朱殿驊

(中央軍委機(jī)關(guān)事務(wù)管理總局，北京 100009)

一、引言與文獻(xiàn)綜述

黨的十九屆四中全會作出了《中共中央關(guān)于堅(jiān)持和完善中國特色社會主義制度推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》(以下簡稱《決定》)，對新時(shí)代中國特色社會主義制度建設(shè)作出了整體部署，其中明確，要健全黨和國家監(jiān)督制度，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督職能作用，以黨內(nèi)監(jiān)督為主導(dǎo)，推動各類監(jiān)督有機(jī)貫通、相互協(xié)調(diào)[1]。審計(jì)監(jiān)督是黨和國家監(jiān)督體系的重要構(gòu)成，同時(shí)，中國特色社會主義審計(jì)制度也是中國特色社會主義制度的有機(jī)組成部分。審計(jì)在國家治理體系中具有基礎(chǔ)性地位和作用，構(gòu)建符合新時(shí)代要求的中國特色社會主義審計(jì)制度，對于推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化而言具有十分重要的意義，同時(shí)也是中國特色社會主義制度建設(shè)的內(nèi)在要求。

當(dāng)前，審計(jì)管理體制改革已經(jīng)取得初步成效，《審計(jì)法》的修訂也已經(jīng)被列入十三屆全國人大常委會立法規(guī)劃，正在有序推進(jìn)當(dāng)中。在中國特色社會主義進(jìn)入新時(shí)代的背景下，要進(jìn)一步完善審計(jì)制度，努力構(gòu)建起適應(yīng)國家治理現(xiàn)代化的中國特色社會主義審計(jì)制度，做好《審計(jì)法》的修訂，首先需要從理論上廓清審計(jì)制度中涉及的一些基本關(guān)系，這些基本關(guān)系影響著國家審計(jì)的內(nèi)涵和外延，進(jìn)而決定了構(gòu)成審計(jì)制度的各個(gè)基本要素。本文將這些基本關(guān)系梳理歸納為十個(gè)方面，稱之為中國特色社會主義審計(jì)制度的“十大關(guān)系”。從內(nèi)在邏輯上看，這“十大關(guān)系”又可以進(jìn)一步歸納為職能關(guān)系、行政關(guān)系和屬性關(guān)系三個(gè)層面。職能關(guān)系一方面包括審計(jì)監(jiān)督體系內(nèi)部的職能關(guān)系，即國家審計(jì)與軍隊(duì)審計(jì)的關(guān)系、國家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系和國家審計(jì)與社會審計(jì)的關(guān)系；另一方面包括審計(jì)監(jiān)督與同作為黨和國家監(jiān)督體系的其他監(jiān)督方式的關(guān)系，重點(diǎn)研究審計(jì)監(jiān)督與監(jiān)察監(jiān)督的關(guān)系以及審計(jì)監(jiān)督與社會監(jiān)督的關(guān)系。行政關(guān)系包括作為黨的機(jī)構(gòu)和作為政府機(jī)關(guān)的關(guān)系、層級性與集中性的關(guān)系。屬性關(guān)系包括政治性與獨(dú)立性、主觀性與客觀性、批判性與建設(shè)性的關(guān)系。這三個(gè)層面的十項(xiàng)具體關(guān)系本身具有高度的內(nèi)在關(guān)聯(lián)，構(gòu)成了中國特色社會主義審計(jì)制度的基本脈絡(luò)，下文將對其一一展開論述。

當(dāng)前，關(guān)于審計(jì)管理體制改革和中國特色社會主義審計(jì)制度的研究成果相對較多，相關(guān)文獻(xiàn)側(cè)重于從對策路徑角度對推進(jìn)審計(jì)管理體制改革和進(jìn)一步健全中國特色社會主義審計(jì)制度進(jìn)行分析，具有一定的理論和實(shí)踐價(jià)值。但是，對中國特色社會主義審計(jì)制度所涉及的一些基本內(nèi)外部關(guān)系，如政治性與獨(dú)立性的關(guān)系、批判性與建設(shè)性的關(guān)系、國家審計(jì)與軍隊(duì)審計(jì)的關(guān)系、國家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系、審計(jì)監(jiān)督與監(jiān)察監(jiān)督的關(guān)系等方面，系統(tǒng)性的研究成果還相對較少。晏維龍(2015)從哲學(xué)基礎(chǔ)、哲學(xué)本質(zhì)、哲學(xué)方法、政治功能、經(jīng)濟(jì)邊界、法治建設(shè)和文化建構(gòu)等方面對國家審計(jì)的基本理論問題進(jìn)行了分析，在此基礎(chǔ)上提出了國家審計(jì)服務(wù)國家治理的具體路徑和機(jī)理[2]。鄭石橋和劉慶堯(2018)從為什么審計(jì)、審計(jì)誰、審計(jì)什么、誰來審計(jì)、如何審計(jì)以及審計(jì)成果如何應(yīng)用六個(gè)方面對審計(jì)法條背后的理論邏輯進(jìn)行了分析，并就修訂《審計(jì)法》提出了建議[3]。朱殿驊(2020)從與監(jiān)察權(quán)、司法權(quán)橫向比較的視角，將新時(shí)代審計(jì)權(quán)的權(quán)力屬性總結(jié)歸納為十三個(gè)特征，其中政治性等六個(gè)屬性是三者的共性特征，主動性等七個(gè)屬性是審計(jì)權(quán)的個(gè)性特征，為推進(jìn)審計(jì)管理體制改革提供了理論參考[4]。李媛媛和鄭石橋(2020)按照審計(jì)本質(zhì)、功能、職能和作用的邏輯路徑，分析了新時(shí)代國家審計(jì)在黨和國家監(jiān)督體系中的作用[5]。王彪華(2020)對新時(shí)代國家審計(jì)的職能定位調(diào)整進(jìn)行了分析探討[6]。其他文獻(xiàn)大多對其中的一兩個(gè)具體方面進(jìn)行研究，如王會金(2015)分析了國家審計(jì)與紀(jì)檢監(jiān)察有關(guān)腐敗監(jiān)督的法定權(quán)責(zé)，分析探討了審計(jì)監(jiān)督與紀(jì)檢監(jiān)察監(jiān)督之間協(xié)同運(yùn)作的可行性，并構(gòu)建了基于戰(zhàn)略、管理與操作等層面的審計(jì)與紀(jì)檢監(jiān)察的協(xié)同治理模型[7]；冀睿(2018)分別從法理、規(guī)范和制度改革三個(gè)層面分析了審計(jì)權(quán)和監(jiān)察權(quán)的關(guān)系[8]；陳征和劉馨宇(2020)分析了審計(jì)監(jiān)督和人大監(jiān)督的耦合效應(yīng)[9]；時(shí)現(xiàn)(2019)分析探討了國家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的耦合聯(lián)動機(jī)制[10]；朱殿驊和吳健茹(2018)從本質(zhì)屬性、審計(jì)主體、審計(jì)內(nèi)容、法律依據(jù)、職權(quán)范圍等方面對國家審計(jì)和軍隊(duì)審計(jì)的關(guān)系進(jìn)行了分析[11]；鄭石橋等(2013)從揭示機(jī)制、威懾機(jī)制、預(yù)警機(jī)制、抵御機(jī)制、計(jì)劃機(jī)制、績效評價(jià)機(jī)制等方面分析了我國國家審計(jì)的建設(shè)性作用[12]。當(dāng)前，審計(jì)管理體制改革不斷深化，其中《審計(jì)法》的修訂是擺在眼前的一項(xiàng)重要任務(wù)，已經(jīng)納入人大常委會立法工作計(jì)劃。要確保《審計(jì)法》的修訂既能夠充分吸收固化審計(jì)制度建設(shè)成果，為新時(shí)代審計(jì)工作有序開展提供有效的法律支持，又能夠引領(lǐng)中國特色社會主義審計(jì)制度穩(wěn)步發(fā)展，為推進(jìn)國家治理現(xiàn)代化提供監(jiān)督服務(wù)，則首先需要從理論上進(jìn)一步廓清中國特色社會主義審計(jì)制度的這十個(gè)內(nèi)外部關(guān)系。

二、政治性和獨(dú)立性的關(guān)系：堅(jiān)持黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)與依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的有機(jī)統(tǒng)一

不同于部分西方國家強(qiáng)調(diào)其最高審計(jì)機(jī)關(guān)是一個(gè)獨(dú)立的非黨派機(jī)構(gòu)，我國國家審計(jì)機(jī)關(guān)始終是在中國共產(chǎn)黨的領(lǐng)導(dǎo)下開展工作的，堅(jiān)持黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)是我國審計(jì)制度的最本質(zhì)特征。黨的十八大以來，以習(xí)近平同志為核心的黨中央把堅(jiān)持和加強(qiáng)黨的全面領(lǐng)導(dǎo)作為做好黨和國家各項(xiàng)工作的根本保證，充分發(fā)揮黨總攬全局、協(xié)調(diào)各方的領(lǐng)導(dǎo)核心作用，推動黨和國家事業(yè)取得歷史性成就、發(fā)生歷史性變革。中央審計(jì)委員會的成立有效加強(qiáng)和保證了黨中央對審計(jì)工作的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，標(biāo)志著國家審計(jì)事業(yè)邁入了新發(fā)展階段。政治性是我國國家審計(jì)制度的首要特征，國家審計(jì)制度的政治性集中體現(xiàn)為，各級審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員以習(xí)近平新時(shí)代中國特色社會主義思想為理論指導(dǎo)，全面貫徹落實(shí)黨的理論和路線方針政策，牢固樹立“四個(gè)意識”，堅(jiān)定“四個(gè)自信”，堅(jiān)決維護(hù)習(xí)近平總書記黨中央的核心、全黨的核心地位，堅(jiān)決維護(hù)黨中央權(quán)威和集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)；把落實(shí)黨中央對審計(jì)工作的部署要求作為首要政治責(zé)任，把推動黨中央重大政策措施貫徹落實(shí)作為審計(jì)工作的重中之重，善于從政治上謀劃、部署、推動工作，善于從政治上把大局、看問題、提建議[13]。

獨(dú)立性是審計(jì)制度的靈魂，是國家審計(jì)機(jī)關(guān)行使職權(quán)的基礎(chǔ)，是審計(jì)監(jiān)督區(qū)別于其他經(jīng)濟(jì)監(jiān)督方式的一個(gè)重要特征。國家審計(jì)制度是黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分，由《憲法》作出規(guī)范和提供保證，依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)是《憲法》對審計(jì)機(jī)關(guān)提出的要求。《審計(jì)法》對審計(jì)獨(dú)立性提出了明確要求，授予了審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員依法獨(dú)立進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督所必要的審計(jì)職權(quán)，與此同時(shí)，還通過一系列的制度機(jī)制為審計(jì)獨(dú)立性提供有效支持。審計(jì)獨(dú)立性包含了以下幾個(gè)層次的內(nèi)容：一是機(jī)構(gòu)的整體獨(dú)立，二是機(jī)構(gòu)的內(nèi)部獨(dú)立，三是主體人員的身份獨(dú)立，四是職業(yè)特權(quán)，五是職業(yè)倫理。在機(jī)構(gòu)的整體獨(dú)立方面，八二憲法確立了我國國家審計(jì)機(jī)關(guān)在國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，而沒有將審計(jì)機(jī)關(guān)置于立法機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)之下，是根據(jù)當(dāng)時(shí)我國人大制度還不夠成熟等客觀環(huán)境作出的決策。行政型審計(jì)體制的獨(dú)立性雖然要弱于立法型，但制定八二憲法時(shí)至少保證了將審計(jì)機(jī)關(guān)從財(cái)政部門中剝離出來，作為獨(dú)立的國務(wù)院組成部門存在，保證了國家審計(jì)機(jī)關(guān)具有基本的機(jī)構(gòu)獨(dú)立性。在機(jī)構(gòu)的內(nèi)部獨(dú)立方面，審計(jì)機(jī)關(guān)通過一系列的制度機(jī)制來保證審計(jì)人員在做出職業(yè)判斷和相關(guān)審計(jì)決策時(shí)能夠獨(dú)立于其同事、行政首長以及上級機(jī)關(guān)。當(dāng)前，國家審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部已形成了審計(jì)決策、審計(jì)實(shí)施和復(fù)核審理相分離的基本格局，實(shí)現(xiàn)了審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部的分權(quán)制衡[4]。在主體人員的身份獨(dú)立方面，要針對國家審計(jì)職業(yè)的突出特點(diǎn)，建立起分類科學(xué)、權(quán)責(zé)一致的審計(jì)人員管理制度，同時(shí)健全相應(yīng)的職業(yè)保障機(jī)制。受制于行政型的審計(jì)體制，當(dāng)前尚無法構(gòu)建像法官、檢察官以及未來的監(jiān)察官這樣具有高度職業(yè)特征的單獨(dú)公務(wù)員序列，并通過《法官法》《檢察官法》和將要制訂的《監(jiān)察官法》予以保障，但通過在《公務(wù)員法》的基本框架下分別設(shè)置審計(jì)專業(yè)技術(shù)類職位和綜合管理類職位，完善審計(jì)人員的選拔任用機(jī)制，健全審計(jì)職業(yè)保障機(jī)制和崗位責(zé)任追究機(jī)制，能夠有效地提升審計(jì)人員的職業(yè)化程度。在職業(yè)特權(quán)方面，《憲法》和《審計(jì)法》明確規(guī)定了，審計(jì)機(jī)關(guān)依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，不受其他行政機(jī)關(guān)、社會團(tuán)體和個(gè)人的干涉，且在沒有違法失職或其他不符合任職條件的情形下，不得隨意撤換審計(jì)人員。在職業(yè)倫理方面，國家審計(jì)系統(tǒng)已經(jīng)構(gòu)建起了以“責(zé)任、忠誠、清廉、依法、獨(dú)立、奉獻(xiàn)”為核心的審計(jì)精神，為審計(jì)人員保持內(nèi)心的獨(dú)立狀態(tài)提供了引領(lǐng)和遵循。

政治性和獨(dú)立性二者都是中國特色社會主義審計(jì)制度的內(nèi)在屬性，二者之間并非矛盾的關(guān)系，而是辯證統(tǒng)一的有機(jī)整體。新時(shí)代，進(jìn)一步完善中國特色社會主義審計(jì)制度和做好審計(jì)工作實(shí)踐，都要首先準(zhǔn)確理解和把握堅(jiān)持黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)與依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的有機(jī)統(tǒng)一。第一，要從政治領(lǐng)導(dǎo)、思想領(lǐng)導(dǎo)和組織領(lǐng)導(dǎo)上強(qiáng)化黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，避免黨委首長介入具體審計(jì)業(yè)務(wù)。堅(jiān)持黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)是堅(jiān)持黨對一切工作的領(lǐng)導(dǎo)在審計(jì)領(lǐng)域的具體體現(xiàn)，是開展審計(jì)工作所必須堅(jiān)持的首要原則[14]。但是，堅(jiān)持黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)并不意味著所有的審計(jì)事務(wù)都需要由地方黨委來作出決策，而是要貫徹民主集中制、黨組織領(lǐng)導(dǎo)的首長分工負(fù)責(zé)制等組織原則，從政治領(lǐng)導(dǎo)、思想領(lǐng)導(dǎo)和組織領(lǐng)導(dǎo)上加強(qiáng)黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，避免對審計(jì)機(jī)關(guān)職責(zé)范圍內(nèi)的事管的過多過細(xì)，甚至插手和干預(yù)具體審計(jì)事項(xiàng)。地方黨委要從管方向、管政策、管原則、管干部的角度來加強(qiáng)對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，而不能對審計(jì)工作越俎代庖，借黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)之名對審計(jì)工作進(jìn)行不當(dāng)干預(yù)。第二，要將鞏固和提升審計(jì)獨(dú)立性作為中央審計(jì)委員會決策議事協(xié)調(diào)的一項(xiàng)重要內(nèi)容，貫穿到審計(jì)監(jiān)督重大政策和改革方案的始終。審議審計(jì)監(jiān)督重大政策和改革方案是《深化黨和國家機(jī)構(gòu)改革方案》賦予中央審計(jì)委員會的一項(xiàng)重要職責(zé)。獨(dú)立性是審計(jì)制度的靈魂，盡管審計(jì)獨(dú)立性在實(shí)踐工作中是相對而言的，但保持必要的審計(jì)獨(dú)立性是確保審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)權(quán)威性的前提和基礎(chǔ)。為此，中央審計(jì)委員會應(yīng)當(dāng)將鞏固和提升審計(jì)獨(dú)立性作為審計(jì)管理體制改革的一項(xiàng)重要原則，貫穿到審計(jì)監(jiān)督重大政策和改革方案的始終，通過一系列具體的制度機(jī)制來鞏固和提升審計(jì)獨(dú)立性。第三，要加強(qiáng)黨領(lǐng)導(dǎo)審計(jì)工作制度化建設(shè)，確保黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)在法治軌道運(yùn)行。當(dāng)前，《中央審計(jì)委員會工作規(guī)則》和《中央審計(jì)委員會辦公室工作細(xì)則》已經(jīng)審議通過，省、市、縣級地方黨委也相繼制訂了各自的《審計(jì)委員會工作規(guī)則》和《審計(jì)委員會辦公室工作細(xì)則》，為審計(jì)委員會發(fā)揮決策議事協(xié)調(diào)作用提供了制度保障。下一步，還要繼續(xù)加強(qiáng)黨領(lǐng)導(dǎo)審計(jì)工作制度化建設(shè)，可以考慮從黨內(nèi)法規(guī)層面探索制訂一部條例來具體規(guī)范各級審計(jì)委員會的職能任務(wù)和工作規(guī)則等，明確中央審計(jì)委員會和省、市、縣級地方黨委審計(jì)委員會的職責(zé)分工，為各級審計(jì)委員會更好發(fā)揮職能作用提供有效指引[15]。

三、作為黨的機(jī)構(gòu)和作為政府機(jī)關(guān)的關(guān)系：黨政機(jī)構(gòu)合署

黨的十九屆三中全會所作的《中共中央關(guān)于深化黨和國家機(jī)構(gòu)改革的決定》中指出，要統(tǒng)籌設(shè)置黨政機(jī)構(gòu)，根據(jù)堅(jiān)持黨中央集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)的要求，科學(xué)設(shè)定黨和國家機(jī)構(gòu)，準(zhǔn)確定位、合理分工、增強(qiáng)合力，防止機(jī)構(gòu)重疊、職能重復(fù)、工作重合。對于職能相近、聯(lián)系緊密的黨的有關(guān)機(jī)構(gòu)和其他部門，可以統(tǒng)籌合并設(shè)置或者實(shí)行合署辦公，整合優(yōu)化力量和資源，發(fā)揮綜合效益。習(xí)近平總書記在黨的十九屆三中全會第二次全體會議上指出，這次深化黨和國家機(jī)構(gòu)改革，對在新時(shí)代加強(qiáng)黨的全面領(lǐng)導(dǎo)、統(tǒng)籌設(shè)置黨政機(jī)構(gòu)、提高黨和政府效能進(jìn)行了深入思考，著力點(diǎn)就是要對加強(qiáng)黨對一切工作的領(lǐng)導(dǎo)作出制度設(shè)計(jì)和安排，對一些領(lǐng)域設(shè)置過細(xì)、職能交叉重疊的黨政機(jī)構(gòu)進(jìn)行整合，一些黨中央決策議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)的辦事機(jī)構(gòu)就設(shè)在政府部門，打破所謂的黨政界限，同一件事情弄到一塊去干，增強(qiáng)黨的領(lǐng)導(dǎo)力，提高政府執(zhí)行力，理順黨政機(jī)構(gòu)關(guān)系，建立健全黨中央對重大工作的決策議事協(xié)調(diào)機(jī)制[16]?！渡罨h和國家機(jī)構(gòu)改革方案》決定組建中央審計(jì)委員會作為黨中央決策議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)，在中央政治局及其常委會領(lǐng)導(dǎo)下開展工作。中央審計(jì)委員會辦公室是中央審計(jì)委員會的辦事機(jī)構(gòu)，設(shè)置在審計(jì)署。中央審計(jì)委員會辦公室設(shè)置在審計(jì)署，辦公室主任由審計(jì)長兼任，實(shí)現(xiàn)了黨政機(jī)構(gòu)的合署辦公，既有效保證了通過中央審計(jì)委員會實(shí)現(xiàn)黨中央對審計(jì)工作的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，又避免了審計(jì)工作領(lǐng)域黨政機(jī)構(gòu)的重復(fù)設(shè)置，打破了傳統(tǒng)思維模式下黨政合一與黨政分開的二分法，實(shí)現(xiàn)了黨政關(guān)系的新突破。

新體制下，審計(jì)機(jī)關(guān)首先是政治機(jī)關(guān)，同時(shí)也是業(yè)務(wù)機(jī)關(guān)，既是黨的工作機(jī)關(guān)，又是政府宏觀管理部門，這是審計(jì)機(jī)關(guān)有效開展工作所應(yīng)當(dāng)首先準(zhǔn)確把握的角色定位。在機(jī)構(gòu)規(guī)模上，作為政府機(jī)關(guān)的審計(jì)署要遠(yuǎn)大于作為黨的工作機(jī)關(guān)的中央審計(jì)委員會辦公室，二者在職能職責(zé)、內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)和人員編制上保持相對對立，但在機(jī)構(gòu)地位上，二者不存在主次之分。在內(nèi)部關(guān)系上，作為中央審計(jì)委員會辦事機(jī)構(gòu)的中央審計(jì)委員會辦公室在審計(jì)工作方面負(fù)有統(tǒng)籌規(guī)劃、組織協(xié)調(diào)和監(jiān)督檢查的職責(zé)，確保通過政治領(lǐng)導(dǎo)、思想領(lǐng)導(dǎo)和組織領(lǐng)導(dǎo)來貫徹落實(shí)黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，推動中央關(guān)于審計(jì)工作的重大決策部署落實(shí)到具體審計(jì)工作當(dāng)中，組織協(xié)調(diào)一些需要跨部門辦理的事項(xiàng)，同時(shí)實(shí)現(xiàn)黨的機(jī)構(gòu)對政府機(jī)關(guān)的監(jiān)督。我國有著包括中央、省、市、縣、鄉(xiāng)的五級政府，在中央、省、市、縣四級政府建立了審計(jì)機(jī)關(guān)。在這四個(gè)層級上，黨政機(jī)構(gòu)合署的審計(jì)機(jī)關(guān)的內(nèi)部關(guān)系并不是上下一般粗的。當(dāng)前，雖然省、市、縣一級地方黨委也相繼設(shè)立了審計(jì)委員會，相應(yīng)在審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)立審計(jì)委員會辦公室，但是越往下，審計(jì)委員會辦公室的職責(zé)越側(cè)重于組織協(xié)調(diào)和抓具體工作的落實(shí)，其宏觀管理和統(tǒng)籌規(guī)劃職能則越弱。黨政機(jī)構(gòu)合署的新體制下，如何進(jìn)一步統(tǒng)籌協(xié)調(diào)好審計(jì)機(jī)關(guān)作為黨的機(jī)構(gòu)和作為政府機(jī)關(guān)的關(guān)系，尤其是處理好黨組織領(lǐng)導(dǎo)制度的集體負(fù)責(zé)制和行政機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)制度的首長負(fù)責(zé)制的關(guān)系，充分釋放黨政機(jī)構(gòu)合署的制度效能，是各級審計(jì)機(jī)關(guān)所面臨的一項(xiàng)重要課題。

四、國家審計(jì)和軍隊(duì)審計(jì)的關(guān)系：機(jī)構(gòu)分立下的軍民融合發(fā)展

我國采取的是軍隊(duì)主導(dǎo)型的軍事審計(jì)體制，由中央軍委領(lǐng)導(dǎo)下的中央軍委審計(jì)署負(fù)責(zé)對所有軍隊(duì)(包括人民武裝警察部隊(duì))單位的經(jīng)濟(jì)活動和軍隊(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況開展審計(jì)監(jiān)督。雖然從審計(jì)內(nèi)容上看，軍隊(duì)審計(jì)是國家審計(jì)的子系統(tǒng)，但在軍隊(duì)主導(dǎo)型的軍事審計(jì)體制下，軍隊(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)和國家審計(jì)機(jī)關(guān)之間相對分立，一個(gè)隸屬中央軍委領(lǐng)導(dǎo)管理，一個(gè)隸屬國務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)管理，二者之間并不存在隸屬關(guān)系。軍隊(duì)審計(jì)的基本法律依據(jù)是中央軍委制訂頒布的《軍隊(duì)審計(jì)條例》，國家審計(jì)的基本法律依據(jù)是《審計(jì)法》，兩者屬于不同的法律體系，一個(gè)是軍事法規(guī)，一個(gè)是國家法律，并非上位法與下位法的關(guān)系?！秾徲?jì)法》第五十三條明確規(guī)定了，中國人民解放軍審計(jì)工作的規(guī)定，由中央軍事委員會根據(jù)本法制定，明確了二者之間只有參照關(guān)系，《審計(jì)法》屬于《軍隊(duì)審計(jì)條例》的重要法律淵源，但對于軍隊(duì)審計(jì)工作只具有指導(dǎo)意義，并無法律上的約束力。黨的十八大以來，習(xí)主席和中央軍委高度重視審計(jì)監(jiān)督，通過一系列的改革舉措實(shí)現(xiàn)了軍隊(duì)審計(jì)的體系性重塑。2016年6月1日起，軍隊(duì)審計(jì)系統(tǒng)正式按“區(qū)域設(shè)置、統(tǒng)管統(tǒng)派”的新體制運(yùn)行，較過去的“黨委領(lǐng)導(dǎo)、按級負(fù)責(zé)”體制而言，實(shí)現(xiàn)了軍隊(duì)審計(jì)系統(tǒng)的垂直領(lǐng)導(dǎo)管理，有效破解了制約審計(jì)監(jiān)督效果的“同體監(jiān)督”難題。

在軍隊(duì)主導(dǎo)型的軍事審計(jì)體制下，軍隊(duì)審計(jì)自成體系，軍隊(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)和國家審計(jì)機(jī)關(guān)之間是相對獨(dú)立和平行的關(guān)系，對軍事經(jīng)濟(jì)活動的審計(jì)監(jiān)督主要由軍隊(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行[17]。但是，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和軍民融合程度的不斷提升，越來越多的軍事經(jīng)濟(jì)活動橫跨軍地兩大部門，而軍隊(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)只能對資金在軍隊(duì)單位流動的這一環(huán)節(jié)實(shí)施監(jiān)督，無法有效覆蓋軍事經(jīng)濟(jì)活動的全過程，一定程度上形成了監(jiān)督的死角和盲區(qū)。為解決軍隊(duì)主導(dǎo)型軍事審計(jì)體制下對軍民融合發(fā)展事項(xiàng)監(jiān)督不足的難題，新修訂頒布的《軍隊(duì)審計(jì)條例》中明確了軍隊(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)對重大基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、武器裝備科研生產(chǎn)、軍隊(duì)人才培養(yǎng)、軍隊(duì)保障、國防動員等方面的軍民融合發(fā)展項(xiàng)目，以及其他涉及軍地雙方的經(jīng)濟(jì)活動，可以會同國家審計(jì)機(jī)關(guān)開展聯(lián)合審計(jì)。2019年3月，審計(jì)署公布的《審計(jì)法(修訂草案征求意見稿)》中也明確，審計(jì)機(jī)關(guān)和軍隊(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)可以對軍民融合發(fā)展有關(guān)事項(xiàng)實(shí)施聯(lián)合審計(jì)。通過開展軍民融合發(fā)展事項(xiàng)聯(lián)合審計(jì)，能夠使審計(jì)監(jiān)督有效覆蓋軍隊(duì)審計(jì)和國家審計(jì)的接合部，形成監(jiān)督合力，保障軍民融合發(fā)展事項(xiàng)的規(guī)范有序開展。

軍民融合發(fā)展是我國的一項(xiàng)重要國家戰(zhàn)略，是黨和國家長期探索經(jīng)濟(jì)建設(shè)和國防建設(shè)協(xié)調(diào)發(fā)展規(guī)律的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)。加快形成全要素、多領(lǐng)域、高效益的軍民深度融合發(fā)展格局，是未來一定時(shí)期內(nèi)軍民融合發(fā)展的目標(biāo)。軍民融合發(fā)展戰(zhàn)略不僅涵蓋了國防科技工業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、武器裝備采購、人才培養(yǎng)、軍隊(duì)社會化保障、國防動員等領(lǐng)域，對審計(jì)領(lǐng)域同樣具有指導(dǎo)意義。開展軍民融合發(fā)展事項(xiàng)聯(lián)合審計(jì)是審計(jì)領(lǐng)域軍民融合發(fā)展的表現(xiàn)形式之一，下一步，國家審計(jì)機(jī)關(guān)和軍隊(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)還應(yīng)當(dāng)將軍民融合發(fā)展戰(zhàn)略貫徹到審計(jì)人才培養(yǎng)、審計(jì)技術(shù)方法開發(fā)運(yùn)用、審計(jì)法律法規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)制定、審計(jì)質(zhì)量控制等方面，通過軍民融合發(fā)展促進(jìn)國家審計(jì)和軍隊(duì)審計(jì)質(zhì)量效益的共同提升。

五、國家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系：指導(dǎo)和監(jiān)督

內(nèi)部審計(jì)是指對本單位及其所屬單位的財(cái)政財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理，以及所屬單位主要負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況等實(shí)施獨(dú)立、客觀的監(jiān)督、評價(jià)和建議，以促進(jìn)單位完善治理、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的活動。從性質(zhì)上看，內(nèi)部審計(jì)不具有國家審計(jì)的獨(dú)立地位，其本質(zhì)上是單位管理權(quán)的延伸，以為單位提供服務(wù)為目的，其結(jié)果一般只在單位內(nèi)部使用[13]。內(nèi)部審計(jì)和國家審計(jì)是兩種完全不同性質(zhì)的審計(jì)監(jiān)督，二者在委托主體、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)業(yè)務(wù)類型、審計(jì)結(jié)果的法律效力等諸多方面存在著顯著的差別。我國尚未對內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行立法，而是由部門規(guī)章的形式對內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行規(guī)范，2018年新修訂的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》頒布施行，對內(nèi)部審計(jì)的主體和客體、審計(jì)職責(zé)權(quán)限、審計(jì)程序、結(jié)果運(yùn)用、責(zé)任追究等方面作出了明確規(guī)范，是各單位開展內(nèi)部審計(jì)工作的基本遵循。

《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》明確了國家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)之間是指導(dǎo)和監(jiān)督的關(guān)系。國家審計(jì)機(jī)關(guān)主要從以下主要方面對內(nèi)部審計(jì)工作提供指導(dǎo)：一是負(fù)責(zé)起草有關(guān)內(nèi)部審計(jì)工作的法規(guī)草案；二是負(fù)責(zé)制定有關(guān)內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)章制度和規(guī)劃；三是推動相關(guān)單位和機(jī)構(gòu)建立健全內(nèi)部審計(jì)制度，理順內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)管理體制；四是推動建立總審計(jì)師制度，主要是在國有和國有資本占控股地位或者主導(dǎo)地位的大、中型企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)，國家機(jī)關(guān)、事業(yè)組織根據(jù)需要經(jīng)批準(zhǔn)也可設(shè)置總審計(jì)師；五是推動完善審計(jì)質(zhì)量控制、內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改內(nèi)部、審計(jì)結(jié)果運(yùn)用和責(zé)任追究等制度機(jī)制；六是指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)統(tǒng)籌安排審計(jì)計(jì)劃，突出審計(jì)重點(diǎn)；七是通過經(jīng)驗(yàn)交流、座談研討、現(xiàn)場調(diào)研等方式總結(jié)和推廣內(nèi)部審計(jì)工作的有益經(jīng)驗(yàn)做法；八是按照國家有關(guān)規(guī)定對內(nèi)部審計(jì)自律組織進(jìn)行政策和業(yè)務(wù)指導(dǎo)；九是通過業(yè)務(wù)培訓(xùn)、交流研討等方式加強(qiáng)對內(nèi)部審計(jì)人員的業(yè)務(wù)指導(dǎo)，推動內(nèi)部審計(jì)勝任能力的提升。國家審計(jì)機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行監(jiān)督的主要內(nèi)容有：一是監(jiān)督有關(guān)單位依據(jù)法律法規(guī)和有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計(jì)制度；二是監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)職責(zé)履行情況，檢查內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量；三是督促被審計(jì)單位認(rèn)真整改內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題等[13]。實(shí)際工作當(dāng)中，審計(jì)機(jī)關(guān)可以綜合運(yùn)用日常監(jiān)督、結(jié)合審計(jì)項(xiàng)目監(jiān)督和專項(xiàng)檢查等方式方法，對內(nèi)部審計(jì)制度建立健全情況、內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量情況等進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督。

內(nèi)部審計(jì)制度是中國特色社會主義審計(jì)制度的有機(jī)組成部分，雖然國家審計(jì)正在努力實(shí)現(xiàn)全覆蓋，但受到審計(jì)機(jī)關(guān)人員編制、時(shí)間等審計(jì)資源的約束，國家審計(jì)監(jiān)督在時(shí)效性等方面要遜色于內(nèi)部審計(jì)。今后，應(yīng)當(dāng)考慮進(jìn)一步健全內(nèi)部審計(jì)制度，推動國家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、國有和國有資本占控股地位或者主導(dǎo)地位的大、中型企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)編制員額法定化。此外，還應(yīng)當(dāng)適時(shí)啟動《內(nèi)部審計(jì)法》的立法工作，將分散于《公司法》《審計(jì)法》等法律法規(guī)中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行整合，提升內(nèi)部審計(jì)工作的法治化水平，提高內(nèi)部審計(jì)工作的嚴(yán)肅性和權(quán)威性。

六、國家審計(jì)和社會審計(jì)的關(guān)系：社會審計(jì)是對國家審計(jì)的有益補(bǔ)充

社會審計(jì)產(chǎn)生于企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，在所有者不再直接參與企業(yè)的日常經(jīng)營管理的情況下，則產(chǎn)生了所有者如何對經(jīng)營者的行為進(jìn)行監(jiān)督和控制的問題。社會審計(jì)是指以經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)設(shè)立的會計(jì)師事務(wù)所為主體接受委托，依法獨(dú)立開展業(yè)務(wù)，有償為社會提供審計(jì)服務(wù)的職業(yè)活動[13]。社會審計(jì)和國家審計(jì)是兩種完全不同的審計(jì)制度，二者在審計(jì)對象和審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、經(jīng)費(fèi)或收入來源、取證權(quán)限、對發(fā)現(xiàn)問題的處理方式等方面都具有顯著差異。在審計(jì)對象和審計(jì)目標(biāo)上，國家審計(jì)是對政府財(cái)政財(cái)務(wù)收支或國有金融機(jī)構(gòu)、企事業(yè)單位組織的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì)，確定其真實(shí)性、合法性和效益性，社會審計(jì)則是由注冊會計(jì)師依法對企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，確定其是否符合會計(jì)準(zhǔn)則等財(cái)務(wù)報(bào)表編制基礎(chǔ)，是否公允反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。在審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)上，國家審計(jì)依據(jù)的是《審計(jì)法》和審計(jì)署制定的《國家審計(jì)準(zhǔn)則》，社會審計(jì)依據(jù)的是《注冊會計(jì)師法》和財(cái)政部批準(zhǔn)發(fā)布的注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則。在經(jīng)費(fèi)或收入來源上，國家審計(jì)是行政行為，其經(jīng)費(fèi)由財(cái)政預(yù)算保障，而社會審計(jì)是市場行為，審計(jì)費(fèi)用由注冊會計(jì)師和審計(jì)客戶協(xié)商確定，由審計(jì)客戶支付。在取證權(quán)限上，國家審計(jì)相對而言具有行政強(qiáng)制力，而社會審計(jì)受到市場行為的局限，獲取證據(jù)很大程度上依賴企業(yè)和相關(guān)單位的配合，并無行政強(qiáng)制力作為保證。在對發(fā)現(xiàn)問題的處理方式上，國家審計(jì)機(jī)關(guān)可以在職權(quán)范圍內(nèi)作出審計(jì)決定，或者向有關(guān)主管機(jī)關(guān)提出處理、處罰意見，注冊會計(jì)師對審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題只能提請企業(yè)調(diào)整相關(guān)數(shù)據(jù)或?qū)ζ溥M(jìn)行披露，如果企業(yè)拒絕作出調(diào)整或披露，則注冊會計(jì)師可以考慮出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

雖然國家審計(jì)和社會審計(jì)是兩種完全不同性質(zhì)的審計(jì)，但二者都是中國特色社會主義審計(jì)制度的有機(jī)組成部分，都在國家治理體系中發(fā)揮著重要作用。新形勢下，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋，有效緩解國家審計(jì)需求和審計(jì)供給之間的矛盾，國家審計(jì)機(jī)關(guān)可以根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》和《國務(wù)院辦公廳關(guān)于政府向社會力量購買服務(wù)的指導(dǎo)意見》等規(guī)定，向社會審計(jì)機(jī)構(gòu)購買審計(jì)服務(wù)，將社會審計(jì)作為國家審計(jì)的有益補(bǔ)充。當(dāng)前，我國購買社會審計(jì)服務(wù)還處于探索階段，社會審計(jì)服務(wù)在國家審計(jì)業(yè)務(wù)中的占比還比較低，相關(guān)法規(guī)制度還不夠成熟。根據(jù)《審計(jì)署聘請外部人員參與審計(jì)工作管理辦法》，外聘社會審計(jì)人員統(tǒng)一編入相關(guān)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)組，且不得擔(dān)任審計(jì)組長和主審，其審計(jì)成果正常遵循國家審計(jì)質(zhì)量控制程序，由審計(jì)組所在部門和審計(jì)機(jī)關(guān)相關(guān)部門對外聘人員工作進(jìn)行監(jiān)督檢查，因此不存在對社會審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立實(shí)施的國家審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行核查的情況。今后，是否有可能打破這一限制，嘗試由社會審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立實(shí)施國家審計(jì)項(xiàng)目，值得進(jìn)一步深入研究和探索。

七、層級性與集中性的關(guān)系：進(jìn)一步明確審計(jì)權(quán)的事權(quán)屬性

當(dāng)前，我國實(shí)行的是包括中央、省、市、縣、鄉(xiāng)五級政府的行政體制，中央與地方政府的事權(quán)劃分及其運(yùn)行，是國家治理領(lǐng)域的一個(gè)核心命題。黨的十八屆三中全會提出，要建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的制度，適度加強(qiáng)中央事權(quán)和支出責(zé)任，國防、外交、國家安全、關(guān)系全國統(tǒng)一市場規(guī)則和管理等作為中央事權(quán)；部分社會保障、跨區(qū)域重大項(xiàng)目建設(shè)維護(hù)等作為中央和地方共同事權(quán)，逐步理順事權(quán)關(guān)系；區(qū)域性公共服務(wù)作為地方事權(quán)。中央和地方按照事權(quán)劃分相應(yīng)承擔(dān)和分擔(dān)支出責(zé)任。從文件表述中可以看出，國防、外交、國家安全、關(guān)系全國統(tǒng)一市場規(guī)則和管理等作為中央事權(quán)已經(jīng)明確。關(guān)于審計(jì)權(quán)究竟是中央事權(quán)還是中央與地方共享事權(quán)，當(dāng)前還沒有一個(gè)權(quán)威的界定，在法理上也尚未形成統(tǒng)一的認(rèn)識。劃分中央事權(quán)與地方事權(quán)通常有以下幾個(gè)標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)：一是以國家名義才能行使的權(quán)力應(yīng)當(dāng)歸屬于中央事權(quán)，如國防權(quán)和外交權(quán)；二是基于平等保護(hù)的原則，在公民權(quán)利保障領(lǐng)域，如果容易出現(xiàn)地方差異化對待的，則應(yīng)當(dāng)由中央政府管理；三是信息對稱原則，凡是信息處理繁雜，容易造成信息不對稱的事務(wù)盡可能留給地方政府；四是外部性原則，對于具有外部性的公共產(chǎn)品地方政府缺乏積極性，而且也很難辦到和辦好，只有中央政府來承擔(dān)，如公共安全和國防；五是激勵相容原則，通過有效授權(quán)，合理確定地方事權(quán)范圍，使基本公共服務(wù)的受益范圍與政府管轄區(qū)域之間相匹配，避免出現(xiàn)地方政府不作為或因追求局部利益而損害其他地區(qū)利益或整體利益的行為。從以上五條標(biāo)準(zhǔn)看，似乎沒有證據(jù)支持審計(jì)應(yīng)當(dāng)作為國家事權(quán)，審計(jì)更符合地方事權(quán)或中央與地方共享事權(quán)的特征。但是，從《關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》的表述上看，審計(jì)作為黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分，在規(guī)范財(cái)政財(cái)務(wù)收支、維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)秩序、保護(hù)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展方面發(fā)揮著重要作用，似乎又屬于“關(guān)系全國統(tǒng)一市場規(guī)則和管理”的范疇，應(yīng)當(dāng)劃分為中央事權(quán)。且國務(wù)院在《關(guān)于推進(jìn)中央與地方財(cái)政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革的指導(dǎo)意見》中提出，要加強(qiáng)中央在保障國家安全、維護(hù)全國統(tǒng)一市場、體現(xiàn)社會公平正義、推動區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展等方面的財(cái)政事權(quán)，審計(jì)符合“體現(xiàn)社會公平正義”的特征。關(guān)于審計(jì)權(quán)的事權(quán)屬性，涉及眾多深層次的理論問題，這里不再過多論述，但審計(jì)權(quán)具有層級性與集中性并存的特征，是推進(jìn)中國特色社會主義審計(jì)制度建設(shè)所需要把握的一個(gè)基本規(guī)律。

一方面，當(dāng)前我國在五級政府中除鄉(xiāng)以外的四級政府中設(shè)有審計(jì)機(jī)關(guān)，審計(jì)權(quán)具有明顯的層級性。地方審計(jì)機(jī)關(guān)接受本級政府和上一級審計(jì)機(jī)關(guān)共同領(lǐng)導(dǎo)，地方審計(jì)機(jī)關(guān)是本級政府的職能部門之一，能夠?yàn)楸炯夵h委、人大和政府服務(wù)，有助于規(guī)范地方的財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序，維護(hù)地方經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。但是，在當(dāng)前的雙重領(lǐng)導(dǎo)體制下，地方審計(jì)機(jī)關(guān)受上一級審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)要遠(yuǎn)遠(yuǎn)弱于受同級政府的領(lǐng)導(dǎo)，地方政府管理著審計(jì)機(jī)關(guān)的人事和預(yù)算等，客觀造成了地方審計(jì)機(jī)關(guān)對同級政府的依附。為此，黨的十八大以來黨和國家提出要推進(jìn)審計(jì)管理體制改革，推動省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理，強(qiáng)化地方審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性。另一方面，審計(jì)權(quán)又具有集中性的特征。在由決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)構(gòu)成的國家權(quán)力體系中，審計(jì)權(quán)是為黨中央治國理政服務(wù)的一項(xiàng)重要監(jiān)督權(quán)，通過審計(jì)確保涉及經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的決策權(quán)和執(zhí)行權(quán)處于法治軌道運(yùn)行。審計(jì)具有經(jīng)濟(jì)規(guī)制功能，在一定程度上關(guān)系到全國統(tǒng)一市場的規(guī)范和管理。黨的十九屆三中全會所作的《中共中央關(guān)于深化黨和國家機(jī)構(gòu)改革的決定》中明確，審計(jì)是一項(xiàng)涉及黨和國家事業(yè)全局的重大工作，決定要組建中央審計(jì)委員會，加強(qiáng)黨中央對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系，這些都顯示出了審計(jì)權(quán)的集中性特征。

新時(shí)代，要準(zhǔn)確把握審計(jì)權(quán)的層級性與集中性的辯證關(guān)系，既要充分發(fā)揮中央審計(jì)委員會的功能作用，加強(qiáng)黨中央對審計(jì)工作的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，又要充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督在規(guī)范地方財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序中的作用，通過審計(jì)監(jiān)督為地方經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展保駕護(hù)航。當(dāng)前，審計(jì)管理體制改革不斷深化，其中將涉及到一系列復(fù)雜的理論和實(shí)踐問題，為此，有必要進(jìn)一步明確審計(jì)的事權(quán)屬性，從宏觀上和法理上為推進(jìn)審計(jì)管理體制改革和構(gòu)建新時(shí)代中國特色社會主義審計(jì)制度提供引領(lǐng)。

八、主觀性與客觀性的關(guān)系：規(guī)范審計(jì)自由裁量權(quán)

審計(jì)過程是一系列審計(jì)職業(yè)判斷活動的集合體，審計(jì)職業(yè)判斷本身兼具主觀性和客觀性特征。根據(jù)審計(jì)理論創(chuàng)始人羅伯特·莫茨的觀點(diǎn)，審計(jì)區(qū)別于其他經(jīng)濟(jì)管理活動的本質(zhì)特征在于其過程是分析性(analytical)的，而非制作性(constructive)的，即審計(jì)必須遵照法律法規(guī)、職業(yè)準(zhǔn)則所規(guī)范的程序和方法，客觀地搜集審計(jì)證據(jù)，并對其進(jìn)行分析和評價(jià)，從而對既定的事項(xiàng)或認(rèn)定發(fā)表意見、作出判斷，進(jìn)而形成結(jié)論或報(bào)告[18]。審計(jì)的分析性特征是審計(jì)客觀性的集中體現(xiàn)，作為審計(jì)活動，必須有一定的評價(jià)參照標(biāo)準(zhǔn)，這一點(diǎn)同樣制約了審計(jì)監(jiān)督的邊界。新修訂頒布的《軍隊(duì)審計(jì)條例》中明確，軍隊(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)可以對軍隊(duì)單位與經(jīng)濟(jì)活動有關(guān)的政策法規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)制度、規(guī)劃計(jì)劃的制定和執(zhí)行情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，率先將政策制定環(huán)節(jié)納入審計(jì)監(jiān)督范圍，超越了國家審計(jì)只對政策執(zhí)行情況進(jìn)行審計(jì)的做法。雖然《軍隊(duì)審計(jì)條例》對政策制定審計(jì)作出了法定授權(quán)，但在理論上政策制定審計(jì)到底能否納入審計(jì)的范疇，仍有不少人持懷疑態(tài)度。從審計(jì)的分析性特征來看，政策制定過程本身具有既定的標(biāo)準(zhǔn)和程序作為規(guī)范，政策審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員對政策制定過程與相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)和程序的符合程度獨(dú)立發(fā)表意見，因而應(yīng)當(dāng)屬于審計(jì)的范疇。

審計(jì)職業(yè)判斷是一個(gè)主觀的心智活動過程，充分體現(xiàn)出一種專業(yè)思維形式，由于不同的審計(jì)人員在能力素質(zhì)、掌握的知識和經(jīng)驗(yàn)等方面各不相同，因而作出的職業(yè)判斷會存在著一定差異。審計(jì)的職業(yè)判斷活動的主觀性，具體體現(xiàn)在審計(jì)項(xiàng)目的選取、重點(diǎn)審計(jì)方向的決策、重要性水平的確定、適用法規(guī)的選擇、審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性、審計(jì)定性和審計(jì)處理處罰等方面。審計(jì)活動的主觀性決定了審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員具有一定的自由裁量權(quán)。一方面，審計(jì)自由裁量權(quán)是審計(jì)權(quán)力的重要構(gòu)成，是審計(jì)機(jī)關(guān)履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)所必要的權(quán)力，是現(xiàn)代行政法治的必然要求，具有其存在的內(nèi)在價(jià)值。另一方面，權(quán)力天然具有被濫用的趨勢，作為監(jiān)督制約權(quán)力的權(quán)力，更要對審計(jì)自由裁量權(quán)進(jìn)行規(guī)范，通過相關(guān)的制度機(jī)制確保其始終在法治軌道上運(yùn)行。審計(jì)機(jī)關(guān)要以《審計(jì)法》和《國家審計(jì)準(zhǔn)則》為基礎(chǔ)，加強(qiáng)審計(jì)法規(guī)制度體系建設(shè)，明確審計(jì)自由裁量權(quán)的內(nèi)涵，規(guī)范審計(jì)自由裁量權(quán)行使的原則、程序、標(biāo)準(zhǔn)等要素，為審計(jì)自由裁量權(quán)的依法有效行使提供制度依據(jù)。審計(jì)機(jī)關(guān)要做好審計(jì)復(fù)核和審理工作，對審計(jì)自由裁量權(quán)的行使過程進(jìn)行有效監(jiān)督，避免自由裁量權(quán)的濫用。審計(jì)機(jī)關(guān)還應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)審計(jì)案例庫建設(shè)，為審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員依法依規(guī)行使審計(jì)自由裁量權(quán)提供示范和指導(dǎo)，特別是結(jié)合“三個(gè)區(qū)分開來”要求，明確審計(jì)容錯(cuò)的具體界限，堅(jiān)持具體問題具體分析，準(zhǔn)確區(qū)分因公失誤和因私故意、無意違規(guī)和有意越線、個(gè)人決斷和集體決策等不同情況，綜合考慮動機(jī)態(tài)度、客觀條件、性質(zhì)程度、后果影響等不同情形，對問題作出恰當(dāng)?shù)奶幚恚纫竽懭蒎e(cuò)，又要禁止借容錯(cuò)來包庇和縱容犯錯(cuò)，避免容錯(cuò)糾錯(cuò)機(jī)制的錯(cuò)誤使用。

九、批判性與建設(shè)性的關(guān)系：發(fā)揮審計(jì)“查、治、防”一體功能作用

以往審計(jì)監(jiān)督發(fā)揮的更多的是批判性作用，通過審計(jì)查找和揭示違紀(jì)違法問題，作出審計(jì)處理處罰或者將問題線索移送有關(guān)部門作進(jìn)一步處理。審計(jì)監(jiān)督通過查錯(cuò)糾弊起到震懾作用，在一定程度上能夠遏制違法違紀(jì)問題的發(fā)生，但由于審計(jì)介入的時(shí)機(jī)通常較晚，相關(guān)違法違紀(jì)問題已經(jīng)成為既定事實(shí)，審計(jì)監(jiān)督只能發(fā)揮事后的懲處作用，被通俗地稱為“秋后算賬”。新形勢下，國家審計(jì)機(jī)關(guān)在立足批判性作用的基礎(chǔ)上，努力發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的建設(shè)性作用，注重通過審計(jì)監(jiān)督來促進(jìn)制度機(jī)制建立健全，堵塞制度漏洞，從源頭上遏制違法違紀(jì)問題的發(fā)生。此外，國家審計(jì)機(jī)關(guān)還注重對財(cái)經(jīng)管理總體形勢的分析研判，及時(shí)感知財(cái)經(jīng)違法行為發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)，對風(fēng)險(xiǎn)隱患和苗頭性問題及時(shí)防范，將問題消滅在萌芽狀態(tài)。

習(xí)近平總書記在中央審計(jì)委員會第二次會議上提出，審計(jì)要做好常態(tài)化“經(jīng)濟(jì)體檢”，不僅要查病，更要“治已病”“防未病”，體現(xiàn)了統(tǒng)籌發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督批判性作用和建設(shè)性作用的思想，明確了新時(shí)代審計(jì)監(jiān)督“查、治、防”一體的功能作用。首先，要突出監(jiān)督這一審計(jì)核心職能，認(rèn)真做好“查病”。審計(jì)監(jiān)督較紀(jì)檢監(jiān)察監(jiān)督、司法監(jiān)督等其他監(jiān)督方式更具主動性、連續(xù)性和全面性特征，能夠主動地查找財(cái)經(jīng)活動中可能存在的違法違紀(jì)問題，及時(shí)發(fā)現(xiàn)病灶。黨的十八大以來，在黨中央持續(xù)正風(fēng)肅紀(jì)的態(tài)勢下，財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序持續(xù)好轉(zhuǎn)，但財(cái)經(jīng)違法違紀(jì)問題并未得到根除，相關(guān)違法違紀(jì)行為的表現(xiàn)形式更加隱蔽，更加需要審計(jì)這樣的專業(yè)化監(jiān)督力量予以查糾。面對財(cái)經(jīng)活動呈現(xiàn)出的信息化、大數(shù)據(jù)發(fā)展趨勢，審計(jì)機(jī)關(guān)要貫徹科技強(qiáng)審戰(zhàn)略，加強(qiáng)審計(jì)信息化建設(shè)，推行在線審計(jì)、聯(lián)網(wǎng)審計(jì)，推廣運(yùn)用“總體分析、發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)、分散核實(shí)、系統(tǒng)研究”的數(shù)字化審計(jì)方式，提升審計(jì)查找和揭示財(cái)經(jīng)違法違紀(jì)問題的能力，確保信息化環(huán)境下審計(jì)監(jiān)督能夠?qū)彽贸鰡栴}、找得準(zhǔn)病灶。其次，要充分發(fā)揮審計(jì)的建設(shè)性作用，全力做好“治病”。審計(jì)在找準(zhǔn)病灶之后，要做好對癥下藥，認(rèn)真分析財(cái)經(jīng)違法違紀(jì)問題產(chǎn)生的原因，從政策制度層面開出“藥方”，促進(jìn)和幫助被審計(jì)單位完善制度機(jī)制、堵塞管理漏洞，從而精準(zhǔn)消除病灶。再次，要充分發(fā)揮審計(jì)的預(yù)防性功能，努力做到“防病”。審計(jì)機(jī)關(guān)要通過審計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)梳理財(cái)政經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的風(fēng)險(xiǎn)隱患，從宏觀層面分析和研判風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)對風(fēng)險(xiǎn)隱患發(fā)出預(yù)警，通過提出審計(jì)建議、開展審計(jì)約談等方式提醒被審計(jì)單位關(guān)注可能存在的風(fēng)險(xiǎn)隱患或問題苗頭，及時(shí)抓早抓小，及時(shí)將問題隱患消滅在萌芽狀態(tài)，從而實(shí)現(xiàn)“治未病”的效果。

十、審計(jì)監(jiān)督與監(jiān)察監(jiān)督的關(guān)系：構(gòu)成“一橫一縱”的監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)

黨的十八大以來，黨中央深入推進(jìn)國家監(jiān)察體制改革，實(shí)施組織和制度創(chuàng)新，整合反腐敗資源力量，擴(kuò)大監(jiān)察范圍，豐富監(jiān)察手段，實(shí)現(xiàn)對行使公權(quán)力的公職人員監(jiān)察全面覆蓋，建立集中統(tǒng)一、權(quán)威高效的監(jiān)察體系。2018年3月，十三屆全國人大一次會議第三次全體會議表決通過了憲法修正案，在憲法中專門增寫了監(jiān)察委員會一節(jié)，明確了監(jiān)察委員會作為國家機(jī)構(gòu)的憲法地位。在隨后召開的十三屆全國人大一次會議閉幕會上，《監(jiān)察法》獲表決通過，標(biāo)志著監(jiān)察體制改革成果固化為法律制度，為加強(qiáng)黨對反腐敗工作的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，建立集中統(tǒng)一、權(quán)威高效的國家監(jiān)察體系提供了堅(jiān)強(qiáng)的法治保障。監(jiān)察委員會的成立實(shí)現(xiàn)了由行政監(jiān)察向國家監(jiān)察的轉(zhuǎn)變，構(gòu)建起了“一府一委兩院”的新型國家權(quán)力組織架構(gòu)，賦予了監(jiān)察機(jī)關(guān)的高度的獨(dú)立性和權(quán)威性，有力破解了過去行政監(jiān)察體制下長期存在的“同體監(jiān)督”難題，確保了監(jiān)察監(jiān)督能夠全面覆蓋所有行使公權(quán)力的公職人員。黨的十八大以來，黨中央和國務(wù)院高度重視審計(jì)監(jiān)督工作，作出了審計(jì)管理體制改革的決策部署，提出要實(shí)現(xiàn)對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況實(shí)行審計(jì)全覆蓋，要求到2020年基本形成與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相適應(yīng)的審計(jì)監(jiān)督機(jī)制。從黨和國家的改革部署來看，審計(jì)監(jiān)督和監(jiān)察監(jiān)督都是新時(shí)代黨和國家監(jiān)督體系的重要構(gòu)成部分，其中監(jiān)察機(jī)關(guān)側(cè)重以“人”即行使公權(quán)力的公職人員為抓手開展監(jiān)督，審計(jì)機(jī)關(guān)則側(cè)重以“事”即經(jīng)濟(jì)活動和履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況為抓手開展監(jiān)督，二者“一橫一縱”，共同織起一張嚴(yán)密的監(jiān)督之網(wǎng)，確保無死角、無禁區(qū)、無例外。

新形勢下，要進(jìn)一步加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督和監(jiān)察監(jiān)督的協(xié)調(diào)配合，充分發(fā)揮二者的制度優(yōu)勢，努力形成監(jiān)督合力。一方面，要健全溝通和協(xié)助機(jī)制。紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)安排年度工作任務(wù)或重點(diǎn)問題整治計(jì)劃時(shí)，應(yīng)與審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，審計(jì)機(jī)關(guān)在制訂審計(jì)規(guī)劃、計(jì)劃時(shí)，也應(yīng)當(dāng)與紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，征求紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)的意見，將紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)確立的年度重點(diǎn)監(jiān)督事項(xiàng)納入年度審計(jì)工作安排，確保二者同向發(fā)力，形成協(xié)同效應(yīng)。紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)和審計(jì)機(jī)關(guān)要建立定期會商機(jī)制，借助聯(lián)席會議的形式，及時(shí)互通信息，定期分析研判財(cái)經(jīng)管理形勢和腐敗問題發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)，共同探討交流違法違紀(jì)問題發(fā)生的深層次原因，共同推動從體制、機(jī)制和制度源頭消除腐敗問題滋生的土壤。雙方要及時(shí)做好線索移送和信息抄送，審計(jì)機(jī)關(guān)要按照規(guī)定向紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)移送審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的相關(guān)違法違紀(jì)問題線索，交由紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)作進(jìn)一步查證和作出處理，紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)在審計(jì)機(jī)關(guān)入駐被審計(jì)單位前，及時(shí)向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)提供被審計(jì)單位黨風(fēng)廉政建設(shè)情況、信訪舉報(bào)、巡視巡察發(fā)現(xiàn)問題等信息，同時(shí)，紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)還要及時(shí)將監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的普遍性、行業(yè)性、潛在性問題情況抄送審計(jì)機(jī)關(guān)，為審計(jì)機(jī)關(guān)突出審計(jì)監(jiān)督重點(diǎn)提供參考，從而起到以點(diǎn)帶面的效果。另一方面，紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)要加強(qiáng)對審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用。紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)要按照《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》的要求，做好領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果運(yùn)用，把審計(jì)結(jié)果作為開展日常監(jiān)督、研判政治生態(tài)和黨風(fēng)廉政建設(shè)成效評估的重要依據(jù)，加強(qiáng)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改落實(shí)情況的監(jiān)督檢查。審計(jì)機(jī)關(guān)要及時(shí)將審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改落實(shí)情況反饋給紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)，對于整改不落實(shí)的嚴(yán)重問題，由紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)進(jìn)行問責(zé)。

十一、審計(jì)監(jiān)督與社會監(jiān)督的關(guān)系：加強(qiáng)審計(jì)信息公開

陽光是最好的防腐劑，包括民主監(jiān)督、群眾監(jiān)督和輿論監(jiān)督在內(nèi)的社會監(jiān)督是黨和國家監(jiān)督體系中最具有廣泛性的監(jiān)督方式。然而，作為社會監(jiān)督主體的相關(guān)民主黨派、社會群眾和新聞媒體在監(jiān)督的專業(yè)性方面較審計(jì)機(jī)關(guān)和其他專門的監(jiān)督主體有較大差距，無法從源頭上對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行有效監(jiān)督，這就需要具有高度專業(yè)性的監(jiān)督主體為其提供相關(guān)信息，為社會監(jiān)督提供明確的方向引導(dǎo)和專業(yè)支持。審計(jì)監(jiān)督本質(zhì)上是一種信息傳遞機(jī)制，在兩權(quán)分離的背景下將代理人(經(jīng)營權(quán)人)履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況反饋給委托人(所有權(quán)人)，從而解除代理人的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。國家審計(jì)本質(zhì)上是一種所有權(quán)監(jiān)督，其目的在于解除作為代理人的政府的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，向作為委托人的立法機(jī)關(guān)披露政府履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況?！稇椃ā访鞔_，我國一切權(quán)力屬于人民，人民通過作為立法機(jī)關(guān)的全國人大和地方各級人大行使國家權(quán)力。因而，作為委托人的立法機(jī)關(guān)的權(quán)力實(shí)際上來源于廣大人民，人民有權(quán)了解各級政府及其部門的經(jīng)濟(jì)活動情況和領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況，國家審計(jì)則在其中發(fā)揮著媒介作用。

只有公開的審計(jì)信息才是能夠廣泛被人民群眾所便捷獲取的信息。新形勢下，審計(jì)監(jiān)督要更好地為社會監(jiān)督服務(wù)，則必須要進(jìn)一步加強(qiáng)審計(jì)信息公開，拓展審計(jì)信息公開的廣度和深度，建立起常態(tài)化的審計(jì)信息公開機(jī)制。一是要進(jìn)一步加大審計(jì)結(jié)果公告力度。自2013年我國國家審計(jì)機(jī)關(guān)第一次公開發(fā)布審計(jì)結(jié)果公告以來，審計(jì)結(jié)果公告數(shù)量逐年增長，但審計(jì)公告所涉及到的審計(jì)項(xiàng)目數(shù)量占全部審計(jì)項(xiàng)目的比重還偏低，且審計(jì)結(jié)果公告中相關(guān)信息的匯總程度較高，與西方發(fā)達(dá)國家審計(jì)機(jī)關(guān)信息公開的廣度和深度相比，與社會公眾的期望相比還具有較大的差距。為此，國家審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步健全和完善審計(jì)結(jié)果公告制度，加大審計(jì)結(jié)果公告的力度，將審計(jì)結(jié)果公告覆蓋到財(cái)政審計(jì)、金融審計(jì)、固定資產(chǎn)投資審計(jì)、國有企業(yè)審計(jì)、外資審計(jì)、黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、黨政領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)等全部審計(jì)業(yè)務(wù)類型，加大審計(jì)結(jié)果公告發(fā)布的頻率，提升公告的信息含量。二是要探索建立審計(jì)報(bào)告公開制度。審計(jì)機(jī)關(guān)要處理好保密與審計(jì)信息公開的辯證關(guān)系，既不能觸碰保密的紀(jì)律紅線，又不能出于降低管理風(fēng)險(xiǎn)的考慮而過度定密、保密，人為地降低審計(jì)信息公開的力度。審計(jì)機(jī)關(guān)要借鑒西方發(fā)達(dá)國家在審計(jì)信息公開方面的有益經(jīng)驗(yàn)，探索在審計(jì)結(jié)果公告的基礎(chǔ)上建立審計(jì)報(bào)告公開制度，全面公開審計(jì)目的、審計(jì)項(xiàng)目基本情況、審計(jì)發(fā)現(xiàn)的主要問題、被審計(jì)單位對相關(guān)問題的反饋、審計(jì)整改情況等信息。審計(jì)機(jī)關(guān)要區(qū)分涉密程度，實(shí)現(xiàn)有層次的審計(jì)信息公開，對于不涉密的審計(jì)項(xiàng)目要全面公開其信息，對于涉密程度不高的審計(jì)項(xiàng)目要在脫密的基礎(chǔ)上進(jìn)行公開，對于涉密程度較高的審計(jì)項(xiàng)目則完全不公開。三是要加強(qiáng)審計(jì)信息公開的剛性約束。應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步完善《審計(jì)法》和相關(guān)法規(guī)制度中關(guān)于審計(jì)信息公開的規(guī)定，對審計(jì)信息公開作出更加明確具體的規(guī)范，將其由審計(jì)機(jī)關(guān)的選擇權(quán)轉(zhuǎn)變?yōu)閷徲?jì)機(jī)關(guān)所必須履行的責(zé)任義務(wù)，以公開為原則，以不公開為例外。四是要搭建統(tǒng)一的審計(jì)信息公開平臺。審計(jì)機(jī)關(guān)要吸收借鑒司法機(jī)關(guān)公開法律裁判文書的經(jīng)驗(yàn)做法，努力搭建起全國一體化的審計(jì)信息公開信息化平臺，制訂統(tǒng)一的信息公開標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范，為審計(jì)信息能夠被社會公眾及時(shí)獲取和充分有效利用提供有力保障。

十二、結(jié)語

本文運(yùn)用馬克思主義哲學(xué)中的矛盾分析方法，將新時(shí)代中國特色社會主義審計(jì)制度的內(nèi)在邏輯關(guān)系及其在黨和國家監(jiān)督體系中的定位歸納為包括職能關(guān)系、行政關(guān)系和屬性關(guān)系三個(gè)方面的十項(xiàng)具體關(guān)系，稱為中國特色社會主義審計(jì)制度的“十大關(guān)系”。論文分別對這十項(xiàng)具體關(guān)系的內(nèi)容進(jìn)行了分析闡述，并就如何處理把握相關(guān)矛盾問題提出了對策建議。在政治性和獨(dú)立性的關(guān)系上，要堅(jiān)持黨對審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)與依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的有機(jī)統(tǒng)一；在審計(jì)機(jī)關(guān)作為黨的機(jī)構(gòu)和作為政府機(jī)關(guān)的關(guān)系上，要準(zhǔn)確把握黨政機(jī)構(gòu)合署基本定位；在國家審計(jì)和軍隊(duì)審計(jì)的關(guān)系上，要推進(jìn)機(jī)構(gòu)分立下的軍民融合發(fā)展；在國家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系上，要準(zhǔn)確把握國家審計(jì)機(jī)關(guān)的指導(dǎo)和監(jiān)督職能；在國家審計(jì)和社會審計(jì)的關(guān)系上，要明確社會審計(jì)是對國家審計(jì)的有益補(bǔ)充；在層級性與集中性的關(guān)系上，要進(jìn)一步明確審計(jì)權(quán)的事權(quán)屬性；在主觀性和客觀性的關(guān)系上，要進(jìn)一步規(guī)范審計(jì)自由裁量權(quán)；在批判性與建設(shè)性的關(guān)系上，要發(fā)揮審計(jì)“查、治、防”一體功能作用；在審計(jì)監(jiān)督與監(jiān)察監(jiān)督的關(guān)系上，要構(gòu)建“一橫一縱”的監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)；在審計(jì)監(jiān)督與社會監(jiān)督的關(guān)系上，要進(jìn)一步加強(qiáng)審計(jì)信息公開。

本文的主要貢獻(xiàn)在于創(chuàng)新性地提出了中國特色社會主義審計(jì)制度的“十大關(guān)系”，對于從宏觀上推進(jìn)中國特色社會主義審計(jì)制度建設(shè)和審計(jì)工作實(shí)踐具有一定的指導(dǎo)意義。限于篇幅，論文在對相關(guān)具體關(guān)系研究的深度上略顯不足，還需要后續(xù)的系列研究成果作為補(bǔ)充。作者更希望本文能夠起到拋磚引玉的作用，激發(fā)學(xué)者和審計(jì)實(shí)務(wù)工作者們對中國特色社會主義審計(jì)制度內(nèi)在邏輯關(guān)系的深入思考，為進(jìn)一步豐富和完善中國特色社會主義理論及指導(dǎo)實(shí)踐發(fā)揮有益作用。