林 博

〔河南牧業(yè)經(jīng)濟(jì)學(xué)院 金融與會(huì)計(jì)學(xué)院,河南 鄭州 450045〕

一、引言

愛爾蘭歷史上是一個(gè)經(jīng)濟(jì)落后的傳統(tǒng)農(nóng)牧業(yè)國家。20世紀(jì)后期以來，作為國際知名的避稅天堂，愛爾蘭吸引了大量海外投資，借助海外投資的拉動(dòng)作用，由農(nóng)牧經(jīng)濟(jì)迅速過渡到知識(shí)經(jīng)濟(jì)，實(shí)現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)騰飛。2019年，愛爾蘭人均GDP達(dá)到7.87萬美元，名列世界第五。

根據(jù)愛爾蘭投資發(fā)展局?jǐn)?shù)據(jù)，在軟件、制藥、醫(yī)療科技、工業(yè)自動(dòng)化、互聯(lián)網(wǎng)和金融服務(wù)六大高科技行業(yè)中，世界頂級企業(yè)在愛爾蘭設(shè)立公司的比例均高于60%。比如，10家世界頂級的軟件企業(yè)中，9家在愛爾蘭設(shè)立了公司(表1)。

隨著經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展，跨國公司迅速擴(kuò)張，受利潤最大化目的驅(qū)使，跨國企業(yè)國際避稅的現(xiàn)象越來越嚴(yán)重。跨國公司在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的專業(yè)協(xié)助下創(chuàng)造出了以愛爾蘭為核心的經(jīng)典避稅模式，如微軟使用的“雙層愛爾蘭”模式，蘋果、谷歌使用的“愛爾蘭三明治”模式。

表1 世界各行業(yè)頂級企業(yè)在愛設(shè)立公司情況

二、文獻(xiàn)綜述

國際避稅是指跨國納稅人利用兩個(gè)或兩個(gè)以上國家的稅法和國際稅收協(xié)定的差別、漏洞、特例和缺陷，規(guī)避或減輕其總納稅義務(wù)的行為。對于國際避稅行為是否合法，學(xué)術(shù)界持有兩種截然不同的觀點(diǎn)。聯(lián)合國稅收專家小組認(rèn)為國際避稅沒有觸犯各國法律法規(guī)，只要避稅手段是合法的，國際避稅即為合法行為。[1]也有學(xué)者對國際避稅持否定態(tài)度，陳捷認(rèn)為國際避稅會(huì)造成國家財(cái)政收入降低、競爭不公平和外匯風(fēng)險(xiǎn)。[2]

隨著國際避稅發(fā)展日趨復(fù)雜，學(xué)者們圍繞國際避稅的研究也更加深入、逐漸細(xì)化。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(以下簡稱OECD)首次提出國際避稅地定性標(biāo)準(zhǔn)，滿足以下四個(gè)條件的國家或地區(qū)即為國際避稅地：不收稅或僅形式收稅，與其他國家缺乏稅收信息交換，稅制不透明，以及不要求跨國公司在該地進(jìn)行實(shí)質(zhì)上經(jīng)營。[3]宋興義、朱青認(rèn)為國際避稅地的存在惡化了高稅國的財(cái)政狀況,削弱了其提供公共產(chǎn)品的能力,并為洗錢等犯罪活動(dòng)提供了便利。[4]學(xué)者們對國際避稅的具體手段和方式，如轉(zhuǎn)讓定價(jià)、CFC認(rèn)定等也進(jìn)行了較為深入研究。

2012年蘋果公司避稅案引起了各界關(guān)注，一方面，對國際避稅的案例研究和國際避稅模式研究逐漸豐富，另一方面，OECD提出了應(yīng)對稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移(以下簡稱BEPS)的建議，也引起了學(xué)者的關(guān)注。寧琦、勵(lì)賀林分析了蘋果公司避稅的原由、背景和具體方式，提出我國應(yīng)積極應(yīng)對BEPS。[5]蔡昌、李蓓蕾和單瀅羽對高科技公司常用的“雙層愛爾蘭”和“愛爾蘭三明治”避稅模式進(jìn)行了具體分析。[6]廖體忠解讀了15項(xiàng)BEPS行動(dòng)計(jì)劃和內(nèi)在聯(lián)系，介紹了我國應(yīng)對BEPS的具體情況。[7]Barrera和Bustamante介紹了蘋果案例，探討蘋果公司通過愛爾蘭避稅對歐盟和蘋果公司股東的影響，從法律角度對愛爾蘭這一避稅天堂和蘋果公司的國際避稅行為進(jìn)行了評判。[8]

可以看出，隨著國際避稅的發(fā)展，國內(nèi)外學(xué)者對國際避稅的研究逐步深入和細(xì)化。目前從國際避稅地的角度出發(fā)，對國際避稅模式形成的客觀條件和影響進(jìn)行研究的還較少。本文分析以愛爾蘭為核心的兩種國際避稅模式形成的客觀條件，以及對愛爾蘭和歐盟的影響，結(jié)合我國自由貿(mào)易區(qū)的建設(shè)情況，借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，提出如何完善我國稅收制度和吸引外商投資的建議。

三、 以愛爾蘭為核心的兩種國際避稅模式

愛爾蘭企業(yè)所得稅稅率為12.5%，不僅遠(yuǎn)低于世界主要經(jīng)濟(jì)體的稅率，也低于世界平均23.79%的稅率。愛爾蘭稅制中存在缺乏反避稅措施這一漏洞，中介機(jī)構(gòu)協(xié)助企業(yè)，構(gòu)造出“雙層愛爾蘭”和“愛爾蘭三明治”兩種國際避稅模式，滿足條件的企業(yè)在愛爾蘭可以得到低至 0-3% 的稅率。

1.雙層愛爾蘭模式——微軟公司案例

20世紀(jì)末以來，為提升國際市場競爭力，降低全球范圍的稅負(fù)，微軟將其非OEM的零售業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移至愛爾蘭，通過一系列公司設(shè)置和稅務(wù)安排，采用“雙層愛爾蘭”模式，將收入和利潤留在海外，實(shí)現(xiàn)了延遲納稅和避稅目的。

如圖1所示， “雙層愛爾蘭”避稅模式通過以下設(shè)計(jì)達(dá)到國際避稅目的。

圖1 雙層愛爾蘭避稅模式

首先，美國微軟總部在愛爾蘭注冊設(shè)立一家全資子公司I1，I1的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)是位于百慕大的美國微軟全資子公司B。由于I1的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地不在愛爾蘭，不屬于愛爾蘭居民納稅人范圍，無需向愛爾蘭納稅。愛爾蘭全資子公司I1與美國微軟總部A利用成本分?jǐn)倕f(xié)議，使得美國微軟總部A向愛爾蘭I1公司轉(zhuǎn)讓操作系統(tǒng)、軟件等無形資產(chǎn)和新產(chǎn)品的行為，變成跨國母子公司(I1為A的受控外國公司)之間合作進(jìn)行研發(fā)、設(shè)計(jì)的行為，從轉(zhuǎn)讓定價(jià)變成成本分?jǐn)?，達(dá)到了收入豁免的效果，實(shí)現(xiàn)了成本、利潤在愛爾蘭和美國之間的轉(zhuǎn)移。

然后，I1注冊設(shè)立一家實(shí)際管理機(jī)構(gòu)也在愛爾蘭的全資子公司I2，I2屬于愛爾蘭稅收居民，需要向愛爾蘭納稅。愛爾蘭全資子公司I2從I1取得無形資產(chǎn)的實(shí)施權(quán)，主要負(fù)責(zé)生產(chǎn)、制造和銷售新產(chǎn)品。同時(shí)，由于愛爾蘭和美國簽訂了雙邊稅收協(xié)定，愛爾蘭子公司I1、I2和美國微軟總部A三家公司任意兩者發(fā)生交易時(shí)，兩國稅法允許其享受愛爾蘭和美國的稅收協(xié)定待遇。另外，愛爾蘭子公司I1、I2作為受控外國公司，根據(jù)美國稅法有權(quán)申請作為非獨(dú)立實(shí)體的形式存在，可以將收入并入美國微軟總部A匯總納稅。同時(shí)，I1、I2作為納稅主體下的非獨(dú)立實(shí)體，二者之間的交易可以作為內(nèi)部交易，無需納稅。另外，由于公司I2是愛爾蘭企業(yè)，愛爾蘭對于企業(yè)從歐盟成員國收取的特許經(jīng)營費(fèi)這類收入，不征收企業(yè)所得稅，因此公司I2享受歐盟成員國之間的稅收優(yōu)惠。

最后，美國微軟總部A在歐洲其他國家成立全資銷售子公司E，負(fù)責(zé)在歐洲的銷售、服務(wù)和支持等工作。歐洲客戶的支付，根據(jù)歐盟稅收優(yōu)惠協(xié)議直接作為愛爾蘭公司I2的收入，而不作為歐洲銷售公司E的收入。

通過以上操作，微軟利用“雙層愛爾蘭”模式，實(shí)現(xiàn)了全球范圍內(nèi)企業(yè)利潤從高稅率國家向低稅率國家的轉(zhuǎn)移。根據(jù)美國政府的調(diào)查委員會(huì)披露，僅2009-2011年，微軟公司就利用無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)向低稅率國家和地區(qū)轉(zhuǎn)移了近一半的美國零售銷售凈收入210億美元，少交了45億美元的稅金。

2.愛爾蘭三明治模式——蘋果公司案例

在“雙層愛爾蘭”模式中，I2向I1支付的特許使用費(fèi)需要繳納20%的所得稅，而按照荷蘭稅法，獲得特許使用費(fèi)收入無需向國家繳納企業(yè)所得稅。在 “雙層愛爾蘭”模式的基礎(chǔ)上，蘋果公司先在荷蘭注冊一家公司H，將特許使用費(fèi)通過荷蘭從I2轉(zhuǎn)到I1，形成了“愛爾蘭三明治”模式(圖2)。

圖2 愛爾蘭三明治避稅模式

2009年至2012年，通過“愛爾蘭三明治”避稅模式，蘋果愛爾蘭子公司I1從其下屬公司收到股息300億美元，沒有向任何國家納稅，這一金額相當(dāng)于同期蘋果公司全球凈利潤的30%；而蘋果位于愛爾蘭的銷售公司I2取得了740億美元的利潤，也幾乎沒有向任何國家納稅。

四、 跨國公司避稅模式形成的原因

從外部環(huán)境來看，各個(gè)國家的稅負(fù)存在較大差異，企業(yè)在開展國際業(yè)務(wù)時(shí)也有從高稅率國向低稅率國轉(zhuǎn)移業(yè)務(wù)的動(dòng)力。另外，愛爾蘭的特殊條件也是形成兩種國際避稅模式必不可少的原因。

1.稅收制度

(1) 愛爾蘭稅收制度存在國際避稅空間。自1985年至今，全球主要國家的企業(yè)所得稅稅率均有所下降，愛爾蘭的12.5%企業(yè)所得稅稅率仍然遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于世界其他主要經(jīng)濟(jì)體，也低于2020年世界平均23.79%的企業(yè)所得稅稅率，是國際上知名的低稅率國家(表2)。

表2 1985年-2020年世界各國企業(yè)所得稅稅率情況 單位：%

除了較低的企業(yè)所得稅稅率，愛爾蘭的稅收制度也存在一些漏洞。第一，愛爾蘭與世界上72個(gè)國家和地區(qū)簽訂了雙邊稅收協(xié)定。根據(jù)愛爾蘭與歐盟協(xié)議，愛爾蘭對企業(yè)從歐盟成員國收取的特許經(jīng)營費(fèi)這類收入，不征收企業(yè)所得稅。因此，愛爾蘭經(jīng)常被跨國高科技企業(yè)作為進(jìn)入歐洲市場的首個(gè)重要避稅跳板。第二，2015年以前，愛爾蘭是按照實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地確認(rèn)居民納稅人身份，即只在愛爾蘭注冊而實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在愛爾蘭的企業(yè)，不屬于愛爾蘭居民納稅人，無需向愛爾蘭繳稅。第三，相較于美國等其他國家，愛爾蘭缺乏反避稅措施，給國際避稅制造了較大的避稅空間和便利。

(2) 無形資產(chǎn)的稅收優(yōu)惠協(xié)議。根據(jù)OECD規(guī)定，擁有知識(shí)產(chǎn)權(quán)的公司可以將其知識(shí)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)負(fù)債表中的無形資產(chǎn)，并將其以可抵稅的特許使用費(fèi)從終端銷售收入中扣除。高科技企業(yè)將無形資產(chǎn)的使用權(quán)由一家控股外國公司轉(zhuǎn)授給另一家關(guān)聯(lián)控股外國公司，同時(shí)收取高價(jià)的無形資產(chǎn)使用費(fèi)，通過支付費(fèi)用的方式，使利潤由稅率較高的國家轉(zhuǎn)移到低稅國家甚至“避稅地”國家，以實(shí)現(xiàn)降低公司整體稅負(fù)的效果。國際避稅主要發(fā)生在互聯(lián)網(wǎng)、軟件以及生物等高科技企業(yè)，這些企業(yè)擁有的重要資產(chǎn)就是知識(shí)產(chǎn)權(quán)這類無形資產(chǎn)，這類無形資產(chǎn)在進(jìn)行跨國交易時(shí)能夠通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方式達(dá)到避稅效果。

(3)各國稅制的差異。各國根據(jù)本國實(shí)際情況制定稅收制度，不同的稅收制度為跨國經(jīng)營的企業(yè)提供了避稅空間。相比其他國家，美國的企業(yè)所得稅稅負(fù)偏重，且屬于全球征稅。美國稅法規(guī)定在美國境內(nèi)注冊的居民企業(yè)，其境內(nèi)收入和全球范圍內(nèi)的其他收入都要向美國繳納企業(yè)所得稅。因此，許多美國企業(yè)為了躲避重稅，紛紛采取復(fù)雜的國際避稅模式，利用美國稅制的漏洞，將企業(yè)利潤留存海外。常用的美國稅收條款有美國聯(lián)邦所得稅法的 F 分部的“受控外國公司規(guī)則”(CFC)、367條款、打鉤規(guī)則(Check the box)和“非獨(dú)立實(shí)體”。

2.愛爾蘭的特殊條件

(1) 愛爾蘭是歐盟唯一的英語成員國、歐元區(qū)成員。1973年，愛爾蘭加入歐盟，前期因?yàn)榻?jīng)濟(jì)落后，一直是歐盟的邊緣經(jīng)濟(jì)體。加入歐盟，使愛爾蘭降低了對英國的依賴，進(jìn)入了一個(gè)更大的國際市場，享受了經(jīng)濟(jì)一體化發(fā)展的紅利。20世紀(jì)末以來，外商直接投資看重愛爾蘭的歐盟成員國身份，以愛爾蘭為跳板開拓歐洲市場，大量外商直接投資涌入愛爾蘭。與歐洲大多非英語國家相比,愛爾蘭的英語語言和文化優(yōu)勢降低了跨國流動(dòng)的壁壘和成本，為跨國公司的人員流動(dòng)帶來了極大的便利。英國脫歐后，愛爾蘭成為了歐盟唯一的英語國家，是跨國企業(yè)進(jìn)入歐洲市場的首選。對于跨國公司來說，減少了貨幣兌換成本和財(cái)務(wù)報(bào)表轉(zhuǎn)換貨幣的麻煩，也在一定程度上降低了多幣種匯率變動(dòng)造成的匯率風(fēng)險(xiǎn)，方便公司在歐洲統(tǒng)一大市場從事商業(yè)活動(dòng)。

(2)自然環(huán)境優(yōu)勢。愛爾蘭位于歐洲西北部的小島，與英國本島隔海相望，在歐洲便利的飛行環(huán)境下，去往任何一個(gè)歐洲國家都很便捷。同時(shí)，愛爾蘭是歐洲國家里距離美國和加拿大最近的國家，具有明顯的區(qū)位優(yōu)勢。愛爾蘭氣候溫和、氣溫均衡。不僅適宜居住，也適合建立大數(shù)據(jù)中心?；ヂ?lián)網(wǎng)、軟件公司需要儲(chǔ)存和運(yùn)營大型計(jì)算設(shè)備，這對氣溫和濕度要求較高。愛爾蘭的數(shù)據(jù)中心多采用自然冷卻法，氣溫和濕度的適宜有助于降低大型計(jì)算設(shè)備的運(yùn)營維護(hù)成本。愛爾蘭全國人口不足500萬，領(lǐng)土面積7萬平方米，人口密度較低，土地資源相對充足。微軟、谷歌、蘋果等科技巨頭相繼在愛爾蘭建立自己的數(shù)據(jù)中心，F(xiàn)acebook、Twitter和惠普等也先后在愛爾蘭建立了數(shù)據(jù)處理基地。

(3)人力資源優(yōu)勢。作為曾經(jīng)的英國殖民地，愛爾蘭的學(xué)校以及教育體系基本都是仿照英國建立的，愛爾蘭政府也高度重視本地教育，因此愛爾蘭高等教育質(zhì)量相對較高。高科技公司的到來帶來了大量的人才需求，愛爾蘭政府和高校特別注重培養(yǎng)軟件、互聯(lián)網(wǎng)、金融、生物科技等專業(yè)人才，為企業(yè)培養(yǎng)了一大批受過良好高等教育的年輕勞動(dòng)力，具有較強(qiáng)的人才吸引力。

(4) 移民因素。愛爾蘭移民的回流也是跨國公司在愛爾蘭設(shè)立公司，形成外商直接投資的重要因素之一。19世紀(jì)，由于大饑荒、貧困和失業(yè)，愛爾蘭人為了生存紛紛移民至其他國家，北美相對來說經(jīng)濟(jì)福利等方面都很好且人口較少，成為大量愛爾蘭移民的主要目的地。美國的愛爾蘭裔4000萬，占美國總?cè)丝诘?2%，是僅次于德國裔的第二大族群。由于移民的歷史原因，愛爾蘭吸引了大量美國企業(yè)前來投資。據(jù)統(tǒng)計(jì)，截至2018年9月，愛爾蘭50家最大公司中的25家都是由美國企業(yè)控制的，這些企業(yè)繳納了愛爾蘭80%的營業(yè)稅，雇傭了25%的愛爾蘭勞動(dòng)力，并創(chuàng)造了57%的附加產(chǎn)值。

五、跨國公司國際避稅的影響

1. 對愛爾蘭的影響

以愛爾蘭為代表的避稅模式吸引了大量跨國公司赴愛爾蘭開設(shè)公司，形成外商直接投資。大量跨國公司在愛爾蘭設(shè)立公司，雇傭了愛爾蘭勞動(dòng)力，提高了就業(yè)率，創(chuàng)造了附加產(chǎn)值，還向愛爾蘭支付了相關(guān)稅費(fèi)，增加了愛爾蘭的政府收入。同時(shí)，在跨國工廠聚集的城市，大量勞動(dòng)力供職于跨國公司，當(dāng)?shù)丶彝タ芍涫杖腚S之增加，促進(jìn)了居民消費(fèi)，間接促進(jìn)愛爾蘭數(shù)千個(gè)其它崗位需求的增長，從而形成良性循環(huán)。另外，高科技公司帶動(dòng)了愛爾蘭科技創(chuàng)新發(fā)展，促進(jìn)了相關(guān)教育的發(fā)展?？梢哉f，跨國公司和外商直接投資間接推動(dòng)愛爾蘭本土產(chǎn)業(yè)的繁榮。

(1) 國內(nèi)生產(chǎn)總值增長迅速。根據(jù)世界銀行統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，愛爾蘭國內(nèi)生產(chǎn)總值從1999年的986.9億美元，增長至2019年的3813億美元。愛爾蘭國內(nèi)生產(chǎn)總值的年均增長率,從1989-1993年的5%,提高到1994-1999年的9%,2000年達(dá)到11.5%，之后一直處于相對較高的水平。受英國“脫歐”的影響，大量跨國企業(yè)將公司安置到愛爾蘭，2016年愛爾蘭國內(nèi)生產(chǎn)總值增速一度達(dá)到29.2%。在經(jīng)歷了一段時(shí)間調(diào)整后,愛爾蘭經(jīng)濟(jì)增長速度降到5%,仍是經(jīng)合組織中增長率最高的國家之一。

(2)就業(yè)機(jī)會(huì)增加。隨著經(jīng)濟(jì)的快速增長，愛爾蘭的失業(yè)率從20世紀(jì)90年代末的12%下降到5%。愛爾蘭的就業(yè)人數(shù)從2000年前的不到160萬上升至2020年的240萬。由于經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展和就業(yè)率大幅提升，愛爾蘭出現(xiàn)了移民的回流和凈流入,不僅原先移民他國的愛爾蘭人紛紛回到愛爾蘭，還有不少外國人也移民到愛爾蘭以尋求機(jī)會(huì)。

(3)政府收入增加。隨著大量跨國公司的涌入，愛爾蘭經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，政府收入也實(shí)現(xiàn)了快速增長，從20世紀(jì)末的50億歐元增長至如今的200億歐元。隨著政府收入的增加，愛爾蘭政府不斷完善基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。根據(jù)經(jīng)合組織2017年的報(bào)告，愛爾蘭教育投入占政府支出的16.6%，是世界上最注重教育投入的國家之一。這些措施說明愛爾蘭政府一直致力于打造良好的營商環(huán)境，提升愛爾蘭對跨國企業(yè)的吸引力和國際競爭力。

2.跨國公司避稅對歐盟的影響和應(yīng)對

避稅模式可以吸引大量跨國公司投資，促進(jìn)愛爾蘭經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，但造成了歐盟其他國家的稅收流失。國際避稅造成了稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移(BEPS)，引起了各國和國際組織的關(guān)注，2013年OECD發(fā)布《BEPS行動(dòng)計(jì)劃》，繼而發(fā)布了包括應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟(jì)挑戰(zhàn)、重塑現(xiàn)行稅收協(xié)定和轉(zhuǎn)移定價(jià)國際規(guī)則、協(xié)調(diào)各國企業(yè)所得稅稅制等15項(xiàng)具體行動(dòng)計(jì)劃。

近年來，歐盟委員會(huì)多次對蘋果、微軟等跨國公司的國際避稅行為進(jìn)行裁決，開出高額罰單，并向愛爾蘭施加壓力，認(rèn)為愛爾蘭稅收漏洞的存在損害了歐洲其他國家的稅收利益，造成了稅收不公平。2016年，歐盟委員會(huì)認(rèn)為蘋果公司在歐洲的巨額收入沒有向任何國家繳納稅金，因此裁定蘋果公司向愛爾蘭補(bǔ)繳稅款和利息高達(dá)130億歐元。雖然美國在2013年譴責(zé)了蘋果公司的稅收措施，但美國政府認(rèn)為歐盟裁決蘋果向愛爾蘭補(bǔ)交的企業(yè)所得稅將損害美國財(cái)政。

在歐盟施加的壓力下，愛爾蘭于2014年底修改了有關(guān)法律。自2015年起，所有根據(jù)愛爾蘭法律設(shè)立的公司，均視為愛爾蘭稅務(wù)居民，需要向愛爾蘭繳納12.5%的企業(yè)所得稅。這一修訂修補(bǔ)了通過轉(zhuǎn)移實(shí)際管理機(jī)構(gòu)到非稅收協(xié)定伙伴國而變成非愛爾蘭稅務(wù)居民所產(chǎn)生的稅收漏洞。

六、對我國的啟示

在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，我們可以從跨國公司避稅模式的分析中獲得如下啟示。

1.進(jìn)一步降低企業(yè)所得稅稅率

可以看出，在愛爾蘭進(jìn)行國際避稅的大部分企業(yè)都來自美國，主要是因?yàn)槊绹^高的企業(yè)所得稅稅率和嚴(yán)格的稅收制度。為了鼓勵(lì)跨國公司將海外所得遣返美國，2017年12月，美國總統(tǒng)特朗普簽署了《減稅與就業(yè)法案》，一是將企業(yè)所得稅最高稅率從35%降到了21%；二是將美國企業(yè)所得稅稅制從屬人原則變成了有條件的屬地原則，這一修訂大大提高了美國的稅收競爭力。

目前，中國宏觀經(jīng)濟(jì)正面臨前所未有的挑戰(zhàn)，經(jīng)濟(jì)增長率由2011年的9.5%下降到2019年的6.1%。而我國現(xiàn)行25%的企業(yè)所得稅不僅高于世界另一重要經(jīng)濟(jì)體美國，也略高于全球平均稅率。減稅不僅可以在短期內(nèi)提振需求，還可以在長期內(nèi)改善供給質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)供需均衡。減稅是推行“供給側(cè)改革”的重要抓手，也是提高我國全球稅收競爭力的重要措施。

2.健全我國反避稅制度

從避稅模式形成的原因可以看出，跨國公司利用各國稅收制度的差異和漏洞，逃避了巨額稅金，造成了稅收不公平，也嚴(yán)重侵蝕了相關(guān)國家的稅基。我國應(yīng)借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，深入研究我國現(xiàn)行稅法是否存在類似漏洞，進(jìn)而健全反避稅制度，避免稅收不公平，保障我國稅基和國民收入。例如，為了防止企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)從高稅率國家向低稅率國家轉(zhuǎn)移利潤，國家稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)重視轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為，限制或禁止違背獨(dú)立交易原則和公平公正原則的轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為。

另外，無形資產(chǎn)的相關(guān)稅法條款在國際避稅中起到了關(guān)鍵作用，也體現(xiàn)了近年來數(shù)字經(jīng)濟(jì)對稅收機(jī)制的新挑戰(zhàn)。在我國，互聯(lián)網(wǎng)、軟件、高科技、生物科技類企業(yè)發(fā)展迅速，對經(jīng)濟(jì)的影響越來越凸顯。在制定相關(guān)稅法規(guī)范時(shí)，一方面要注重引導(dǎo)企業(yè)加大創(chuàng)新投入，鼓勵(lì)企業(yè)大力開發(fā)和應(yīng)用無形資產(chǎn)；另一方面也要借鑒美國的經(jīng)驗(yàn)，科學(xué)設(shè)計(jì)稅制，避免高科技企業(yè)利用無形資產(chǎn)的稅收優(yōu)惠轉(zhuǎn)移或侵蝕我國稅基。

3.謹(jǐn)慎對待雙邊稅收協(xié)定

根據(jù)愛爾蘭與歐盟國家協(xié)議，愛爾蘭對于企業(yè)從歐盟成員國收取的特許經(jīng)營費(fèi)這類收入，不征收企業(yè)所得稅。國際避稅正是利用了這一協(xié)議漏洞。由于各國稅收制度存在差異，稅收信息不對稱，缺乏國際稅收協(xié)調(diào)組織和機(jī)制，雙邊稅收協(xié)定可能存在一定的漏洞。

為鼓勵(lì)我國企業(yè)走出去，也為了吸引外商投資，我國已與一百多個(gè)國家、地區(qū)簽訂雙邊稅收協(xié)定。跨國企業(yè)可能通過濫用雙邊稅收協(xié)定的漏洞進(jìn)行避稅，進(jìn)而損害國家利益和國民收入。我國應(yīng)當(dāng)在充分研究締約方稅收制度的基礎(chǔ)上，謹(jǐn)慎簽訂雙邊協(xié)議；同時(shí)，充分預(yù)測雙邊協(xié)議的簽訂對我國稅收體系的沖擊，提前做好反避稅的防范措施,完善我國稅收制度；另外，我國應(yīng)加強(qiáng)與締約方各國的稅收合作，將充分交換稅收信息納入雙邊稅收協(xié)定；最后，加強(qiáng)與相關(guān)國際組織合作，共同維護(hù)國際稅收秩序。

4.完善海南自由貿(mào)易區(qū)稅收政策

2018年4月，習(xí)近平總書記提出支持建設(shè)海南自由貿(mào)易區(qū)。探索建設(shè)中國特色自由貿(mào)易港，是我國進(jìn)一步擴(kuò)大開放的重大舉措，需要對標(biāo)國際最高開放標(biāo)準(zhǔn)。愛爾蘭就是通過高度開放的稅收制度等政策，吸引了眾多知名跨國公司，迅速實(shí)現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)騰飛，已成為歐洲最重要的金融貿(mào)易中心。從區(qū)域位置、經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況、陸地面積和人口來看，海南和20世紀(jì)90年代以前的愛爾蘭都有較大的相似之處。愛爾蘭的經(jīng)濟(jì)騰飛經(jīng)驗(yàn),對海南乃至中國制定稅收制度，加大利用外商直接投資力度,加快落后地區(qū)發(fā)展,具有重要的借鑒意義。

2020年，海南自由貿(mào)易區(qū)的企業(yè)所得稅明確按15%實(shí)施，低于我國普遍稅率和世界平均稅率，進(jìn)一步提高了國際稅收競爭力。實(shí)際上，世界上大多數(shù)自由貿(mào)易區(qū)就是通過稅收政策優(yōu)惠降低企業(yè)交易成本，使企業(yè)有利可圖，從內(nèi)部驅(qū)動(dòng)跨國企業(yè)投向本國。鑒于我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅相對高于全球平均水平，像愛爾蘭將第一個(gè)經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)的低稅率推廣至全國一樣，可將海南作為一個(gè)試驗(yàn)田，其稅收政策也可以在未來推廣至中國其他省份和地區(qū)。

吸取避稅模式對歐盟其他國家造成的經(jīng)濟(jì)損失的教訓(xùn)，在制定海南自由貿(mào)易區(qū)稅收政策的時(shí)候，我們應(yīng)該適當(dāng)降低稅率，讓渡部分本地稅收收入，吸引跨國公司和外國直接投資，開放發(fā)展海南自由貿(mào)易區(qū)。也要完善海南稅收政策，避免中國企業(yè)或跨國企業(yè)利用海南的稅收政策漏洞，損害我國其他區(qū)域稅基。