楊宇欣

摘 要：本文通過分析得出，高質(zhì)量內(nèi)控能夠有效抑制增加審計風險的幾種企業(yè)存在的常見現(xiàn)象：企業(yè)盈余管理、關(guān)聯(lián)方交易和管理者過度自信。這些現(xiàn)象的發(fā)生均會增加審計費用，因此內(nèi)控缺陷與審計費用之間成正相關(guān)關(guān)系，即從整體來看，內(nèi)部控制質(zhì)量越好，審計費用越低。

關(guān)鍵詞：企業(yè)盈余管理? 內(nèi)部控制質(zhì)量? 審計費用

審計費用，在企業(yè)管理費用中占據(jù)越來越重要的地位。特別是中小型企業(yè)，審計費用已成為其預算中的一筆不小開支。如何在保障審計質(zhì)量的同時有效降低企業(yè)審計費用已成為管理層實時關(guān)注的話題。審計收費由事務所審計成本、賺取的利潤以及審計失敗將面臨的損失費用構(gòu)成。其中，企業(yè)業(yè)務的復雜程度以及風險與審計成本和預期損失費用息息相關(guān)。因此，企業(yè)可通過降低企業(yè)固有風險和控制風險將審計費用限制在合理范圍內(nèi)。

導致企業(yè)審計風險增加的常見因素有企業(yè)盈余管理、關(guān)聯(lián)方交易和管理層過度自信。而完善的內(nèi)部控制可以有效抑制這些現(xiàn)象的發(fā)生。高質(zhì)量的內(nèi)部控制可以提高企業(yè)營運的真實有效性、財務報表的可靠性、相關(guān)法律的遵循性等，使審計失敗的可能性降低，減少了注冊會計師的工作量，縮小了實質(zhì)性測試的范圍，為審計工作省下了不少力氣。因此，審計費用必然會受到影響。本文將通過分析企業(yè)盈余管理、關(guān)聯(lián)方交易和管理層過度自信這幾種因素與內(nèi)部控制的聯(lián)系以及對審計費用的影響，間接的從多角度分析得出內(nèi)部控制質(zhì)量與審計費用之間的關(guān)系。

一、內(nèi)部控制與企業(yè)盈余管理、關(guān)聯(lián)方交易、管理者過度自信的關(guān)系

（一）企業(yè)盈余管理與內(nèi)部控制

盈余管理是企業(yè)管理者為了誤導利益相關(guān)者對企業(yè)潛在經(jīng)營活動的理解而利用職業(yè)判斷或虛構(gòu)交易規(guī)劃來改變財務報告的結(jié)果的一種行為。企業(yè)盈余管理與內(nèi)部控制質(zhì)量之間的具體聯(lián)系，可以通過其對內(nèi)部控制五要素的影響進行分析：

（1）內(nèi)部環(huán)境方面：良好的內(nèi)部環(huán)境使得企業(yè)凝聚力變強，管理層不會過多追求個人利益最大化從而掩飾或改變會計數(shù)據(jù)，出具虛假的財務報告達到自己的目的，從而降低企業(yè)盈余管理發(fā)生的概率。

（2）風險評估方面：企業(yè)風險評估系統(tǒng)的完善，減輕了管理層在識別分析風險并及時采取有效措施等諸多要求下的巨大壓力，在一定程度上有效抑制了企業(yè)盈余管理的發(fā)生。

（3）控制活動方面：完善的內(nèi)部控制增強了對經(jīng)營活動的監(jiān)督和控制能力，減少了企業(yè)利用會計準則所賦予的自由選擇權(quán)對盈利進行調(diào)整的機會，降低了企業(yè)利用盈余管理進行舞弊的可能性。

（4）信息與溝通方面：企業(yè)信息有效的溝通和傳遞減少了信息不對稱，增加了所有者獲得的企業(yè)經(jīng)營情況、現(xiàn)金流量等信息的準確性，減少了管理層進行盈余管理的機會。

（5）內(nèi)部監(jiān)督方面：內(nèi)部監(jiān)督有助于內(nèi)部控制體系有效執(zhí)行。內(nèi)部監(jiān)督檢查可以及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)的缺陷并通過監(jiān)督管理者及內(nèi)部控制執(zhí)行人的行為減少盈余管理發(fā)生的可能性。

綜上所述，企業(yè)的內(nèi)控缺陷將增加企業(yè)盈余管理的可能性，建立良好的內(nèi)部控制能夠有效抑制企業(yè)盈余管理的行為。

（二）關(guān)聯(lián)方交易與內(nèi)部控制

近年來，上市公司關(guān)聯(lián)方交易廣泛存在于企業(yè)的經(jīng)營活動之中。關(guān)聯(lián)方交易是指關(guān)聯(lián)雙方可以不談論收取價款等事項，進行義務及資源的轉(zhuǎn)移。關(guān)聯(lián)方交易可以節(jié)約交易成本，監(jiān)督及管理成本等，有助于企業(yè)交易效率的提高，實現(xiàn)利潤最大化的目標。然而，關(guān)聯(lián)方交易的隱蔽性使得管理者有機會操控利潤，出具虛假的財務報告從而損害了企業(yè)所有者和相關(guān)第三方的合法權(quán)益。因此，關(guān)聯(lián)雙方交易一直是企業(yè)所有者、監(jiān)管者以及審計人員關(guān)注的重點。關(guān)聯(lián)方交易類型復雜，涵蓋多種舞弊風險因素，在如何防范此類舞弊風險方面，企業(yè)不僅需要遵循國家頒布的一系列法規(guī)，還需建立良好的內(nèi)部控制。內(nèi)部控制中的五要素中均能有效降低企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易舞弊行為的發(fā)生。例如：完善內(nèi)部治理和加強風險評估方面，建立完善的獨立董事制度可以使獨立董事對關(guān)聯(lián)方交易進行監(jiān)督，即時發(fā)現(xiàn)交易風險并采取措施，保證關(guān)聯(lián)方交易的公允性。在信息溝通方面，完善的內(nèi)部控制可減少信息的不對稱性，從而減少關(guān)聯(lián)方交易可能發(fā)生的舞弊行為。

（三）管理者過度自信與內(nèi)部控制

內(nèi)部控制與管理層之間相互影響，管理層對內(nèi)部控制的建立和實施負責，內(nèi)部控制對管理層的行為進行監(jiān)督和約束。一個健全、完善、有效的內(nèi)部控制制度可以對企業(yè)進行有效的監(jiān)督，保障企業(yè)經(jīng)濟活動的透明化，有效監(jiān)督和抑制而管理者得非理性行為，包括管理者盲目自信所導致得非理性行為（張翠紅，2019）。管理者的過度自信在其對自身的知識水平和把控風險的能力產(chǎn)生過高的預期等情況下產(chǎn)生。過度自信使他們產(chǎn)生“控制幻覺”，傾向于制定過高的盈利目標，低估投資風險。在低質(zhì)量的內(nèi)部控制環(huán)境下，由于缺少完善的決策和控制機制，過度自信的管理者傾向于運用不同的方法達成自己制定的“高目標”，從而降低了財務數(shù)據(jù)的準確性真實性。因此，高質(zhì)量的內(nèi)部控制能夠有效抑制管理者過度自信，從而減少管理層為掩蓋戰(zhàn)略失誤進行盈余管理對企業(yè)利益造成的損害。

二、企業(yè)盈余管理、關(guān)聯(lián)方交易、管理者過度自信對審計費用的影響

由上述分析可知，管理者易通過盈余管理操控利潤。具有盈余管理可能性的企業(yè)會增加注冊會計師業(yè)務復雜程度并提高審計風險，從而影響審計費用。關(guān)于盈余管理與審計費用，國內(nèi)外學者進行了大量的研究，并普遍得出了企業(yè)盈余管理與審計費用成正相關(guān)的關(guān)系。從應計盈余管理對審計收費影響來看，GUL等（2003）通過對澳大利亞648家企業(yè)進行實證研究得出結(jié)論：應計盈余管理具有復雜性與多樣性，管理人員報告財務業(yè)績時具有一定的靈活性，因此其所涉及的會計科目不確定性增加，審計風險提高。同時，注冊會計師需要花費更多時間、資源和精力獲取相關(guān)審計證據(jù)，盡可能的規(guī)避審計風險，從而增加了審計成本，提高了審計收費。從真實盈余管理來看，王曉亮（2019）通過分析2006年至2015年上市公司的情況指出，上市公司通過操控利潤表中的銷售、成本以及費用等真實盈余管理行為，增加注冊會計師收集證據(jù)的困難程度，審計成本和審計失敗的可能性增加，進而注冊會計師所要求的審計收費增加。

對于關(guān)聯(lián)方交易和審計費用之間的關(guān)系，大量研究證據(jù)表明二者之間存在顯著正相關(guān)關(guān)系。羅勇等（2014）分析出關(guān)聯(lián)方交易會影響審計費用，且交易進而越大，審計收費越高。王進朝等（2017）通過研究2009年至2014年在滬深A股上市的公司，進一步指出，注冊會計師的審計風險隨著關(guān)聯(lián)方交易金額的增加而變大。因此，若企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易存在非公允的可能性，注冊會計師為了降低審計風險將擴大實質(zhì)性測試的范圍，花費更多資源來識別風險。關(guān)聯(lián)方交易使得審計風險和成本提高，審計收費相應增加。

審計師在風險評估中也會考慮管理層的行為和態(tài)度。有很多學者在研究審計收費時引入管理層的特征。王珣等（2018）通過對部分2013年至2016年滬深兩市A股主板上市公司進行實證研究提出，管理層過度自信的企業(yè)會承擔更高的審計收費。過度自信的管理層更傾向于為了達到自己預期的盈利目標或粉飾賬戶上的虧損，對經(jīng)營活動或應計會計項目進行盈余操控，增大了財務報表的不準確性。注冊會計師針對管理層過度自信的企業(yè)會投入更多的資源并擴大審計測試范圍，使審計成本變高;注冊會計師及其事務所面臨的訴訟風險增加，使審計潛在成本變高，審計費用增加。

三、結(jié)論與啟示

總體來看，合理的內(nèi)部控制不僅可以抑制管理者構(gòu)造真實交易活動或操控公司會計盈余的做法，還能減少管理者通過選擇會計準則政策來扭曲或掩蓋真實經(jīng)營業(yè)績的行為;高質(zhì)量的內(nèi)部控制能有效降低關(guān)聯(lián)方交易存在的隱患及風險，同時加強對管理者的監(jiān)督和管理。綜上所述，建立合理有效的高質(zhì)量內(nèi)控，有利于審計收費的減少。

因此，企業(yè)應增強對內(nèi)部控制制度建設(shè)重要性的意識，加強監(jiān)管意識、風險意識，建立符合企業(yè)特點的、完善高效的內(nèi)部控制制度，從而真正從源頭上節(jié)約審計成本，降低審計費用。

參考文獻：

[1]張翠紅. 管理者過度自信、內(nèi)部控制與盈余管理[J]. 財會通訊， 2019， （21）：95-100.

[2]王曉亮， 王荻， 蔣勇. 高管團隊學歷異質(zhì)性、真實盈余管理與審計收費研究[J].中國軟科學， 2019， （9）

[3]羅勇， 蔣素芝.上市公司關(guān)聯(lián)方資產(chǎn)交易與審計費用實證研究[J].中國注冊會計師， 2014， （4）：42-48.

[4]王進朝，王振德.關(guān)聯(lián)方交易、內(nèi)部控制質(zhì)量與審計收費[J].中國注冊會計師， 2017， （4）：33-38，3.

[5] GUL F， CHEN C， TSUI L. Discretionary accounting accruals， managersincentives and audit fees[J]. Contemporary Accounting Research， 2003， 20（3）： 441-464.

[6]王珣， 戴德明， 閆麗娟. 管理層過度自信、盈余管理與審計收費[J]. 財會月刊（下）， 2018， （10）：125-133.