馬昊文

摘 要：隨著可持續(xù)發(fā)展理念深入人心，自然資源的管理重視度也越來越高。我國正處于積極探索自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制階段，因此自然資源資產(chǎn)計量的研究具有一定意義。

關(guān)鍵詞：自然資源;資產(chǎn)計量;選擇

1.引言

本文創(chuàng)新性地將自然資源資產(chǎn)分為作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動的自然資源和不作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動中的自然資源，并根據(jù)二者不同的計量目的為其設(shè)計或選擇了相應(yīng)的計量模式，旨在為我國自然資源的管理提供助力。

2.自然資源資產(chǎn)的內(nèi)涵及分類

1.自然資源資產(chǎn)

自然資源資產(chǎn)即符合資產(chǎn)定義的自然資源，根據(jù)筆者之前的研究，本文認(rèn)為自然資源資產(chǎn)具體范圍如下表。

2.自然資源資產(chǎn)的分類

本文以自然資源是否作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動將自然資源分為作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動的自然資源資產(chǎn)和不作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動的自然資源資產(chǎn)。前者包括能源礦產(chǎn)木材等資源，后者則包括水資源、土地資源、空氣資源等。

3.自然資源資產(chǎn)計量模式

1 計量單位

在會計學(xué)中，資產(chǎn)都應(yīng)當(dāng)用貨幣作為其計量單位。但自然資源資產(chǎn)則需用實物單位和貨幣單位兩種單位來計量。用實物單位進(jìn)行計量是因為目前自然資源資產(chǎn)價值量的轉(zhuǎn)化不存在通用方法。用價值量計量的原因是將自然資源轉(zhuǎn)化成統(tǒng)一的量，利于不同種自然資源資產(chǎn)的橫向加總。另外，在生產(chǎn)經(jīng)營活動的時候，為體現(xiàn)產(chǎn)品或者服務(wù)的真正成本，需用到自然資源的價值量。

2 計量屬性

計量屬性指會計要素金額的確定基礎(chǔ)。對于自然資源，通常采用估價的方法進(jìn)行計量，具體包括市場估值法和非市場估值法。

4. 自然資源資產(chǎn)計量模式的選擇分析

1 自然資源資產(chǎn)計量模式選擇的考慮因素

自然資源資產(chǎn)計量單位的選擇前文已經(jīng)論述過，現(xiàn)不做贅述。在選擇自然資源資產(chǎn)估價方法時需考慮自然資源資產(chǎn)計量的目標(biāo)。自然資源資產(chǎn)計量的目標(biāo)一是自然資源資產(chǎn)定價的合理性，二是可比性。

對于作為原材料的自然資源而言，其最終產(chǎn)品或者服務(wù)成本包括自然資源資產(chǎn)的耗費，所以自然資源資產(chǎn)定價的合理性非常重要。若其價值被低估，會造成相關(guān)產(chǎn)品或服務(wù)的成本被低估，利潤空間被放大，從而導(dǎo)致供應(yīng)者大量生產(chǎn)該種產(chǎn)品或者提供該項服務(wù)，使得自然資源資產(chǎn)的耗用進(jìn)一步加大。反之，自然資源資產(chǎn)的價格合理，則相應(yīng)產(chǎn)品和服務(wù)的利潤空間合理。供應(yīng)者若想尋求更高利潤，會尋找成本更低的替代品。如此一來，發(fā)揮了市場的替代效應(yīng)，自然資源資產(chǎn)的利用會更高效。

不作為原材料的自然資源的估價方法應(yīng)側(cè)重于自然資源資產(chǎn)的可比性，包括橫向可比和縱向可比。橫向可比指不同會計主體對同種資源應(yīng)使用同種估價方法，便于橫向加總，了解國家自然資源資產(chǎn)的情況。縱向可比指同一會計主體對同種自然資源資產(chǎn)的估價方法不能隨意改變，要保持信息的可比性。并且估價方法需體現(xiàn)自然資源資產(chǎn)的管理效果，便于為地方政府業(yè)績考核、自然資源資產(chǎn)離任審計提供信息。

2自然資源資產(chǎn)計量模式的選擇

自然資源資產(chǎn)計量單位的選擇前文已做論述，這里討論其估值方法的選擇。

（1）作為原材料的自然資源資產(chǎn)估值

作為原材料的自然資源資產(chǎn)（水資源資產(chǎn)雖然有時候也作為原材料進(jìn)入到生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動中，但是相對其總量來說占比較少，因此這里不將水資源分類為作為原材料的自然資源資產(chǎn)）一般有明確市場價格。估價重點是評價市場價格是否合理，若合理，則該市場價格可采用。若市場價格偏低，則要在此基礎(chǔ)上做調(diào)整，用調(diào)整后的價格作為自然資源資產(chǎn)的估價。

評價自然資源資產(chǎn)市場價格合理性的方法有兩種。一是選擇幾個市場化程度高、自然資源資產(chǎn)管理成熟的地區(qū)，觀察這些地區(qū)資產(chǎn)的市場價格，用其平均價格跟當(dāng)?shù)刈匀毁Y源資產(chǎn)市場價格比較，若差距在合理范圍內(nèi)，則認(rèn)為本地區(qū)該項資產(chǎn)的市場價格合理。若差距過大，則要考慮資產(chǎn)價格是否被低估，并分析背后原因，是本地區(qū)市場化程度過低還是決定市場價格的市場參與方對自然資源資產(chǎn)價值的了解不夠。二是選擇幾種具有可操作性的非市場估值法對該項資產(chǎn)進(jìn)行估值，幾種估值方法會形成一個價值區(qū)間。若市場價格高于該區(qū)間下限，則認(rèn)為該項資產(chǎn)的市場價格合理。反之若低于區(qū)間下限，則需考慮資產(chǎn)價格是否被低估。

（2）不作為原材料的自然資源資產(chǎn)估值

不作為原材料的自然資源資產(chǎn)包括土地資源資產(chǎn)、空氣資源資產(chǎn)、水資源資產(chǎn)以及其他資源資產(chǎn)。目前較主流做法是用非市場估值法估算這些資源的使用價值和非使用價值。通常以自然資源資產(chǎn)的價值為導(dǎo)向，通過模型等方式估算資產(chǎn)價格，具一定說服力。但實際使用時，需要學(xué)科的交叉人才及較大工作量。本文認(rèn)為自然資源資產(chǎn)的計量要從其計量目的出發(fā)，以簡單操作性強(qiáng)為導(dǎo)向。該類資產(chǎn)計量目標(biāo)是可比，因此本文認(rèn)為對此類資產(chǎn)的計量可以從其質(zhì)量和數(shù)量的角度，運用一定的標(biāo)準(zhǔn)量，具體如下文所示。

空氣資源資產(chǎn)數(shù)量難以計量，本文對其計量時只以價值量為計量單位。政府對當(dāng)?shù)乜諝夤芾淼闹匾暥纫约熬唧w措施對空氣質(zhì)量的影響非常明顯，因此用以質(zhì)量為基礎(chǔ)的估值評價政府空氣資源的管理具可行性。現(xiàn)行空氣質(zhì)量指數(shù)級別有六種，分別是優(yōu)、良、輕度污染、中度污染、重度污染和嚴(yán)重污染。具體操作時，可將“優(yōu)”設(shè)置為標(biāo)準(zhǔn)量，為“優(yōu)”賦予合適的價值量，賦予合適價值量時可采用意愿估價法或其他適當(dāng)估價方法。其他級別跟“優(yōu)”之間設(shè)置合理折合系數(shù)，設(shè)置折合系數(shù)時可依據(jù)相應(yīng)級別的空氣污染指數(shù)或?qū)】档挠绊懗潭取＿@樣每天的空氣質(zhì)量就可以價值量計量，每個會計期末計算空氣資源資產(chǎn)價值量的平均值，以此為基礎(chǔ)對空氣資源資產(chǎn)進(jìn)行調(diào)整。

對于土地資源資產(chǎn)來說，其總量一般一定，只是二級分類之間會相互轉(zhuǎn)化，其實物量單位為平方米。對農(nóng)用地而言，用土地上相應(yīng)的總產(chǎn)值，選擇適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以永久為期限進(jìn)行折現(xiàn)。建設(shè)用地可用全國建設(shè)用地的拍賣金額為基礎(chǔ)進(jìn)行估值。對于公共用地，即不產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益的用地，可賦予其一定的標(biāo)準(zhǔn)價值量進(jìn)行計量。賦值的方法可以是建設(shè)用地的估值加一定的百分比，這樣有利于刺激地方政府將土地公用的積極性，提高地方公共建設(shè)水平。

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