彭曉晶

(中國郵政集團公司 湖南省分公司 會計核算中心, 湖南 長沙 410016)

環(huán)境會計研究自20世紀70年代開始, 國外已向準則和制度等方面縱深發(fā)展, 國內則起步較晚, 目前基本還處于探索階段, 尚未形成完整的理論體系, 也沒有公認的實踐模式.近年來“綠水青山就是金山銀山”的綠色發(fā)展理念逐漸深入人心, 環(huán)境會計作為順應綠色發(fā)展的一門專業(yè)會計受到了上市公司的高度重視, 上市公司的投資人、債權人、政府職能部門及社會各界對公司環(huán)境會計信息的需求越來越大, 而上市公司環(huán)境會計信息披露卻存在諸多問題, 供給不能滿足需求, 因此, 有必要對這一問題進行深入地討論與研究.

1 上市公司環(huán)境會計信息披露現(xiàn)狀

本文選取滬深證券交易所36 家鋼鐵行業(yè)上市公司2016年、2017年的企業(yè)年度報告、招股說明書和獨立報告為樣本, 分析探討上市公司環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀.相關資料來自于新浪財經及各企業(yè)官網, 數據均由作者自行獨立計算得出.

1.1 環(huán)境會計信息披露方式

選取的36 家鋼鐵行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露比例和方式見表1.從表1可看出, 所有36 家公司均在“報表附注”中披露環(huán)境會計信息, 35 家在董事會報告披露, 只有1 家在監(jiān)事會報告中披露.采用獨立報告披露的2017年比2016年增加1 家, 比例從44.44%上升到47.22%.獨立報告的內容主要有社會責任報告和可持續(xù)發(fā)展報告.在招股說明書中披露環(huán)境會計信息的比例較高.

1.2 環(huán)境會計信息披露內容

(1)年度報告披露的內容

目前國家對環(huán)境會計信息披露沒有作出統(tǒng)一規(guī)定, 導致鋼鐵企業(yè)環(huán)境會計信息披露內容具有很大隨意性.將樣本企業(yè)兩個年度報告中的環(huán)境會計信息內容歸納為以下幾類(表2), 并簡要說明所列示的內容.

表1 環(huán)境會計信息披露比例和方式

表2 年報環(huán)境會計信息披露內容說明

年度報告披露內容中的環(huán)保效果、環(huán)保措施、環(huán)保風險與對策、環(huán)保研發(fā)情況、環(huán)保投入資金是定性描述; 環(huán)保費用、環(huán)保稅費、稅收優(yōu)惠、環(huán)保補助與獎勵是定量描述.內容比例分布見表3.

表3 年報環(huán)境會計信息披露內容比例分布

根據表3統(tǒng)計, 環(huán)境會計信息披露占比趨勢有所提高, 說明鋼鐵行業(yè)環(huán)保意識有所增加.披露的內容主要是環(huán)保補助與獎勵, 近兩年一直保持90%以上的披露比例.環(huán)保投入資金、環(huán)保費用也占很大比例, 且占比上升幅度較快.環(huán)保效果、環(huán)保風險與對策、環(huán)保措施比例也一直在70%以上.稅收優(yōu)惠和環(huán)保研發(fā)情況比例偏低.

(2) 招股說明書披露的內容

通過在招股說明書披露環(huán)境會計信息的樣本企業(yè)可知, 披露多為定性描述, 內容集中在發(fā)行人基本情況、風險因素、財務會計信息、業(yè)務和技術、業(yè)務發(fā)展目標、募集資金運用、管理層討論分析這七方面.發(fā)行人基本情況包括單獨設立的環(huán)保部門、環(huán)保產業(yè)、未來發(fā)展趨勢等[1]; 風險因素多為政策性風險中的環(huán)保風險; 財務會計信息體現(xiàn)為三廢的銷售情況; 業(yè)務和技術介紹企業(yè)的安全生產和環(huán)保情況、環(huán)保投入資金、環(huán)保研究情況; 管理層討論分析是將財務會計信息的部分內容進行分拆, 在招股說明書中進行說明; 募集資金運用指對實施項目過程中可能遇到的環(huán)保問題和措施進行評估說明.

(3) 獨立報告披露的內容

經統(tǒng)計已發(fā)布獨立報告的企業(yè), 將發(fā)布信息內容歸納如下(表4), 并計算出所占的比例.

表4 獨立報告披露內容比例分布

獨立報告中關于環(huán)境會計信息披露一般列示在環(huán)境與資源板塊, 介紹環(huán)保項目實施、環(huán)保投入管理、污染物處理情況、環(huán)保懲罰等.披露的內容中, 環(huán)保措施以100%的披露比例排在首位.ISO 環(huán)境體系認證與環(huán)境榮譽、環(huán)保管理措施、環(huán)保設備建設情況、未受環(huán)保懲罰披露的比例比較大, 均保持80%以上的披露比例.新產品研發(fā)、環(huán)保風險控制措施、環(huán)保資金投入的披露比例在50%～70%之間; 披露比例最低的是資源消耗量和廢棄物利用情況[1].

1.3 環(huán)境會計信息披露時間

在年度報告及獨立報告中, 企業(yè)披露的環(huán)境會計信息于每年三月末前公布, 而此時進行環(huán)境會計信息披露已為時過晚.招股說明書時間的確定和企業(yè)例會息息相關, 不同企業(yè)例會時間基本不一致, 就連同一公司不同年份例會時間也可能不同.所以企業(yè)在招股說明書中進行環(huán)境會計信息披露時間具有不確定性.

2 上市公司環(huán)境會計信息披露存在的問題

2.1 披露載體和格式不統(tǒng)一

隨著會計信息披露制度的不斷完善和多年來環(huán)境會計信息披露實踐的總結, 上市公司環(huán)境會計信息披露方式漸趨一致, 主要通過年報和報表附注披露信息, 并采用招股說明書, 獨立報告等形式.通過對36家樣本公司披露的環(huán)境會計信息進行分析發(fā)現(xiàn): 首先無可遵循的基本原則.不同時期的同一環(huán)境會計信息, 披露方式不同, 基本依據主觀喜好披露; 其次, 披露位置不確定.同一事項在同一報告方式中不同位置披露, 如有的在董事會報告中披露, 有的企業(yè)在發(fā)展展望中披露, 有的在核心競爭力中披露.上市公司環(huán)境會計信息披露方式和格式不統(tǒng)一, 不便于信息使用者直接了解并使用環(huán)境會計信息.

2.2 披露內容不全面

首先, 注重過去, 忽略未來.公司披露的信息事項大多發(fā)生在過去, 如環(huán)保費用、環(huán)保措施、環(huán)保效果及環(huán)保補助獎勵等, 幾乎不預測未來事項, 而這些事項與信息使用者對未來的決策息息相關, 會對企業(yè)財務產生影響[2].其次, 注重文字, 忽略量化.上市公司環(huán)境會計信息披露中存在大量非財務信息, 例如, 在環(huán)境報告中, 整個報告是公司的環(huán)境活動, 但財務信息的百分比很小; 還有將公司的環(huán)境理念、環(huán)境管理法規(guī)、環(huán)境認證和污染物排放作為重點, 且這些項目中的大多數都使用定量指標難以解釋的描述性文本信息.再次, 注重報喜, 忽略報憂.公司選擇披露對自己有利的信息, 如: 環(huán)保效果、環(huán)保措施、環(huán)保研發(fā)情況、環(huán)保補助與獎勵、環(huán)保費用、環(huán)保稅費、環(huán)保帶來的稅收優(yōu)惠, 這些都是正面的信息, 而且在公眾面前可以提升企業(yè)形象.經研究發(fā)現(xiàn), 幾乎沒有看到企業(yè)披露負面的、影響企業(yè)形象的環(huán)境信息, 如因污染而受到的懲罰、破壞環(huán)境給周圍帶來的損失、企業(yè)環(huán)境損失等.最后, 注重政府部門需要, 忽略其他需求者需要.據相關研究, 63%的上市公司在披露環(huán)境信息時將政府作為主要用戶, 披露信息首先是滿足政府部門的需要, 而其他信息需求者則無法獲得全面和具體的信息.

2.3 披露信息質量不高

第一, 缺乏相關性和可比性.上市公司經常出現(xiàn)先前年份披露的信息以后年份不再披露的現(xiàn)象, 不同年份環(huán)境事項不相同, 缺乏連續(xù)性和可比性.

第二, 信息的可靠性缺乏保證.國家尚未對上市公司環(huán)境會計信息披露準則進行規(guī)范, 僅年度報告和招股說明書中的部分環(huán)境會計信息具有可靠性, 但披露的基本是定性信息, 無法衡量和審計, 可靠性難以得到保障.會計師在審核企業(yè)報告時, 很少會制定適合企業(yè)的環(huán)境會計信息審核程序, 企業(yè)年報審計報告基本未涉及環(huán)境會計信息, 外界無法全部相信企業(yè)主觀上的披露, 信息的真實性難免受到懷疑[3].

第三, 信息的時效性較差.企業(yè)在年度報告和獨立報告中披露的環(huán)境會計信息, 因受限于報告的公布日期, 對于信息使用者來說為時已晚, 信息使用者難以獲得與環(huán)保投資收益等同的時間效益.

第四, 環(huán)境信息貨幣量化不夠.目前, 我國未制定完善的環(huán)境會計政策, 也未要求企業(yè)構建環(huán)境會計信息披露體系, 企業(yè)進行環(huán)境會計信息披露時多為定性分析, 缺少定量描述.《上市公司環(huán)境信息披露指南》附錄部分要求上市公司年度報告要編寫參考提綱, 但只包括重大環(huán)境問題發(fā)生的情況、環(huán)境管理情況、環(huán)保守法情況等項目, 對這類項目的披露以文字形式為主.同時, 我國尚未設置環(huán)境會計科目及報表項目, 缺少基于會計為基礎的環(huán)境信息反映和考量.而上市公司的環(huán)境會計信息披露, 大部分為文字定性分析, 僅限于政府補助和環(huán)保支出等易獲得的信息; 至于難以獲得的信息, 如資源消耗量、廢棄物排放量, 則很少提及甚至不提及, 即便涉及到, 也只是非會計基礎性數據.

3 上市公司環(huán)境會計信息披露問題的完善對策

3.1 規(guī)范披露方式

由于環(huán)境會計的獨立報告能提供直觀且完整的系統(tǒng)信息, 因此建議企業(yè)采用獨立報告的形式來披露環(huán)境會計信息.獨立報告應包括企業(yè)基本情況、報告依據、內容規(guī)范、環(huán)保措施、環(huán)境會計報告、環(huán)境績效報告、環(huán)保業(yè)績、環(huán)保目標及獨立審計報告.環(huán)境會計報告由環(huán)境資產負債表、環(huán)境利潤表和附注組成.環(huán)境績效報告記錄環(huán)境會計報告中不能充分體現(xiàn)的信息, 依照國家環(huán)境法律法規(guī)執(zhí)行情況、污染物排放情況、資源有效利用情況而定, 反映過去企業(yè)采取環(huán)境管理策略取得的經營成果大小.環(huán)境績效報告包括企業(yè)環(huán)境損害情況表、環(huán)境問題的種類、治理環(huán)境資金投入和消耗表、廢棄物排放治理表等.對于可以量化的環(huán)境會計信息, 要求使用數據指標, 包括貨幣信息及非貨幣信息; 對實在難以用數據準確獲取的信息, 則以文字方式進行說明.除此之外, 還需加強信息披露的連續(xù)性和可比性, 沒有特殊情況披露信息不得與往年不一致[4].

3.2 完善披露內容

除了披露過去交易和事項, 披露的內容還應包括對未來事項的預測, 以便于信息使用者進行決策.企業(yè)應完善披露內容的質量, 由相關部門制定統(tǒng)一的標準, 做到全面披露.明確披露內容應包括環(huán)境資產、環(huán)境負債、環(huán)境收益和環(huán)境成本, 披露形式應和具體內容相對應.目前, 我國環(huán)境會計信息披露主要形式包括年報、招股說明書和獨立報告, 往往會出現(xiàn)重復的披露信息.為改進此情況, 可規(guī)定各報告中的披露內容.如招股說明書應在其中體現(xiàn)環(huán)保方針、目標、理念、風險和措施; 在年末編制獨立報告, 應在此部分體現(xiàn)環(huán)保成效及和所得榮譽、環(huán)保投資、環(huán)境技術研發(fā)、環(huán)保目標全面完成情況;年報中則以定量信息為主.這樣劃分有利于降低信息的重復性、提高披露內容的質量.關于環(huán)境會計成本的披露, 不僅要披露資源耗用量、治理環(huán)境污染的環(huán)境會計成本, 還應核算未來的環(huán)境會計成本, 多角度分析企業(yè)環(huán)境狀況.

3.3 保證披露信息質量

保證環(huán)境會計信息質量, 就要提高披露信息的可靠性、真實性和及時性.在可靠性方面, 企業(yè)應加強環(huán)境管理工作, 設立專門的環(huán)保部門進行環(huán)保知識的宣傳教育、按實際情況制定嚴格的環(huán)境管理制度、規(guī)劃階段環(huán)保目標等.采取定量信息和定性信息相結合, 強化定量信息的披露.在真實性方面, 企業(yè)應設置內部監(jiān)管部門, 監(jiān)督企業(yè)遵守環(huán)保法律及內部環(huán)境管理制度、審查企業(yè)對環(huán)保計劃與目標的執(zhí)行狀況、評價企業(yè)的環(huán)保成果等, 并定期報告董事會和監(jiān)事會; 重視第三方審計, 完善熟識報告的機構咨詢服務.在及時性方面, 企業(yè)應盡最大努力調整信息使用者獲得與環(huán)保投資受益等同的時間效益, 加強學習, 不斷提高會計人員業(yè)務能力.會計人才技術水平的高低直接影響環(huán)境信息質量的好壞, 應要求會計人員不僅要掌握環(huán)境會計知識, 更要發(fā)展創(chuàng)新思維, 加強各學科知識的運用.可以實施特色人才培養(yǎng)計劃, 建設項目人才流動機制, 改善市場用工機制.還可以拓寬選人用人渠道, 公開選聘專業(yè)環(huán)境會計人才, 加快外部引進力度.還應加強環(huán)境會計培訓和教育, 進行環(huán)保后續(xù)教育, 更新環(huán)境會計知識.加強環(huán)境會計人員和環(huán)境工程建設、技術開發(fā)等人員的協(xié)作, 共享信息, 成本最小化地披露上市公司環(huán)境信息.專業(yè)人才的培養(yǎng)和環(huán)境會計知識的提升, 對提高環(huán)境會計信息披露水平有很大作用.