劉力云 崔孟修 王慧 沈玲

【摘 要】 基于對(duì)國(guó)家審計(jì)基本概念和定義認(rèn)知的訪(fǎng)談結(jié)果發(fā)現(xiàn)，目前針對(duì)國(guó)家審計(jì)基本概念和定義的觀(guān)點(diǎn)是分散和不統(tǒng)一的，共識(shí)較多的國(guó)家審計(jì)基本概念包括公共受托責(zé)任、獨(dú)立性、審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)職能、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)程序和審計(jì)證據(jù)。共識(shí)較多的國(guó)家審計(jì)定義為：對(duì)受托管理和使用公共資源的責(zé)任履行情況進(jìn)行的獨(dú)立的監(jiān)督活動(dòng)。本次訪(fǎng)談結(jié)果在一定程度上表明，形成關(guān)于國(guó)家審計(jì)基本概念和定義的共識(shí)，構(gòu)建國(guó)家審計(jì)基本理論體系，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建審計(jì)學(xué)科體系和話(huà)語(yǔ)體系，仍然是我們面臨的一項(xiàng)重要的研究任務(wù)。

【關(guān)鍵詞】 國(guó)家審計(jì); 基本概念; 理論體系; 學(xué)科體系; 話(huà)語(yǔ)體系

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F239.0? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2021）08-0015-07

一、問(wèn)題的提出

2016年5月，習(xí)近平總書(shū)記在哲學(xué)社會(huì)科學(xué)工作座談會(huì)上明確指出，“要按照立足中國(guó)、借鑒國(guó)外，挖掘歷史、把握當(dāng)代，關(guān)懷人類(lèi)、面向未來(lái)的思路，著力構(gòu)建中國(guó)特色哲學(xué)社會(huì)科學(xué)，在指導(dǎo)思想、學(xué)科體系、學(xué)術(shù)體系、話(huà)語(yǔ)體系等方面充分體現(xiàn)中國(guó)特色、中國(guó)風(fēng)格、中國(guó)氣派”。近年來(lái)，我國(guó)哲學(xué)社會(huì)科學(xué)各領(lǐng)域深刻領(lǐng)會(huì)習(xí)近平總書(shū)記的講話(huà)精神，扎根中國(guó)大地，堅(jiān)持守正創(chuàng)新，強(qiáng)化本土化意識(shí)，在構(gòu)建中國(guó)特色話(huà)語(yǔ)體系方面取得了許多新進(jìn)展。

概念是人文社會(huì)科學(xué)研究的最基本單位，概念的創(chuàng)造及其系列組合構(gòu)成理論、學(xué)科與知識(shí)體系[1]。一個(gè)學(xué)科只有以一系列具有專(zhuān)業(yè)性、系統(tǒng)性的概念、范疇、命題揭示客觀(guān)對(duì)象的本質(zhì)和規(guī)律，構(gòu)成學(xué)術(shù)體系和話(huà)語(yǔ)體系的統(tǒng)一體，才能稱(chēng)其為一個(gè)成熟的、健全的學(xué)科[2]。因此，概念對(duì)于學(xué)科的系統(tǒng)化具有重要意義，構(gòu)建中國(guó)特色哲學(xué)社會(huì)科學(xué)理論體系，需要從概念入手。

近年來(lái)，國(guó)家審計(jì)理論研究工作積極貫徹落實(shí)習(xí)近平總書(shū)記的要求，將加快構(gòu)建中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)理論體系作為目標(biāo)，將研究構(gòu)建中國(guó)特色的審計(jì)概念體系作為一項(xiàng)重要任務(wù)。遺憾的是，這一任務(wù)的完成還沒(méi)有取得重大進(jìn)展，還有一些重要的必不可少的基礎(chǔ)工作要做。例如關(guān)于國(guó)家審計(jì)基本概念的認(rèn)識(shí)現(xiàn)狀如何，比較公認(rèn)的國(guó)家審計(jì)的基本概念有哪些，這些問(wèn)題都還沒(méi)有得到很好的回答。本次訪(fǎng)談研究的目的就是試圖對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行回答。

在查閱以往文獻(xiàn)資料中發(fā)現(xiàn)，對(duì)于“國(guó)家審計(jì)的基本概念”與“國(guó)家審計(jì)的定義”的討論常常是一起進(jìn)行的，有的論文甚至將二者不加區(qū)分地混淆在一起或者將二者等同起來(lái)。事實(shí)上，概念與定義是有區(qū)別的。概念（Concept）是人類(lèi)思考的出發(fā)點(diǎn)，是理性思維的基本形式之一，是客觀(guān)事物的本質(zhì)屬性在人們頭腦中的概括反映。表達(dá)概念的語(yǔ)言形式是詞或詞組。概念都有內(nèi)涵和外延。定義（Definition）則是對(duì)一種事物的本質(zhì)特征或一個(gè)概念的內(nèi)涵和外延的確切而簡(jiǎn)要的說(shuō)明。鑒于國(guó)家審計(jì)基本概念和國(guó)家審計(jì)定義在以往研究中具有的“天然”聯(lián)系，本次訪(fǎng)談研究中，也將二者一并進(jìn)行了訪(fǎng)談和討論。本文以下所討論的國(guó)家審計(jì)的基本概念包括若干詞或詞組，是指那些能夠說(shuō)明國(guó)家審計(jì)并為國(guó)家審計(jì)所應(yīng)用的基本概念，國(guó)家審計(jì)的定義是對(duì)國(guó)家審計(jì)這一事物或概念所作的確切而簡(jiǎn)要的說(shuō)明。

對(duì)國(guó)家審計(jì)的基本概念和定義進(jìn)行研究，需要一個(gè)系統(tǒng)有序的過(guò)程。首先對(duì)國(guó)家審計(jì)基本概念進(jìn)行研究，回答國(guó)家審計(jì)的基本概念是什么，然后在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步回答這些基本概念之間的關(guān)系以及它們?cè)趪?guó)家審計(jì)理論體系中的角色和對(duì)審計(jì)工作的影響等問(wèn)題。而深入研究國(guó)家審計(jì)的定義，理論上也需要在明確國(guó)家審計(jì)基本概念的基礎(chǔ)上進(jìn)行。本文采用結(jié)構(gòu)化訪(fǎng)談的方法，研究目前我國(guó)國(guó)家審計(jì)基本概念和定義認(rèn)知情況，訪(fǎng)談結(jié)果分析及研究結(jié)論將有助于推進(jìn)我國(guó)國(guó)家審計(jì)概念體系和理論體系的構(gòu)建。

二、既有觀(guān)點(diǎn)簡(jiǎn)要回顧

（一）關(guān)于國(guó)家審計(jì)基本概念的主要觀(guān)點(diǎn)簡(jiǎn)述

對(duì)于審計(jì)基本概念的討論，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)領(lǐng)域研究相對(duì)多些。早在20世紀(jì)60年代，莫茨等[3]在《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)》一書(shū)中提出了5個(gè)審計(jì)核心概念：審計(jì)證據(jù)、應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注、公允性、獨(dú)立性和職業(yè)道德。1978年，尚德?tīng)朳4]出版的《審計(jì)理論——評(píng)價(jià)、調(diào)查和判斷》一書(shū)認(rèn)為，審計(jì)概念有4個(gè)：目的、標(biāo)準(zhǔn)、判斷、證據(jù)。陳漢文等[5]2019年在其主編的《審計(jì)理論與實(shí)務(wù)》一書(shū)中，簡(jiǎn)述了莫茨和夏拉夫提出的5個(gè)審計(jì)核心概念。由劉明輝[6]主編的《高級(jí)審計(jì)研究》專(zhuān)章討論了審計(jì)基本概念體系，提出了包含4部分和15個(gè)具體概念的審計(jì)基本概念體系，如表1所示。

關(guān)于國(guó)家審計(jì)基本概念的專(zhuān)門(mén)研究和闡述并不多見(jiàn)。1997年出版的由郭振乾[7]主編的《中國(guó)審計(jì)學(xué)》是我國(guó)較早專(zhuān)門(mén)論述國(guó)家審計(jì)的著作，該書(shū)18個(gè)章節(jié)目錄所涉及的重要審計(jì)概念包括審計(jì)機(jī)關(guān)、審計(jì)人員、審計(jì)規(guī)范、審計(jì)職責(zé)、審計(jì)權(quán)限、審計(jì)的法律責(zé)任、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)方法、審計(jì)工作底稿等。1998年出版的《中國(guó)審計(jì)體系研究》提出了由審計(jì)動(dòng)因、審計(jì)主體、審計(jì)客體、審計(jì)主客體關(guān)系、審計(jì)運(yùn)行五大理論板塊構(gòu)成的國(guó)家審計(jì)理論體系框架，每個(gè)理論板塊都導(dǎo)出了若干審計(jì)的基本概念，包括受托責(zé)任、獨(dú)立性、權(quán)威性、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)職能、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)規(guī)范、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)程序、審計(jì)結(jié)果等[8]。2005年李金華[9]主編的《審計(jì)理論研究》在前面五大審計(jì)理論板塊的基礎(chǔ)上，增加了審計(jì)環(huán)境理論、審計(jì)規(guī)范理論、審計(jì)管理理論，當(dāng)中闡釋了審計(jì)環(huán)境、審計(jì)規(guī)范、審計(jì)管理等概念。2015年劉家義[10]主編的《中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)理論研究》共9個(gè)專(zhuān)題，涉及的重要審計(jì)概念或者話(huà)題包括審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)功能、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)特征、審計(jì)方式、審計(jì)管理、審計(jì)規(guī)范化、審計(jì)信息化、審計(jì)文化等。2019年胡澤君[11]主編的《中國(guó)國(guó)家審計(jì)學(xué)》作為當(dāng)前的國(guó)家審計(jì)教材，雖沒(méi)有對(duì)國(guó)家審計(jì)的基本概念進(jìn)行專(zhuān)門(mén)闡述，但從其12章節(jié)目錄中可以看出，該書(shū)涉及的國(guó)家審計(jì)概念包括審計(jì)特征、審計(jì)地位、審計(jì)作用、審計(jì)類(lèi)型、審計(jì)規(guī)范、審計(jì)職責(zé)權(quán)限、審計(jì)程序、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)記錄、審計(jì)技術(shù)方法、審計(jì)報(bào)告等。

（二）關(guān)于國(guó)家審計(jì)定義的主要觀(guān)點(diǎn)簡(jiǎn)述

最早的比較公認(rèn)的審計(jì)定義是1973年美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）審計(jì)基本概念委員會(huì)在《基本審計(jì)概念說(shuō)明》（A Statement of Basic Auditing Concepts）中對(duì)審計(jì)的定義，即審計(jì)是一種客觀(guān)收集、評(píng)價(jià)有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和事項(xiàng)的認(rèn)定（Assertions）的證據(jù)，以確定其與既定標(biāo)準(zhǔn)之相符程度，并將結(jié)果傳遞給有關(guān)利益相關(guān)方的系統(tǒng)過(guò)程[12]。這是關(guān)于審計(jì)是一個(gè)系統(tǒng)的過(guò)程的最權(quán)威的定義。

伴隨著中國(guó)特色社會(huì)主義國(guó)家審計(jì)制度的建立和發(fā)展，我國(guó)審計(jì)理論與實(shí)務(wù)工作者對(duì)國(guó)家審計(jì)的定義進(jìn)行了探索。中國(guó)審計(jì)學(xué)會(huì)在1989年召開(kāi)的全國(guó)審計(jì)基本理論研討會(huì)上，將審計(jì)的定義表述為：審計(jì)是由獨(dú)立的專(zhuān)職機(jī)構(gòu)或人員，依法對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)政、財(cái)務(wù)收支及其有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性、效益性進(jìn)行審查，評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，用于維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)，改善經(jīng)營(yíng)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)宏觀(guān)調(diào)控的獨(dú)立性經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)[13]。1995年召開(kāi)的全國(guó)審計(jì)定義研討會(huì)，將簡(jiǎn)明審計(jì)定義概括為“審計(jì)是獨(dú)立檢查會(huì)計(jì)賬目，監(jiān)督財(cái)政、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法、效益的行為”[7]。我國(guó)現(xiàn)行的《審計(jì)法實(shí)施條例》第二條規(guī)定，審計(jì)法所稱(chēng)審計(jì)，是指審計(jì)機(jī)關(guān)依法獨(dú)立檢查被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告以及其他與財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支有關(guān)的資料和資產(chǎn)，監(jiān)督財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法和效益的行為?？梢?jiàn)，這一國(guó)家審計(jì)定義與前述兩個(gè)定義都有很多相似之處。

迄今為止最新且最為權(quán)威的國(guó)家審計(jì)定義當(dāng)屬胡澤君[11]在其2019年主編的《中國(guó)國(guó)家審計(jì)學(xué)》中給出的定義，即國(guó)家審計(jì)是由國(guó)家專(zhuān)門(mén)機(jī)關(guān)依法獨(dú)立對(duì)國(guó)家重大政策措施落實(shí)情況，公共資金、國(guó)有資產(chǎn)、國(guó)有資源管理分配使用的真實(shí)合法效益，以及領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任、自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任情況所進(jìn)行的監(jiān)督活動(dòng)。

此外，我國(guó)一些專(zhuān)家學(xué)者也對(duì)國(guó)家審計(jì)定義進(jìn)行了探討。蔡春等[14]對(duì)構(gòu)建國(guó)家審計(jì)理論框架進(jìn)行了討論，董大勝[15]發(fā)表了探討國(guó)家審計(jì)定義的論文，孫寶厚[16]在其主編的《國(guó)家審計(jì)理論專(zhuān)題研究》一書(shū)中專(zhuān)門(mén)對(duì)國(guó)家審計(jì)定義進(jìn)行了討論。本次訪(fǎng)談研究過(guò)程中，國(guó)家審計(jì)研究領(lǐng)域一些比較有影響的專(zhuān)家學(xué)者都是我們的訪(fǎng)談對(duì)象，在此對(duì)相關(guān)專(zhuān)家學(xué)者的觀(guān)點(diǎn)不再贅述。

（三）簡(jiǎn)要評(píng)論

總體上看，對(duì)于國(guó)家審計(jì)基本概念和定義的討論主要集中在20世紀(jì)八九十年代，大概彼時(shí)正是中國(guó)特色社會(huì)主義國(guó)家審計(jì)制度建立的初期，為開(kāi)拓審計(jì)工作局面，迫切需要對(duì)“國(guó)家審計(jì)是什么”和“怎么做”進(jìn)行回答，為審計(jì)實(shí)踐提供指導(dǎo)和支撐，理論研究工作者為滿(mǎn)足實(shí)踐需求，集中精力對(duì)國(guó)家審計(jì)基本理論問(wèn)題進(jìn)行了研究。回顧既有觀(guān)點(diǎn)，還可以發(fā)現(xiàn)，到目前為止，深入研究國(guó)家審計(jì)基本概念和國(guó)家審計(jì)定義的成果并不多，即使對(duì)于上述遠(yuǎn)未達(dá)成一致的觀(guān)點(diǎn)和看法，仍然是既有觀(guān)點(diǎn)的主要部分，是今天繼續(xù)開(kāi)展國(guó)家審計(jì)基本概念和定義研究的重要基礎(chǔ)。造成這一狀況的原因可能有三：一是中國(guó)特色社會(huì)主義國(guó)家審計(jì)制度歷史不長(zhǎng)，從建立至今還不到四十年，還是一項(xiàng)比較新的工作，對(duì)審計(jì)的認(rèn)識(shí)和審計(jì)規(guī)律的把握還不夠深刻;二是審計(jì)的實(shí)踐性較強(qiáng)，以往多數(shù)的國(guó)家審計(jì)理論研究要么是對(duì)制度機(jī)制安排等開(kāi)展研究分析，要么是從工作層面針對(duì)審計(jì)實(shí)踐中遇到的問(wèn)題進(jìn)行討論，對(duì)基本概念和基本理論問(wèn)題研究不多，關(guān)注不夠;三是理論研究工作者對(duì)于國(guó)家審計(jì)基本理論的研究探索不深入，或者受到研究范式的影響未對(duì)國(guó)家審計(jì)的一些基本理論問(wèn)題予以應(yīng)有的關(guān)注，缺乏構(gòu)建概念體系的邏輯過(guò)程。

習(xí)近平總書(shū)記在哲學(xué)社會(huì)科學(xué)工作座談會(huì)上進(jìn)一步指出，“要善于提煉標(biāo)識(shí)性概念，打造易于為國(guó)際社會(huì)所理解和接受的新概念、新范疇、新表述，引導(dǎo)國(guó)際學(xué)術(shù)界展開(kāi)研究和討論。這項(xiàng)工作要從學(xué)科建設(shè)做起，每個(gè)學(xué)科都要構(gòu)建成體系的學(xué)科理論和概念。”深入總結(jié)新時(shí)代中國(guó)特色國(guó)家審計(jì)實(shí)踐，形成中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)理論體系，構(gòu)建中國(guó)特色的審計(jì)學(xué)科體系和話(huà)語(yǔ)體系，首先需要在繼承以往成果的基礎(chǔ)上，遵循概念形成的一般規(guī)律，概括提煉出國(guó)家審計(jì)的概念體系和廣為接受的國(guó)家審計(jì)定義。

三、訪(fǎng)談過(guò)程與結(jié)果

筆者就國(guó)家審計(jì)基本概念和國(guó)家審計(jì)定義進(jìn)行的結(jié)構(gòu)化訪(fǎng)談，首先設(shè)計(jì)了統(tǒng)一的訪(fǎng)談問(wèn)題，然后向目前我國(guó)在國(guó)家審計(jì)研究領(lǐng)域有影響的專(zhuān)家（其中包括來(lái)自審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)和專(zhuān)家5位，來(lái)自高等院校講授和研究國(guó)家審計(jì)的7位教授），發(fā)出征詢(xún)專(zhuān)家意見(jiàn)函，請(qǐng)各位專(zhuān)家每人列出國(guó)家審計(jì)的重要基本概念（不超過(guò)8個(gè)）和國(guó)家審計(jì)的定義，同時(shí)簡(jiǎn)要說(shuō)明所列示的每個(gè)重要基本概念的涵義以及作為“重要基本概念”的理由。在這一過(guò)程中，我們與專(zhuān)家進(jìn)行了必要的溝通與交流。收回全部專(zhuān)家意見(jiàn)后，對(duì)12位專(zhuān)家的意見(jiàn)進(jìn)行歸納匯總，取其中共識(shí)較多的8個(gè)國(guó)家審計(jì)基本概念，并對(duì)專(zhuān)家提出的國(guó)家審計(jì)定義進(jìn)行概括分析。結(jié)果如下：

（一）共識(shí)較多的國(guó)家審計(jì)基本概念及其涵義

本次訪(fǎng)談的12位專(zhuān)家共提出國(guó)家審計(jì)基本概念49個(gè)，對(duì)它們出現(xiàn)的頻次進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)，并且按照由高到低進(jìn)行排序，如圖1所示。其中共識(shí)較多的排在前8的概念是：審計(jì)目標(biāo)、獨(dú)立性、公共受托責(zé)任、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)職能、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)程序。

專(zhuān)家對(duì)提出的國(guó)家審計(jì)基本概念的涵義進(jìn)行了說(shuō)明，其中對(duì)上述8個(gè)概念涵義的說(shuō)明情況如下。

1.審計(jì)目標(biāo)

認(rèn)為審計(jì)目標(biāo)應(yīng)作為國(guó)家審計(jì)基本概念的專(zhuān)家共有8位，他們對(duì)于審計(jì)目標(biāo)的回答大致分為兩個(gè)層面：有的專(zhuān)家從理論上將審計(jì)目標(biāo)界定為審計(jì)所要達(dá)到的效果，是完成審計(jì)任務(wù)的指向和要求，是審計(jì)過(guò)程的起點(diǎn)，它決定了后續(xù)的審計(jì)程序、技術(shù)和方法;也有的專(zhuān)家從現(xiàn)階段國(guó)家審計(jì)工作的層面，提出國(guó)家審計(jì)的目標(biāo)是監(jiān)督國(guó)家法律法規(guī)和重大政策措施的貫徹落實(shí)，維護(hù)國(guó)家安全，改進(jìn)民生福祉，完善國(guó)家治理體系，提升國(guó)家治理能力。

2.獨(dú)立性

認(rèn)為應(yīng)將獨(dú)立性作為國(guó)家審計(jì)基本概念的6位專(zhuān)家中，從事審計(jì)理論研究的教授居多。他們一致認(rèn)為，獨(dú)立性是指審計(jì)人員不受那些危及或按理性預(yù)期會(huì)危及其做出無(wú)偏見(jiàn)審計(jì)決策能力的壓力及其他因素的影響。獨(dú)立性既是審計(jì)行為活動(dòng)必須秉公實(shí)施檢查、調(diào)查并提出客觀(guān)公正專(zhuān)業(yè)判斷、做出專(zhuān)業(yè)報(bào)告的職業(yè)特性，也是獨(dú)立、客觀(guān)地調(diào)查和報(bào)告結(jié)果的條件和狀態(tài)。對(duì)于獨(dú)立性的理解有兩個(gè)層面：一是內(nèi)在獨(dú)立性，也稱(chēng)為精神態(tài)度上的獨(dú)立性，是指實(shí)施審計(jì)行為活動(dòng)的主體必須在精神態(tài)度上保持客觀(guān)公正的立場(chǎng)，做出公正無(wú)偏的判斷、意見(jiàn)和報(bào)告;二是外在獨(dú)立性，也稱(chēng)為形式上的獨(dú)立性，是指審計(jì)機(jī)關(guān)必須具備組織地位獨(dú)立、經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)獨(dú)立、工作過(guò)程獨(dú)立和倫理關(guān)系獨(dú)立，不受外來(lái)干擾和影響。

3.公共受托責(zé)任

共有5位專(zhuān)家提出將公共受托責(zé)任或公共責(zé)任作為國(guó)家審計(jì)基本概念，且他們對(duì)于公共受托責(zé)任這一概念的界定及其成為基本概念的原因基本一致。公共受托責(zé)任指的是根據(jù)法律授權(quán)受托管理、分配、使用公共資源，行使公共權(quán)力的機(jī)構(gòu)或人員，遵循特定規(guī)范并向公眾（委托人）報(bào)告其管理、分配和使用公共資源的全部活動(dòng)情況及其結(jié)果（包括規(guī)劃、控制、結(jié)果、財(cái)務(wù)狀況等）的責(zé)任或義務(wù)。在我國(guó)，國(guó)家和政府因接受人民的委托，管理、使用（運(yùn)用）、經(jīng)營(yíng)公共經(jīng)濟(jì)資源（包括公共資金、國(guó)有資產(chǎn)和國(guó)有資源），而成為公共受托責(zé)任的組織載體，公共受托責(zé)任就是國(guó)家和政府及其組成部分按照特定的要求和原則，包括受托管理、使用（運(yùn)用）和經(jīng)營(yíng)公共經(jīng)濟(jì)資源并報(bào)告其狀況的義務(wù)。國(guó)家審計(jì)以公共受托責(zé)任關(guān)系的存在為首要前提，以保障和促進(jìn)公共受托責(zé)任全面有效履行為本質(zhì)目標(biāo)。

4.審計(jì)對(duì)象

認(rèn)為審計(jì)對(duì)象應(yīng)作為國(guó)家審計(jì)基本概念的5位專(zhuān)家，對(duì)于審計(jì)對(duì)象的內(nèi)涵表述不盡一致：有的在表述時(shí)與其他概念交叉重疊，認(rèn)為審計(jì)客體包括了審計(jì)對(duì)象和審計(jì)內(nèi)容，回答的是“審什么”問(wèn)題;有的認(rèn)為審計(jì)對(duì)象是國(guó)家審計(jì)監(jiān)督內(nèi)容和范圍的具體概括;有的將審計(jì)內(nèi)容稱(chēng)為審計(jì)對(duì)象，是國(guó)家審計(jì)所監(jiān)督的審計(jì)客體的行為事項(xiàng);有的專(zhuān)家認(rèn)為審計(jì)對(duì)象影響著審計(jì)的法定職責(zé)和權(quán)限，它包括了財(cái)政財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、公共責(zé)任、“一公兩國(guó)”（即公共資金、國(guó)有資產(chǎn)和國(guó)有資源）等。

5.審計(jì)本質(zhì)

將審計(jì)本質(zhì)作為國(guó)家審計(jì)基本概念的4位專(zhuān)家一致認(rèn)為，審計(jì)本質(zhì)就是對(duì)“審計(jì)是什么、為什么產(chǎn)生審計(jì)”的回答。它是國(guó)家審計(jì)區(qū)別于其他事物或范疇的內(nèi)在的規(guī)定。然而，專(zhuān)家們對(duì)于國(guó)家審計(jì)本質(zhì)是什么并沒(méi)有說(shuō)明。這與目前關(guān)于國(guó)家審計(jì)本質(zhì)尚未達(dá)成共識(shí)還需要不斷深入研究的現(xiàn)狀一致。

6.審計(jì)職能

共有4位專(zhuān)家認(rèn)為審計(jì)職能應(yīng)作為國(guó)家審計(jì)基本概念，其中從事審計(jì)實(shí)務(wù)工作的領(lǐng)導(dǎo)專(zhuān)家居多。專(zhuān)家們對(duì)審計(jì)職能的涵義解釋不一：有的認(rèn)為，審計(jì)職能是指審計(jì)在國(guó)家治理中的地位，擔(dān)負(fù)著怎樣的職能;有的認(rèn)為，審計(jì)職能就是審計(jì)功能;也有的認(rèn)為，審計(jì)職能是審計(jì)本身具有的功能或應(yīng)發(fā)揮的作用，主要職能包括經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)鑒證和經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià);還有的認(rèn)為，它是國(guó)家審計(jì)能夠滿(mǎn)足需求、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，對(duì)審計(jì)客體的行為事項(xiàng)發(fā)揮作用的內(nèi)在功能。專(zhuān)家們?cè)趯?duì)審計(jì)職能這一概念的界定中，存在與審計(jì)功能這一概念混用的現(xiàn)象，對(duì)二者并沒(méi)有進(jìn)行嚴(yán)格的區(qū)分。

7.審計(jì)證據(jù)

認(rèn)為應(yīng)將審計(jì)證據(jù)作為國(guó)家審計(jì)基本概念的4位專(zhuān)家一致認(rèn)為，國(guó)家審計(jì)行為活動(dòng)（審計(jì)工作）中以收集和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)為重心，所有審計(jì)判斷、審計(jì)意見(jiàn)、審計(jì)結(jié)論和審計(jì)報(bào)告都是以客觀(guān)地收集和評(píng)價(jià)充分有效的審計(jì)證據(jù)為依據(jù)的。有實(shí)務(wù)界專(zhuān)家進(jìn)一步提出，當(dāng)前審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)依據(jù)的多元化、審計(jì)獲取證據(jù)的方式多元化和審計(jì)判斷領(lǐng)域的多元化，使得審計(jì)證據(jù)應(yīng)具備充分性和必要性外，還需要考量其合法性和安全性等。

8.審計(jì)程序

認(rèn)為應(yīng)將審計(jì)程序作為國(guó)家審計(jì)基本概念的4位專(zhuān)家對(duì)于審計(jì)程序涵義的解釋一致，都認(rèn)為審計(jì)程序解決的是“怎么審”的問(wèn)題，是審計(jì)工作從開(kāi)始到結(jié)束整個(gè)過(guò)程的具體步驟及有關(guān)要求。審計(jì)程序作為國(guó)家審計(jì)基本概念的原因是：在實(shí)施審計(jì)中必須按照一定的程序進(jìn)行;明確并嚴(yán)格遵守審計(jì)程序，是依法審計(jì)、保證審計(jì)質(zhì)量、界定審計(jì)責(zé)任的重要保障。

除這8個(gè)概念外，12位專(zhuān)家還提出了41個(gè)國(guó)家審計(jì)基本概念。其中有3人同時(shí)提出的只有1個(gè)，即審計(jì)范圍;有2人同時(shí)提出的有12個(gè)，包括權(quán)威性、審計(jì)關(guān)系、審計(jì)主體、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)判斷、審計(jì)權(quán)限、審計(jì)質(zhì)量、審計(jì)報(bào)告、國(guó)家治理、公允表達(dá)。其余的28個(gè)概念均只有1人提出，包括審計(jì)假設(shè)、國(guó)家治理現(xiàn)代化、審計(jì)價(jià)值取向、審計(jì)特征、正當(dāng)懷疑、應(yīng)有關(guān)注、合理謹(jǐn)慎、勝任能力、積極保證、中國(guó)共產(chǎn)黨的領(lǐng)導(dǎo)、依法、經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、審計(jì)類(lèi)型、財(cái)務(wù)審計(jì)、遵循審計(jì)、績(jī)效審計(jì)、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)管轄、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)工作底稿、審計(jì)意見(jiàn)、審計(jì)結(jié)論、審計(jì)建議、審計(jì)整改、審計(jì)責(zé)任、審計(jì)職責(zé)、國(guó)家審計(jì)制度構(gòu)成要素、監(jiān)控機(jī)制。

（二）對(duì)專(zhuān)家提出的國(guó)家審計(jì)定義的分析

在傳統(tǒng)邏輯學(xué)中，定義的目的在于揭示事物的本質(zhì)屬性，最常用的定義方法是“屬加種差”定義法，即“被定義項(xiàng)=種差+屬”，其中“屬”反映了被定義項(xiàng)具有的共性;“種差”是被定義項(xiàng)具有的個(gè)性，即能與同一屬性下其他事物區(qū)別開(kāi)來(lái)的特有屬性。本次訪(fǎng)談共收到10位專(zhuān)家給出的13個(gè)國(guó)家審計(jì)定義（其中1位專(zhuān)家從不同角度提出了4個(gè)定義），基本上都屬于“屬加種差”式定義。這13個(gè)定義可歸為三類(lèi)，即“獨(dú)立的監(jiān)督活動(dòng)”“控制機(jī)制”“系統(tǒng)過(guò)程”。

7位專(zhuān)家將國(guó)家審計(jì)定義為“獨(dú)立的監(jiān)督活動(dòng)”，但對(duì)這一定義的“種差”即國(guó)家審計(jì)特有屬性的表述各不相同。從監(jiān)督活動(dòng)的主體看，有5位專(zhuān)家明確提出主體是國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)或依法設(shè)立的專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)，2位專(zhuān)家沒(méi)有界定監(jiān)督主體;從監(jiān)督的內(nèi)容看，6位專(zhuān)家認(rèn)為是管理和使用公共資源（包括公共資金、國(guó)產(chǎn)資產(chǎn)和國(guó)有資源）的受托責(zé)任或公共責(zé)任，1位專(zhuān)家認(rèn)為是監(jiān)督“國(guó)家法律法規(guī)和重大政策措施的貫徹落實(shí)”;從監(jiān)督的目標(biāo)看，3位專(zhuān)家認(rèn)為主要是促進(jìn)國(guó)家重大政策落實(shí)、維護(hù)國(guó)家安全、完善國(guó)家治理，4位專(zhuān)家沒(méi)有提出監(jiān)督目標(biāo)。從專(zhuān)家們給出的審計(jì)定義來(lái)看，在對(duì)國(guó)家審計(jì)作為獨(dú)立的監(jiān)督活動(dòng)的特有屬性或本質(zhì)屬性進(jìn)行界定時(shí)，有6位專(zhuān)家或明確或隱含地主張了受托責(zé)任理論。

2位專(zhuān)家把國(guó)家審計(jì)歸屬于“控制機(jī)制”或“監(jiān)控活動(dòng)”或“監(jiān)控機(jī)制”，其中1位專(zhuān)家同時(shí)提出的4個(gè)繁簡(jiǎn)不同的定義最終都把國(guó)家審計(jì)歸屬為“控制機(jī)制”或“監(jiān)控活動(dòng)”。這2位專(zhuān)家對(duì)國(guó)家審計(jì)定義的“種差”的界定比較一致，都認(rèn)為，與其他控制機(jī)制或監(jiān)控機(jī)制相區(qū)別，國(guó)家審計(jì)控制或監(jiān)控的對(duì)象或內(nèi)容是“受托責(zé)任”或“公共受托責(zé)任”的履行和保障。他們對(duì)國(guó)家審計(jì)本質(zhì)屬性的看法，依然是受托責(zé)任理論，在這一點(diǎn)上，與多數(shù)主張國(guó)家審計(jì)是獨(dú)立監(jiān)督活動(dòng)的專(zhuān)家的觀(guān)點(diǎn)一致，2位專(zhuān)家的分歧主要是在監(jiān)督與控制、監(jiān)控等詞語(yǔ)表達(dá)上的不同。

1位專(zhuān)家把國(guó)家審計(jì)歸屬于“系統(tǒng)過(guò)程”。這一定義是在1973年美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的審計(jì)定義的基礎(chǔ)上增加了國(guó)家審計(jì)主體、職能和目標(biāo)等要素后形成的。該定義在描述國(guó)家審計(jì)定義的“種差”即特殊性時(shí)，采用的是操作性定義方式，指稱(chēng)國(guó)家審計(jì)是“國(guó)家審計(jì)主體，收集評(píng)價(jià)證據(jù)，對(duì)比既定標(biāo)準(zhǔn)的符合程度，報(bào)告結(jié)果信息，揭示預(yù)防整改，最終實(shí)現(xiàn)國(guó)家良治目標(biāo)的一系列相互聯(lián)系的操作組合”。從所界定的國(guó)家審計(jì)的目標(biāo)看，與“獨(dú)立的監(jiān)督活動(dòng)”類(lèi)國(guó)家審計(jì)定義的目標(biāo)基本一致。該定義具有較強(qiáng)的實(shí)用性，適宜于在審計(jì)實(shí)務(wù)中使用，但抽象性和理論性不夠，不利于分析國(guó)家審計(jì)產(chǎn)生的原因及其與其他學(xué)科之間的內(nèi)在聯(lián)系。

需要說(shuō)明的是，有6位專(zhuān)家在對(duì)國(guó)家審計(jì)下定義時(shí)，使用了“國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)”一詞，這種在定義項(xiàng)中出現(xiàn)了與被定義項(xiàng)相同詞語(yǔ)的情況，容易導(dǎo)致循環(huán)定義;有1位專(zhuān)家在明確審計(jì)主體時(shí)使用了“依法設(shè)立的專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)”，這一表述雖然避免了循環(huán)定義，但與實(shí)際情況卻不相符，因?yàn)槭澜缟弦灿幸恍氖聡?guó)家審計(jì)的機(jī)構(gòu)同時(shí)具有監(jiān)察或者主計(jì)職能，而非專(zhuān)門(mén)從事審計(jì)的機(jī)構(gòu);還有3位專(zhuān)家在定義中沒(méi)有給出審計(jì)主體。

從上述多數(shù)專(zhuān)家給出的國(guó)家審計(jì)定義可以看出，多數(shù)專(zhuān)家都認(rèn)為，國(guó)家審計(jì)是對(duì)受托責(zé)任履行情況的一種獨(dú)立的監(jiān)督活動(dòng)，這里的受托責(zé)任指的是管理和使用公共資源（包括公共資金、國(guó)有資產(chǎn)和國(guó)有資源等）的公共受托責(zé)任。這一定義涉及了獨(dú)立性、公共受托責(zé)任、審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)職能和審計(jì)對(duì)象等5個(gè)國(guó)家審計(jì)基本概念，而它們正是圖1中專(zhuān)家共識(shí)較多排位靠前的國(guó)家審計(jì)基本概念。

四、進(jìn)一步分析與思考

基于訪(fǎng)談的情況和結(jié)果，對(duì)以下兩個(gè)方面進(jìn)一步分析與思考：

（一）關(guān)于國(guó)家審計(jì)基本概念的研究

本次訪(fǎng)談中，共識(shí)較多的8個(gè)國(guó)家審計(jì)基本概念，即公共受托責(zé)任、獨(dú)立性、審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)職能、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)程序和審計(jì)證據(jù)，基本上可以分成3類(lèi)：第一類(lèi)是2個(gè)有關(guān)審計(jì)存在的前提性概念——公共受托責(zé)任和獨(dú)立性，類(lèi)似一種觀(guān)念①;第二類(lèi)是有關(guān)審計(jì)的2個(gè)基礎(chǔ)性概念——審計(jì)本質(zhì)和審計(jì)職能，它們回答了“為什么審計(jì)”“審計(jì)是什么”和“審計(jì)能做什么”這一基本問(wèn)題;第三類(lèi)是與審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施密切相關(guān)的4個(gè)應(yīng)用性概念，包括審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)程序和審計(jì)證據(jù)，它們回答了審計(jì)項(xiàng)目要達(dá)到的目的、審計(jì)什么、怎么審計(jì)和如何進(jìn)行判斷形成結(jié)論等問(wèn)題。應(yīng)該說(shuō)，這8個(gè)概念各有各的“角色”。

訪(fǎng)談中專(zhuān)家們提出的其他41個(gè)概念，有的是從抽象的審計(jì)理論角度提出的，比如國(guó)家治理現(xiàn)代化、審計(jì)價(jià)值取向、審計(jì)特征、審計(jì)假設(shè)、正當(dāng)懷疑、應(yīng)有關(guān)注、合理謹(jǐn)慎等;有的是從我國(guó)國(guó)家審計(jì)現(xiàn)行制度規(guī)定的角度提出的，比如國(guó)家審計(jì)制度的構(gòu)成要素、中國(guó)共產(chǎn)黨的領(lǐng)導(dǎo)、依法、經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、監(jiān)控機(jī)制、審計(jì)管轄、審計(jì)權(quán)限、審計(jì)責(zé)任等;還有的是從目前審計(jì)實(shí)踐操作的角度提出的，比如審計(jì)類(lèi)型、審計(jì)范圍、權(quán)威性、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)工作底稿、審計(jì)報(bào)告、審計(jì)判斷、審計(jì)意見(jiàn)、審計(jì)結(jié)論、審計(jì)整改等。這一狀況說(shuō)明，專(zhuān)家們?cè)诿鎸?duì)“國(guó)家審計(jì)的重要基本概念”這一命題時(shí)，思考維度是不一樣的：有的專(zhuān)家意見(jiàn)較為傾向于影響審計(jì)實(shí)踐開(kāi)展的突出問(wèn)題，有的明顯突出我國(guó)國(guó)家審計(jì)制度特色，有的則傾向于提出涵蓋國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)在內(nèi)的審計(jì)專(zhuān)業(yè)的共性概念，而沒(méi)有限于國(guó)家審計(jì)的范圍內(nèi)去考慮。

本次訪(fǎng)談的12位專(zhuān)家共提出49個(gè)“國(guó)家審計(jì)基本概念”和13個(gè)國(guó)家審計(jì)定義（其中1位專(zhuān)家提出了4個(gè)定義），可謂見(jiàn)仁見(jiàn)智，這些觀(guān)點(diǎn)豐富了我國(guó)國(guó)家審計(jì)基本理論。但不可否認(rèn)的是，專(zhuān)家們的認(rèn)識(shí)還很不統(tǒng)一，即使是對(duì)于共識(shí)較多的概念，不同專(zhuān)家在理解和表述上也不盡一致，甚至有相互解釋的現(xiàn)象。這些分散的不統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)，也在一定程度上表明，對(duì)于國(guó)家審計(jì)基本概念的研究仍然是審計(jì)理論研究的一項(xiàng)重要任務(wù)，如何構(gòu)建國(guó)家審計(jì)基本理論體系并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行國(guó)家審計(jì)學(xué)科建設(shè)，仍然是我們面臨的一個(gè)重要的研究課題。

構(gòu)建中國(guó)特色的國(guó)家審計(jì)話(huà)語(yǔ)體系，需要從構(gòu)建本土化的概念體系入手來(lái)完善知識(shí)和理論體系。然而，構(gòu)建概念體系并非易事，需遵循社會(huì)科學(xué)概念的構(gòu)建模式。概念必須能夠?yàn)樘幱谔囟ü餐w中的個(gè)體所理解和接受。停留在個(gè)人甚至小規(guī)模群體中的概念不是真正的概念，因?yàn)橐坏┏鲈摲秶?，它便不再被理解和接受[17]。因此，構(gòu)建中國(guó)特色的國(guó)家審計(jì)概念體系，需要審計(jì)理論研究人員結(jié)合我國(guó)國(guó)家審計(jì)的實(shí)踐，以我國(guó)國(guó)家審計(jì)的實(shí)踐為基礎(chǔ)，概括提煉其中的共有認(rèn)知。本次訪(fǎng)談結(jié)果表明，形成更為廣泛的共識(shí)，特別是對(duì)于來(lái)自審計(jì)實(shí)踐者及有關(guān)各方的共識(shí)進(jìn)行概括提煉，構(gòu)建中國(guó)特色的國(guó)家審計(jì)概念體系，還需進(jìn)一步努力。

（二）關(guān)于國(guó)家審計(jì)定義的研究

按照最大限度凝聚專(zhuān)家共識(shí)的原則，同時(shí)考慮國(guó)外國(guó)家審計(jì)的實(shí)際情況，本文嘗試著簡(jiǎn)明地將國(guó)家審計(jì)定義為：對(duì)受托管理和使用公共資源的責(zé)任履行情況進(jìn)行的獨(dú)立的監(jiān)督活動(dòng)。這一定義與我國(guó)憲法、審計(jì)法及其實(shí)施條例關(guān)于審計(jì)監(jiān)督的相關(guān)規(guī)定保持了一致，同時(shí)也符合當(dāng)前“審計(jì)是黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分”的定位。此外，這一定義與強(qiáng)化對(duì)權(quán)力運(yùn)行的制約和監(jiān)督的理念是一致的。權(quán)力與責(zé)任是統(tǒng)一的，有多大的權(quán)力就應(yīng)承擔(dān)多大的責(zé)任。國(guó)家審計(jì)對(duì)責(zé)任履行情況的監(jiān)督也是對(duì)權(quán)力運(yùn)行的監(jiān)督。

現(xiàn)代邏輯學(xué)的發(fā)展為深入探討國(guó)家審計(jì)的定義，開(kāi)啟了新的思路。傳統(tǒng)邏輯學(xué)注重對(duì)事物或概念的定性，目的在于揭示事物的本質(zhì)或概念的內(nèi)涵。而現(xiàn)代邏輯學(xué)把定義的對(duì)象擴(kuò)展到符號(hào)，認(rèn)為定義是關(guān)于一個(gè)新引進(jìn)的符號(hào)意指另一個(gè)已知其意義的符號(hào)串的說(shuō)明，或認(rèn)為定義是同一種語(yǔ)言中詞語(yǔ)互相轉(zhuǎn)換的規(guī)則，對(duì)符號(hào)進(jìn)行定義的目的在于簡(jiǎn)化和方便，可以更好地分析理論的邏輯結(jié)構(gòu)等，進(jìn)而提出了許多新的定義類(lèi)型和方法。語(yǔ)義分析方法在大數(shù)據(jù)審計(jì)中的應(yīng)用就是一個(gè)例子。

進(jìn)一步認(rèn)為，加強(qiáng)和改進(jìn)國(guó)家審計(jì)基本理論研究迫在眉睫。近年來(lái)，我國(guó)國(guó)家審計(jì)理論研究方面存在兩種不好的傾向，令國(guó)家審計(jì)理論研究的價(jià)值打了折扣。一種傾向是進(jìn)行過(guò)度的量化實(shí)證研究。致力于從現(xiàn)實(shí)數(shù)據(jù)中去發(fā)現(xiàn)并驗(yàn)證某種相關(guān)關(guān)系，強(qiáng)調(diào)以事實(shí)為依據(jù)的研究是值得提倡的，但有些研究過(guò)度使用模型和數(shù)據(jù)，輕率地對(duì)沒(méi)有內(nèi)在邏輯關(guān)系的變量建立相關(guān)性，甚至脫離實(shí)際地設(shè)計(jì)一些奇怪的變量，似乎凡研究必用數(shù)學(xué)模型、搞樣本檢驗(yàn)，不回歸就算不得學(xué)術(shù)論文;另一種傾向是就事論事。以我國(guó)實(shí)際為研究起點(diǎn)，對(duì)如何解決審計(jì)實(shí)踐中遇到的問(wèn)題進(jìn)行探討，強(qiáng)調(diào)問(wèn)題導(dǎo)向的研究也是值得提倡的，但有些研究在探討問(wèn)題解決思路和對(duì)策的過(guò)程中，浮于問(wèn)題表面，缺少分析框架和邏輯的深層思考。在與這些論文的作者進(jìn)行討論和交流過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，他們對(duì)國(guó)家審計(jì)基本概念及其涵義，要么不屑于研究，要么搞不清楚，但有一點(diǎn)是共同的，即對(duì)審計(jì)基本概念的理解不夠、認(rèn)識(shí)不深，審計(jì)基本理論功底不扎實(shí)。我們知道，缺乏基本理論支撐的理論研究和政策研究都很難站得住腳，也不可能實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。重視、加強(qiáng)和改進(jìn)國(guó)家審計(jì)基本概念體系和基本理論問(wèn)題的研究，不僅是我們用真正好的有價(jià)值的審計(jì)理論研究成果促進(jìn)審計(jì)事業(yè)健康發(fā)展的需要，也是實(shí)現(xiàn)推進(jìn)審計(jì)理論研究不斷創(chuàng)新，構(gòu)建中國(guó)特色的審計(jì)理論體系、學(xué)科體系和話(huà)語(yǔ)體系的迫切需要。

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