiàn)了政府信息透明度的提高， 還能起到威懾和預(yù)防的作用。

總體而言， 我國(guó)地方政府審計(jì)治理能力不斷提升， 但由于數(shù)據(jù)資料和評(píng)價(jià)方法等方面的局限， 對(duì)政府審計(jì)治理能力的評(píng)價(jià)依然存在以下問題： 其一， 評(píng)價(jià)內(nèi)容不夠全面， 依然偏重于使用可用貨幣計(jì)量的審計(jì)成果、從政府審計(jì)所帶來的經(jīng)濟(jì)效益方面進(jìn)行評(píng)價(jià)， 而政府審計(jì)治理能力不僅體現(xiàn)在維護(hù)財(cái)政資金安全上， 還包括審計(jì)機(jī)關(guān)的基礎(chǔ)建設(shè)、業(yè)務(wù)能力、成本效益等多個(gè)方面; 其二， 評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不夠嚴(yán)謹(jǐn)， 目前對(duì)審計(jì)治理能力的評(píng)價(jià)大多采用一些綜合性的指標(biāo)， 且許多評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)難以量化， 不夠客觀公正; 其三， 未形成系統(tǒng)綜合的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系， 目前對(duì)審計(jì)成果的評(píng)價(jià)僅劃分為可用貨幣計(jì)量和不可用貨幣計(jì)量?jī)纱箢悾?并未根據(jù)審計(jì)治理能力的不同方面劃分評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)， 對(duì)審計(jì)治理能力的評(píng)價(jià)方式過于籠統(tǒng)單一。

（二）構(gòu)建審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的意義

1. 提升國(guó)家審計(jì)治理能力， 推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。 構(gòu)建審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系有助于提升審計(jì)治理能力， 推動(dòng)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。 黨的十九大提出， 到2035年要基本實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。 如今我國(guó)正處于推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化進(jìn)程中的重要時(shí)期， 國(guó)家審計(jì)作為國(guó)家治理體系的一個(gè)重要子系統(tǒng)， 審計(jì)治理能力的提升在一定程度上代表了國(guó)家治理能力的提升， 審計(jì)治理體系的完善可以揭示和抵御國(guó)家治理體系中的制度缺陷， 從而完善國(guó)家治理體系。 一方面， 隨著國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化進(jìn)程的逐步推進(jìn)， 國(guó)家審計(jì)的職能也應(yīng)隨之發(fā)生變化， 構(gòu)建系統(tǒng)性的審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系， 可以量化評(píng)價(jià)審計(jì)治理能力， 發(fā)現(xiàn)審計(jì)治理過程中存在的問題和不足， 從而進(jìn)行有針對(duì)性的改進(jìn)和完善， 進(jìn)一步健全審計(jì)治理體系， 提升審計(jì)治理能力， 更好地發(fā)揮審計(jì)治理作用; 另一方面， 通過審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建， 可以對(duì)各地方審計(jì)治理能力進(jìn)行評(píng)價(jià)， 通過橫向?qū)Ρ确治觯?了解審計(jì)資源配置和利用程度， 為優(yōu)化審計(jì)資源配置提供依據(jù)， 推動(dòng)審計(jì)治理能力提升。

2. 提升國(guó)際話語權(quán)和影響力。 指數(shù)作為一種具有評(píng)價(jià)功能的重要指標(biāo)， 其制定與傳播過程常被學(xué)者們認(rèn)為是一種話語體系的構(gòu)建過程， 其背后隱藏著特定的制度性話語權(quán)[19] 。? 西方學(xué)者構(gòu)建的治理指數(shù)， 從不同方面體現(xiàn)了國(guó)家的現(xiàn)代化治理水平和治理能力， 在國(guó)際上具有一定的影響力。 但這些指數(shù)背后所隱藏著的價(jià)值觀偏好與西方國(guó)家的政治經(jīng)濟(jì)生活更加貼合， 衡量結(jié)果也更有利于西方國(guó)家。 因此， 如何客觀衡量一個(gè)國(guó)家的治理能力， 與國(guó)家在國(guó)際上的話語權(quán)和影響力息息相關(guān)[20] 。 西方治理指數(shù)并不完全適合我國(guó)國(guó)情， 我國(guó)亟須構(gòu)建符合我國(guó)政治經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r的治理能力評(píng)價(jià)體系。 從國(guó)家審計(jì)的角度來看， 構(gòu)建審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系不僅是提高我國(guó)審計(jì)治理能力的重要抓手， 還能打破西方國(guó)家在這一領(lǐng)域的話語權(quán)壟斷， 提升我國(guó)在審計(jì)領(lǐng)域的國(guó)際話語權(quán)和影響力。

（三）構(gòu)建審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的原則

1. 客觀性與系統(tǒng)性原則。 審計(jì)治理作為國(guó)家治理體系的重要組成部分， 其影響力涉及國(guó)家經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、生活的多方面、多維度。 審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系應(yīng)該是一個(gè)系統(tǒng)性的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系， 指標(biāo)體系的構(gòu)成不僅應(yīng)體現(xiàn)審計(jì)治理能力的方方面面， 還應(yīng)減少主觀因素的影響， 從審計(jì)工作的實(shí)際情況出發(fā)， 體現(xiàn)指標(biāo)體系的客觀性。 指標(biāo)的設(shè)計(jì)與選取應(yīng)兼顧國(guó)家審計(jì)的審計(jì)環(huán)境、審計(jì)主體、審計(jì)客體等多個(gè)方面， 考慮審計(jì)治理目的， 突出審計(jì)治理重點(diǎn)， 從不同層次對(duì)審計(jì)治理能力進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。

2. 科學(xué)性與操作性原則。 審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系應(yīng)具備科學(xué)性與可操作性。 科學(xué)性是指審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)， 應(yīng)以審計(jì)的基本功能和法定職責(zé)為基礎(chǔ)， 基于審計(jì)治理實(shí)踐而設(shè)定， 通過指標(biāo)體系的運(yùn)用和審計(jì)評(píng)價(jià)， 有利于更好地實(shí)現(xiàn)審計(jì)治理目標(biāo); 可操作性是指審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系和具體內(nèi)容的設(shè)定應(yīng)當(dāng)簡(jiǎn)明易懂， 便于理解和應(yīng)用。 科學(xué)性與可操作性決定了審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)的活力和生命力。

3. 可比性與連續(xù)性原則。 可比性是指審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)具有公用性和通用性， 能夠推廣， 評(píng)價(jià)結(jié)果可以橫向?qū)Ρ取?評(píng)價(jià)指標(biāo)只有具備可比性才具有推廣和應(yīng)用價(jià)值， 才能擴(kuò)大影響力， 有助于最大限度地提升審計(jì)治理能力。 連續(xù)性是指審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)的設(shè)定應(yīng)當(dāng)相對(duì)穩(wěn)定， 能夠適應(yīng)審計(jì)環(huán)境和審計(jì)內(nèi)容的變化， 評(píng)價(jià)結(jié)果可以縱向連續(xù)對(duì)比。 評(píng)價(jià)指標(biāo)只有具備連續(xù)性， 才能具備持久影響力， 才有助于長(zhǎng)期穩(wěn)定地促進(jìn)審計(jì)治理能力提升。

四、地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系框架及解析

（一）審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系框架

如前所述， 現(xiàn)有研究主要使用審計(jì)查處金額、審計(jì)案件查處率、審計(jì)結(jié)果利用率、審計(jì)整改金額率、移送案件率等指標(biāo)對(duì)審計(jì)治理能力進(jìn)行評(píng)價(jià)， 評(píng)價(jià)指標(biāo)內(nèi)容不夠全面， 標(biāo)準(zhǔn)不夠嚴(yán)謹(jǐn)， 也不具有系統(tǒng)性。 本文借鑒其他治理指數(shù)的構(gòu)建， 在現(xiàn)有研究的基礎(chǔ)上， 結(jié)合我國(guó)審計(jì)治理實(shí)踐， 構(gòu)建地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系框架。 首先， 將審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)分為三個(gè)一級(jí)指標(biāo)： 基礎(chǔ)指標(biāo)、業(yè)務(wù)指標(biāo)和效能指標(biāo); 其次， 將機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員配備、經(jīng)費(fèi)投入和使用及社會(huì)認(rèn)可度作為基礎(chǔ)指標(biāo)的二級(jí)指標(biāo)， 將審計(jì)業(yè)務(wù)覆蓋率、審計(jì)業(yè)務(wù)完成量、應(yīng)急響應(yīng)和處置能力及創(chuàng)新發(fā)展能力作為業(yè)務(wù)指標(biāo)的二級(jí)指標(biāo)， 將發(fā)現(xiàn)和披露問題、處理和抵御問題、整改和預(yù)防問題及綜合成果作為效能指標(biāo)的二級(jí)指標(biāo); 最后， 根據(jù)科學(xué)性和操作性原則， 基于地方審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)實(shí)踐和資料的可獲得性等因素， 設(shè)定三級(jí)指標(biāo)（衡量標(biāo)準(zhǔn)）。 詳見表2。

（二）國(guó)家審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系框架解析

1. 主要依據(jù)。 從審計(jì)治理的作用機(jī)理來看， 審計(jì)機(jī)制的完善程度是審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理能力發(fā)揮作用的基礎(chǔ)， 審計(jì)業(yè)務(wù)體現(xiàn)的是審計(jì)治理能力發(fā)揮作用的領(lǐng)域， 審計(jì)效能體現(xiàn)了審計(jì)治理的成果。 因此， 有必要從多個(gè)方面對(duì)審計(jì)治理能力進(jìn)行評(píng)價(jià)， 且應(yīng)將審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)結(jié)果公開， 一方面讓政府和社會(huì)公眾了解審計(jì)機(jī)關(guān)的工作能力， 另一方面通過政府和社會(huì)公眾的監(jiān)督促使審計(jì)機(jī)關(guān)依法履職盡責(zé)， 更好地服務(wù)國(guó)家治理。 《審計(jì)法》對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員的職責(zé)權(quán)限做了詳細(xì)規(guī)定， 要求國(guó)務(wù)院和縣級(jí)以上地方人民政府設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān)， 并依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)， 開展各項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)， 并出具審計(jì)報(bào)告， 審計(jì)人員也需具備相應(yīng)的專業(yè)能力。 此外， 還規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)由國(guó)家財(cái)政保障。 因此， 對(duì)國(guó)家審計(jì)治理能力的評(píng)價(jià)應(yīng)包含對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)基礎(chǔ)建設(shè)和業(yè)務(wù)能力的評(píng)價(jià)。

近年來， 審計(jì)機(jī)關(guān)也越發(fā)重視對(duì)自身的績(jī)效評(píng)價(jià)， 自2011年起審計(jì)署連續(xù)六年發(fā)布了《審計(jì)署績(jī)效報(bào)告》， 將審計(jì)署的績(jī)效水平通過發(fā)布績(jī)效報(bào)告的方式公之于眾。 《審計(jì)署績(jī)效報(bào)告》的內(nèi)容主要包括： 審計(jì)署基本情況、年度工作任務(wù)安排及完成情況、自身建設(shè)情況、預(yù)算執(zhí)行情況、績(jī)效分析等方面， 而績(jī)效分析主要是從可用貨幣計(jì)量的審計(jì)成果和不可用貨幣計(jì)量的審計(jì)成果兩方面進(jìn)行評(píng)價(jià)， 并計(jì)算審計(jì)資源的投入產(chǎn)出比， 從而較為全面地對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)。 現(xiàn)有的研究也多是從這兩方面對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)。 因此， 審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)的選取可以借鑒《審計(jì)署績(jī)效報(bào)告》中使用的評(píng)價(jià)指標(biāo)， 但績(jī)效報(bào)告偏重于從審計(jì)工作的經(jīng)濟(jì)性和效率性對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)， 而審計(jì)治理能力還應(yīng)重視審計(jì)工作的質(zhì)量和效果。 因此， 本研究在審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中加入效能指標(biāo)。

2.主要作用。

（1）基礎(chǔ)指標(biāo)， 是與審計(jì)機(jī)關(guān)基礎(chǔ)建設(shè)相關(guān)的指標(biāo)。 包括： ①審計(jì)機(jī)關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配備。 由審計(jì)工作的職業(yè)特征和專業(yè)屬性所決定， 審計(jì)機(jī)關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)置的合理性以及審計(jì)人員專業(yè)勝任能力的有效性， 對(duì)審計(jì)工作效率、工作質(zhì)量、工作效能等都會(huì)產(chǎn)生決定性影響。 因此， 審計(jì)機(jī)關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配備情況， 是衡量審計(jì)治理能力的首要基礎(chǔ)性指標(biāo)。 ②經(jīng)費(fèi)投入和使用。 審計(jì)工作的開展、審計(jì)治理作用的發(fā)揮等都必須有充足的經(jīng)費(fèi)保障， 經(jīng)費(fèi)保障程度衡量審計(jì)治理能力的基本指標(biāo)。 審計(jì)機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)由財(cái)政撥款， 故可用預(yù)算支出和決算支出的比率評(píng)價(jià)其經(jīng)費(fèi)保障程度。 ③社會(huì)認(rèn)可度。 這一指標(biāo)體現(xiàn)的是社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)工作的關(guān)注度和認(rèn)可度。 依據(jù)《政府信息公開條例》， 審計(jì)機(jī)關(guān)每年均需出具政府信息公開年度報(bào)告; 審計(jì)機(jī)關(guān)還建立了多個(gè)信息平臺(tái)， 設(shè)置了留言辦理、在線訪談等多種互動(dòng)交流方式， 加強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)與社會(huì)公眾的雙向溝通， 以便于社會(huì)公眾了解和參與審計(jì)工作， 可用審計(jì)網(wǎng)站的互動(dòng)交流數(shù)量衡量。 此外， 媒體對(duì)審計(jì)相關(guān)情況的報(bào)道（媒體關(guān)注度）， 也是評(píng)價(jià)社會(huì)對(duì)審計(jì)認(rèn)可程度的重要指標(biāo)。

（2）業(yè)務(wù)指標(biāo)， 是與審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)開展能力相關(guān)的指標(biāo)。 包括： ①審計(jì)業(yè)務(wù)完成量。 該指標(biāo)是指審計(jì)機(jī)關(guān)年度內(nèi)完成的審計(jì)業(yè)務(wù)總量， 可用完成的審計(jì)項(xiàng)目數(shù)量、審計(jì)業(yè)務(wù)工時(shí)等表示。 審計(jì)機(jī)關(guān)年度內(nèi)完成的審計(jì)業(yè)務(wù)總量反映了審計(jì)工作開展的基本情況; 審計(jì)業(yè)務(wù)總量完成情況是衡量審計(jì)職責(zé)履行和審計(jì)治理發(fā)揮作用的核心指標(biāo)。 ②審計(jì)業(yè)務(wù)覆蓋率。 該指標(biāo)是指一定時(shí)期內(nèi)“實(shí)際審計(jì)業(yè)務(wù)量（單位數(shù)量）”與“審計(jì)應(yīng)審業(yè)務(wù)量（單位數(shù)量）”的比率， 體現(xiàn)了審計(jì)工作開展的廣度。 實(shí)現(xiàn)“審計(jì)全覆蓋”是新時(shí)期國(guó)家治理給審計(jì)機(jī)關(guān)布置的重要任務(wù)， 審計(jì)業(yè)務(wù)覆蓋率的提高可以增強(qiáng)審計(jì)威懾力， 有助于審計(jì)治理能力的提升。 該指標(biāo)可以用審計(jì)機(jī)關(guān)年度內(nèi)“實(shí)際審計(jì)單位數(shù)”占“應(yīng)審單位數(shù)”的比率來衡量。 ③審計(jì)創(chuàng)新發(fā)展能力。 該指標(biāo)是指審計(jì)機(jī)關(guān)勇于創(chuàng)新、主動(dòng)作為、積極服務(wù)國(guó)家治理的能力， 體現(xiàn)的是審計(jì)工作開展的深度。 新時(shí)期國(guó)家治理不斷對(duì)審計(jì)工作提出新的要求， 審計(jì)工作面臨的環(huán)境越來越復(fù)雜， 審計(jì)工作的開展也面臨一些困境， 審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)積極開展業(yè)務(wù)培訓(xùn)， 創(chuàng)新審計(jì)思路和審計(jì)方法， 不斷提高審計(jì)監(jiān)督和保障能力， 更好地服務(wù)國(guó)家治理。 該指標(biāo)可用審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)培訓(xùn)、業(yè)務(wù)創(chuàng)新、課題研究、案件分析等“研究型審計(jì)”開展情況來衡量。 ④審計(jì)應(yīng)急響應(yīng)和處置能力。 該指標(biāo)是指審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)社會(huì)突發(fā)緊急事件的響應(yīng)和處置能力。 衡量指標(biāo)可包括： 審計(jì)機(jī)關(guān)是否建立應(yīng)急事件處理機(jī)制、是否制定應(yīng)急事件處置預(yù)案、突發(fā)應(yīng)急事件處置情況等。

（3）效能指標(biāo)， 是與審計(jì)工作直接成效相關(guān)的指標(biāo)。 包括： ①發(fā)現(xiàn)和披露問題。 這一指標(biāo)體現(xiàn)的是審計(jì)的揭示能力， 即審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的問題以及將審計(jì)結(jié)果向社會(huì)公布的程度， 可以用審計(jì)查出主要問題金額、出具審計(jì)報(bào)告數(shù)量、發(fā)布審計(jì)結(jié)果公告數(shù)量來衡量。 ②處理和抵御問題。 這一指標(biāo)體現(xiàn)的是審計(jì)的抵御能力， 即審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)所發(fā)現(xiàn)問題的處理效率， 可以用審計(jì)處理處罰金額和移送處理金額進(jìn)行衡量。 ③整改和預(yù)防問題。 這一指標(biāo)體現(xiàn)的是審計(jì)整改和預(yù)防問題的能力， 可以用審計(jì)促進(jìn)整改落實(shí)金額和審計(jì)建議（信息）采納率進(jìn)行衡量。 ④綜合成果。 是指通過審計(jì)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)活動(dòng)及綜合研究所產(chǎn)生的成果。 可用提交給政府的政策建議及采納篇數(shù)、審計(jì)研究報(bào)告發(fā)布數(shù)量、審計(jì)研究論文發(fā)表數(shù)量等來衡量。

上述指標(biāo)從不同維度對(duì)審計(jì)治理能力進(jìn)行了衡量評(píng)價(jià)， 可以通過設(shè)定指標(biāo)權(quán)重計(jì)算審計(jì)治理指數(shù)， 以便對(duì)審計(jì)治理能力進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。 現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)審計(jì)治理能力的綜合評(píng)價(jià)方法主要有三種： ①功效系數(shù)法結(jié)合專家意見法。 即先通過功效系數(shù)法量化單個(gè)指標(biāo)， 使其具有可比性， 再通過專家意見法確定每個(gè)指標(biāo)的權(quán)重， 進(jìn)而計(jì)算出審計(jì)治理指數(shù)。 ②層次分析法結(jié)合模糊綜合評(píng)價(jià)法。 即先使用層次分析法確定指標(biāo)權(quán)重， 再使用模糊綜合評(píng)價(jià)法對(duì)審計(jì)治理能力打分。 ③主成分分析法。 即使用SPSS軟件對(duì)標(biāo)準(zhǔn)化后的數(shù)據(jù)進(jìn)行主成分分析， 選取主成分， 利用方差貢獻(xiàn)率計(jì)算審計(jì)治理能力綜合評(píng)價(jià)指數(shù)。 有關(guān)審計(jì)治理指數(shù)問題有待后續(xù)探討， 本文不再展開。

五、地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)的延伸思考

（一）地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理與地方政府治理關(guān)系問題

審計(jì)治理是國(guó)家治理的重要組成部分。 地方政府治理體系是地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理能力有效發(fā)揮的基礎(chǔ)和保障。 地方政府治理包括政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、文化等多個(gè)領(lǐng)域， 是一個(gè)系統(tǒng)性的有機(jī)整體; 審計(jì)治理具有的獨(dú)立性、客觀性以及專業(yè)性等特征， 成為地方政府治理體系中非常重要的一部分。 在地方政府治理體系中， 地方審計(jì)治理主要通過監(jiān)督公權(quán)力、維護(hù)地方經(jīng)濟(jì)安全等服務(wù)于地方政府治理。 與其他治理相比， 地方審計(jì)治理能力對(duì)地方政府治理的整體水平具有更為重要的影響。 資源的有效配置可以實(shí)現(xiàn)治理效益的最大化， 因此， 構(gòu)建審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系， 通過對(duì)地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理相關(guān)情況進(jìn)行評(píng)價(jià)， 了解審計(jì)資源配置及利用效率， 以充分發(fā)揮審計(jì)治理的功能作用。 此外， 審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系從多個(gè)層次對(duì)審計(jì)治理能力進(jìn)行評(píng)價(jià)， 通過各指標(biāo)可以了解審計(jì)治理能力的作用路徑， 找到審計(jì)治理體系中的薄弱環(huán)節(jié)， 進(jìn)而可以有針對(duì)性地進(jìn)行改善， 有助于審計(jì)治理體系的完善和審計(jì)治理能力的提升， 從而更好地促進(jìn)地方政府治理水平的提高。

（二）地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理與國(guó)家審計(jì)治理關(guān)系問題

2018年3月， 中共中央印發(fā)了《深化黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革方案》， 組建了中央審計(jì)委員會(huì)， 以加強(qiáng)黨中央對(duì)審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)， 構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系， 這是完善國(guó)家審計(jì)治理體系、提升國(guó)家審計(jì)治理能力的一項(xiàng)重大舉措， 也充分體現(xiàn)了黨和國(guó)家對(duì)審計(jì)治理的重視程度。 地方審計(jì)治理能力的高低直接影響國(guó)家審計(jì)治理能力的高低， 由地方審計(jì)機(jī)關(guān)的特性和地位所決定。 地方審計(jì)治理必然會(huì)考慮地方政府的需求， 某些方面可能會(huì)與國(guó)家治理要求不一致。 一方面， 通過構(gòu)建審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系， 對(duì)地方審計(jì)機(jī)關(guān)治理能力進(jìn)行客觀公正的評(píng)價(jià)， 可以避免其他因素對(duì)地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)工作績(jī)效的影響; 另一方面， 審計(jì)署統(tǒng)籌全國(guó)審計(jì)工作， 需要合理分配審計(jì)資源， 通過對(duì)各地方審計(jì)機(jī)關(guān)治理能力的評(píng)價(jià)， 可以了解地方審計(jì)資源的配置效率， 這有助于實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源的有效利用， 進(jìn)而有助于構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系， 完善國(guó)家治理體系。

（三）地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理能力比較問題

不同地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同， 治理水平也存在顯著差異， 經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)的地區(qū)對(duì)政府治理的要求更高， 地方審計(jì)機(jī)關(guān)發(fā)揮審計(jì)治理能力的效果也更好。 構(gòu)建審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系， 可以對(duì)地方審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)治理能力進(jìn)行縱向和橫向比較分析。 通過縱向比較分析， 可以了解審計(jì)機(jī)關(guān)前后各期審計(jì)治理的變化， 便于總結(jié)經(jīng)驗(yàn)、不斷提高。 通過橫向比較分析， 可以促進(jìn)地方同級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)之間相互學(xué)習(xí)和借鑒， 從整體上提高我國(guó)的審計(jì)治理能力。 具體而言， 可以從以下幾個(gè)方面比較地方同級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)治理能力。 其一， 根據(jù)審計(jì)治理能力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中的二級(jí)指標(biāo)， 分別計(jì)算出各審計(jì)機(jī)關(guān)的指標(biāo)數(shù)據(jù)， 運(yùn)用合適的方法對(duì)各指標(biāo)賦權(quán)， 計(jì)算出三個(gè)一級(jí)指標(biāo)， 從基礎(chǔ)建設(shè)、業(yè)務(wù)能力、工作效能這三個(gè)方面對(duì)各審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行橫向比較， 找到不同地區(qū)審計(jì)治理能力的差距并分析原因， 提出具有針對(duì)性的建議; 其二， 在計(jì)算出一級(jí)指標(biāo)的基礎(chǔ)上， 進(jìn)一步計(jì)算審計(jì)治理能力綜合指標(biāo)， 對(duì)各地方審計(jì)機(jī)關(guān)的整體審計(jì)治理能力進(jìn)行比較; 其三， 計(jì)算審計(jì)機(jī)關(guān)年度各項(xiàng)指標(biāo)， 分析各審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理能力的發(fā)展變化， 對(duì)各地區(qū)審計(jì)治理能力的發(fā)展變化情況進(jìn)行比較， 找出審計(jì)治理能力提升速度快和提升速度慢的地方審計(jì)機(jī)關(guān)， 分析原因。

（四）地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)治理協(xié)同問題

2015年12月， 中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于實(shí)行審計(jì)全覆蓋的實(shí)施意見》中提出： “整合各層級(jí)審計(jì)資源， 開展涉及全局或行業(yè)性的重點(diǎn)資金和重大項(xiàng)目全面審計(jì)， 發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的整體性和宏觀性作用。 ”政府審計(jì)系統(tǒng)具有開放性、結(jié)構(gòu)性和協(xié)作性， 應(yīng)該以國(guó)家治理為導(dǎo)向， 順應(yīng)政府審計(jì)系統(tǒng)相關(guān)內(nèi)外部元素的運(yùn)作規(guī)律， 實(shí)現(xiàn)政府審計(jì)協(xié)同[21] 。? 地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)從多方面進(jìn)行審計(jì)治理協(xié)同。 其一， 對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的人員管理、經(jīng)費(fèi)保障、工作計(jì)劃、審計(jì)成果等進(jìn)行統(tǒng)一管理， 這有助于實(shí)行全局性的審計(jì)工作統(tǒng)籌規(guī)劃， 合理分配審計(jì)資源， 提高審計(jì)治理的成本效益; 其二， 審計(jì)機(jī)關(guān)可以通過審計(jì)信息的共享加強(qiáng)各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)之間的協(xié)作， 充分發(fā)揮各層級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的資源優(yōu)勢(shì)， 更好地實(shí)現(xiàn)審計(jì)治理; 其三， 提高審計(jì)人員的協(xié)同意識(shí)， 協(xié)同治理是審計(jì)制度創(chuàng)新的重要趨勢(shì)， 審計(jì)治理協(xié)同涉及審計(jì)工作的多個(gè)方面， 需要對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行專門的培訓(xùn)， 才能更好地發(fā)揮審計(jì)治理協(xié)同的優(yōu)勢(shì)， 有效提升審計(jì)綜合治理能力。

【 主 要 參 考 文 獻(xiàn) 】

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