鮑金伶

（四川大學(xué) 經(jīng)濟學(xué)院，四川 成都 610065；河北科技師范學(xué)院 文法學(xué)院，河北 秦皇島 066004）

針對審計收費中存在的問題進(jìn)行研究，尋找和發(fā)現(xiàn)治理措施，對于提高審計質(zhì)量和經(jīng)濟發(fā)展水平具有十分重要的現(xiàn)實意義。在經(jīng)濟學(xué)視角下，價格是供需雙方彼此博弈的結(jié)果，審計價格的形成會受到供給方——會計師事務(wù)所與需求方——審計對象的雙重影響[1]。在需求方，審計對象的相關(guān)因素會直接影響到審計價格的形成和變動。在供給方，作為從事第三方服務(wù)的會計師事務(wù)所，雖然和市場中其他商品生產(chǎn)者之間的本質(zhì)區(qū)別不明顯，但注冊會計師和普通商品生產(chǎn)者相比，在市場行為方面卻存在顯著差異。這與審計服務(wù)的本質(zhì)特征相關(guān)，也是由審計主客體之間博弈結(jié)果導(dǎo)致的[2]。在一般商業(yè)行為中，產(chǎn)品會依據(jù)顧客的要求進(jìn)行生產(chǎn)和銷售，企業(yè)也只有最大限度地滿足顧客的訴求，才會獲得生存與發(fā)展的空間。但是，作為會計師事務(wù)所的“產(chǎn)品”，審計報告無法屈從于顧客的要求進(jìn)行主觀調(diào)整，只有確保自身的獨立性與真實性，才能體現(xiàn)“產(chǎn)品”的價值。審計收費被視為連接會計師事務(wù)所與審計對象之間的“經(jīng)濟紐帶”。在制定審計服務(wù)收費標(biāo)準(zhǔn)時，需要以審計服務(wù)的社會平均成本和法定稅金以及合理利潤為前提，綜合考慮當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟發(fā)展水平和社會承受能力，然后按照注冊會計師行業(yè)的發(fā)展要求等因素加以確定。也就是說，審計收費需要涵蓋審計成本費用和增加的必要的、合理的利潤。尤其在顧客集中的情況下，顧客因素勢必會對審計價格的形成產(chǎn)生直接影響（尤其在市場經(jīng)濟中，買方市場逐漸占據(jù)主導(dǎo)地位，基于顧客的部分因素會對審計政策、審計行為造成影響，這在顧客集中時表現(xiàn)得更為明顯，而這些影響都會在審計價格方面呈現(xiàn)出來）。因此，有必要采取必要的手段對審計收費進(jìn)行管制，運用必要的價格策略促進(jìn)審計工作順利開展。

一、審計收費及其影響因素分析

審計收費作為會計師事務(wù)所的主要經(jīng)濟來源，其價格的確定要以審計成本為基礎(chǔ)[3]。一般情況下，審計收費標(biāo)準(zhǔn)以公式“審計費用=審計產(chǎn)品成本+審計風(fēng)險貼水+會計師事務(wù)所常規(guī)利潤”表示出來。需要注意的是，審計收費并不是固定不變的，會隨著審計成本的變動進(jìn)行動態(tài)調(diào)整，因為審計成本會受到多種因素的影響，包括審計環(huán)境、市場供求狀況和會計師事務(wù)所的市場聲譽等。

（一）審計收費概述

在任何國家和地區(qū)，注冊會計師和會計師事務(wù)所為顧客提供的服務(wù)基本都屬于有償服務(wù)，所不同的是收費標(biāo)準(zhǔn)會有所差異，一般會以服務(wù)屬性、審計工作量和參與人員的數(shù)量、層次等作為主要依據(jù)，然后以此為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行收費。從經(jīng)濟學(xué)的角度講，審計收費是注冊會計師和會計師事務(wù)所與顧客之間重要的經(jīng)濟聯(lián)系。對項目經(jīng)理可以按小時計費，對鑒證項目可以采取計件收費的形式。比如，審計對象現(xiàn)有資產(chǎn)處在0.1 億～1 億元之間的年度審計一般會收取萬分之一點五的費用。在審計收費形式上，直接向?qū)徲媽ο笫召M會使得審計人員對審計對象形成財務(wù)依存性，這對保持審計獨立性是極為不利的。由于獨立審計服務(wù)具有商品屬性，審計主體和客體均需進(jìn)行成本-效益分析，而審計收費就成為對審計人員的勞動補償，倘若以免費的形式開展審計工作，就會違背經(jīng)濟學(xué)中關(guān)于“經(jīng)濟人”假設(shè)的主張。在對政府收費方面，對政府機構(gòu)進(jìn)行收費雖然看似割斷了審計主體和審計客體（審計對象）之間的利益關(guān)聯(lián)，但卻無法對審計質(zhì)量提供必要的保障。在向股東收費方面似乎存在合理性，即按照“誰使用誰付費”的原則，審計信息的使用者應(yīng)該向注冊會計師和會計師事務(wù)所支付費用。但實際情況卻存在諸多變動，比如一些大企業(yè)的股東會時常變動，而小企業(yè)的股東又存在內(nèi)部人控制的情況。

（二）審計收費的影響因素

1.審計費用供給

會計師事務(wù)所是審計報告的供給方，在向顧客提供審計報告時要收取提供鑒證服務(wù)而產(chǎn)生的費用。比如，在執(zhí)行必要的審計任務(wù)和出具審計報告過程中，會出現(xiàn)人力、物力和財力的消耗，由此產(chǎn)生的費用總和會隨著審計業(yè)務(wù)的不同而出現(xiàn)變化；審計復(fù)雜度越高，需要支付的費用越高，審計業(yè)務(wù)成本也會因此處于高位。在此過程中，審計費用源于對審計歷史成本與未來成本的綜合衡量。歷史成本指的是在執(zhí)行審計任務(wù)和發(fā)表審計意見時實際產(chǎn)生的成本，未來成本指的是因為未來的不確定性和可能出現(xiàn)的經(jīng)濟風(fēng)險而產(chǎn)生的成本（比如可能出現(xiàn)的訴訟費和賠償費用等）。會計師事務(wù)所在向顧客提供審計服務(wù)時，就需要對審計對象的實際情況進(jìn)行綜合評估，并結(jié)合自身實際與市場環(huán)境給出審計費用的預(yù)算。

2.審計費用需求

為實現(xiàn)成本效益最大化，我國會計準(zhǔn)則中規(guī)定審計對象的會計信息必須真實公允，為強化其內(nèi)部控制和確保財務(wù)信息質(zhì)量的客觀性，需要聘請獨立的第三方提供審計服務(wù)，從而保證審計信息的“對稱性”。如果審計市場屬于完全競爭市場，審計收費標(biāo)準(zhǔn)就可以通過市場自主決定，不會受到任何力量和市場主體的影響。可是，在我國目前的大環(huán)境中，審計市場的競爭并不完全，其中至少存在一個委托人能夠與注冊會計師和會計師事務(wù)所進(jìn)行議價。所以，在確定需要為審計工作支付多少費用時，審計對象就要充分結(jié)合自身實際給出對自己最為有利的報價。

二、顧客集中對審計價格的影響及其效果分析

審計價格是否合理直接關(guān)系到注冊會計師行業(yè)和會計師事務(wù)所的聲譽以及未來發(fā)展水平，也關(guān)系到審計對象的發(fā)展和投資者的利益訴求[4]。近年，越來越多的社會組織涉足審計領(lǐng)域，希望借助審計工作的開展為其“把脈”。這樣，顧客集中就成為會計師事務(wù)所需要面對的一個重要問題。因此，需要明確顧客集中對審計價格的影響機理，在建立審計收費體制與審計價格體系的過程中，使得審計收費更加規(guī)范。

（一）積極效果——降低審計價格

第一，審計對象的業(yè)務(wù)特征是影響審計價格最為關(guān)鍵的因素。顧客和審計對象的業(yè)務(wù)活動被視為審計實踐中最為主要的內(nèi)容。當(dāng)審計對象出現(xiàn)顧客集中情況時，其就難以和顧客之間發(fā)生多頻次的交易行為，審計業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度也會因此降低。其間，審計對象的存貨和應(yīng)收賬款水平也會下降，這就導(dǎo)致審計成本無法顯著提升甚至?xí)霈F(xiàn)降低的趨勢。由此可見（前文中已經(jīng)指出），審計成本對審計價格的影響十分明顯。所以，顧客集中會降低審計成本繼而讓審計價格處于低位。

第二，顧客管理被視為審計對象經(jīng)營活動的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。借助對顧客的管理，可以顯著降低審計對象的經(jīng)營風(fēng)險，為其發(fā)展提供穩(wěn)定的內(nèi)外部環(huán)境。其中的原理是，顧客集中有助于審計對象開展顧客管理，能夠和重點顧客進(jìn)行良好的業(yè)務(wù)往來，這十分有助于審計對象開展專有化的投資，并實現(xiàn)和顧客利益的整合，借此消減應(yīng)對審計風(fēng)險的成本。

第三，從利益相關(guān)者角度看，一般而言，利益相關(guān)者會參與到企業(yè)運營當(dāng)中，這對優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)是很有必要的。這是因為，顧客作為企業(yè)的非財務(wù)利益相關(guān)者，能夠?qū)徲嬍召M產(chǎn)生積極的影響。在顧客集中情況下，顧客對企業(yè)擁有控制力，這一控制力促使企業(yè)提供更多的“內(nèi)部信息”。而實際上，包括顧客在內(nèi)的利益相關(guān)者一般都高度關(guān)注企業(yè)的審計信息[5]。因此，一旦企業(yè)釋放了相關(guān)信息，就會在很大程度上解決信息不對稱的問題。同時，顧客勢力的存在，會對審計對象造成基于績效的壓力，對企業(yè)的管理層產(chǎn)生激勵。所以說，顧客集中可以在很大程度上緩解審計工作中的“委托-代理”矛盾，能夠改善企業(yè)的治理狀況，并且能夠在降低治理矛盾所帶來的審計風(fēng)險的同時，降低審計價格。

（二）消極效果——提高審計價格

顧客集中能夠抬升審計價格的一個最為關(guān)鍵的原因在于，其能夠帶來掠奪效應(yīng)與經(jīng)營風(fēng)險。在顧客集中度較高時，顧客之間會形成一定的壟斷力量，該群體的議價能力會因此增強。這樣一來，該群體就會要求審計對象降低商品銷售價格或者延長商業(yè)信用，抑或是消減存貨成本，這就使得企業(yè)的利潤空間受到顧客的強勢“吞食”——這就是顧客集中帶來的“掠奪效應(yīng)”。同時，顧客集中能夠讓企業(yè)的經(jīng)營處于某種程度的風(fēng)險之中：審計對象會由于破產(chǎn)、自然災(zāi)害或者顧客管理不到位，導(dǎo)致產(chǎn)品的銷售渠道不暢，繼而影響到企業(yè)正常的生產(chǎn)運營和經(jīng)營秩序；而一旦出現(xiàn)顧客集中的情況，企業(yè)的經(jīng)營和業(yè)務(wù)風(fēng)險就會在無形中加大。比如，在實際操作中就出現(xiàn)過此類現(xiàn)象。在金融危機發(fā)生之時，歐美國家的訂單大量減少，使得我國供應(yīng)商出現(xiàn)財務(wù)危機甚至走向破產(chǎn)境地，這是十分明顯的例子。一些實力較強的顧客會隨時中斷交易或者和同行業(yè)內(nèi)其他企業(yè)聯(lián)合，通過產(chǎn)業(yè)聯(lián)盟的形式對審計對象的經(jīng)營活動進(jìn)行打壓。此外，這類顧客也會通過后向一體化戰(zhàn)略，直接介入公司所在行業(yè)開展生產(chǎn)經(jīng)營活動，以收購、兼并的形式進(jìn)一步加劇行業(yè)內(nèi)企業(yè)的競爭。此時，為了更好地化解由于顧客集中而產(chǎn)生的掠奪風(fēng)險或者潛在風(fēng)險，企業(yè)就會被迫在財務(wù)政策選擇上進(jìn)行更為復(fù)雜的設(shè)計，通過提升現(xiàn)金持有率、為顧客提供更為優(yōu)厚的商業(yè)條件等，盡量降低風(fēng)險。否則，如果出現(xiàn)顧客流失，企業(yè)就要重新搜尋顧客和開發(fā)銷售渠道，由此產(chǎn)生的成本十分巨大，會增加審計工作量，提升審計成本和審計價格。

三、顧客集中視角下審計收費的現(xiàn)實瓶頸

在經(jīng)濟利益的“誘惑”下，一些會計師事務(wù)所和注冊會計師沒有守住審計質(zhì)量的底線，讓審計收費工作和審計價格的確定處在困境之中[6]。比如：審計收費缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，對審計“買方”市場的重視程度不夠，會計師事務(wù)所間出現(xiàn)惡性低價競爭；審計價格信息披露不及時、不健全，甚至出現(xiàn)“劣幣驅(qū)逐良幣”的情況。上述情況預(yù)示著審計收費不合理、審計資源的投入不可靠，說明審計行業(yè)未能依靠公平競爭的機制實現(xiàn)健康發(fā)展。

（一）審計市場供需失衡

通過對比發(fā)現(xiàn)，部分存在公認(rèn)審計收費準(zhǔn)則的西方國家中，審計項目產(chǎn)生的費用是與審計實踐所花費的勞動量直接相關(guān)的，如此能夠體現(xiàn)審計工時和審計風(fēng)險之間的關(guān)系，體現(xiàn)審計業(yè)務(wù)實施的煩瑣程度，并且由于要對審計對象的經(jīng)營范圍進(jìn)行全面細(xì)致的考量，計算審計費用相對容易，對其中的定性問題也能夠更好地進(jìn)行量化運算，從而實現(xiàn)公正和公開[7]?？墒?，在我國，現(xiàn)有的審計收費體系規(guī)范性較差，未能和審計工作的數(shù)量與難易程度直接關(guān)聯(lián)。因此，在審計收費討價還價的過程中，注冊會計師和會計師事務(wù)所通常處在劣勢地位，即便其能夠為顧客提供高質(zhì)量的審計服務(wù)，也難以決定審計收費水平。比如，很多上市公司的最大股東為政府，而這類股東對企業(yè)財務(wù)報表與審計報告的訴求十分有限；持股有限的股東多為短期持有的投機者，很少進(jìn)行長期價值投資，其雖然也關(guān)心企業(yè)的發(fā)展，但對企業(yè)財務(wù)信息與審計信息質(zhì)量的關(guān)注度較低，更多時候都將注意力放在了股票的漲跌方面。

（二）審計收費競爭秩序混亂

當(dāng)審計市場對高質(zhì)量審計服務(wù)的需求較低時，就會在審計收費方面出現(xiàn)惡性競爭，繼而破壞審計市場秩序。在成熟的審計市場中，審計收費一般是由事務(wù)所品牌決定的。這是因為，企業(yè)選擇高質(zhì)量的審計服務(wù)一般都要依靠高水平的會計師事務(wù)所，借此才能向資本市場傳遞良性信息。可是，在我國，由于監(jiān)管不到位，市場對高質(zhì)量審計服務(wù)的需求十分有限，企業(yè)在委托會計師事務(wù)所開展審計工作時，通常對會計師事務(wù)所的品牌形象與審計質(zhì)量關(guān)注度較低，更關(guān)心的是審計價格水平。此外，會計師事務(wù)所出于保持審計市場份額的需要，通常會通過降低審計價格的形式“招攬顧客”，這就使得在審計收費方面出現(xiàn)惡性競爭。更為重要的是，一旦出現(xiàn)審計收費下降的趨勢，就會讓會計師事務(wù)所不得不降低自身的審計執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，繼而喪失開展高質(zhì)量審計的動力，審計市場也必然失序。一種觀點認(rèn)為，自2010 年1 月之后，中國政府和監(jiān)管部門開始強化對審計收費的價格管制工作，也為此設(shè)定了審計收費的下限，審計市場秩序達(dá)到前所未有的良好狀況。即便如此，在多種因素的影響下，我國審計市場還存在十分嚴(yán)重的惡性競爭現(xiàn)象。比如，我國審計市場的準(zhǔn)入門檻還延續(xù)之前的標(biāo)準(zhǔn)，以現(xiàn)有的要求看，這一門檻已經(jīng)很低，很多有限責(zé)任形式的會計師事務(wù)所只需注冊資本達(dá)到30 萬元人民幣即可。這就使得在最近的十幾年中，我國會計師事務(wù)所數(shù)量猛增。在此過程中，部分會計師事務(wù)所出于提升市場占有率的考慮，通過虛增業(yè)務(wù)量和壓低收費價格的形式，不斷降低審計費用，讓審計市場出現(xiàn)“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象。如果不對其加以整治，審計行業(yè)的“檸檬市場”終究會出現(xiàn)。到那時，審計市場的理性競爭就會消失殆盡，機會主義傾向會越來越嚴(yán)重，審計市場的信息不對稱會不斷得到強化，無論是注冊會計師還是會計師事務(wù)所的聲譽都會受到影響，審計質(zhì)量也會持續(xù)下降。

（三）審計委托代理關(guān)系失衡

在失序的市場中，注冊會計師和經(jīng)營者進(jìn)行審計合謀的情況時有發(fā)生。如果審計主體經(jīng)濟不獨立，注冊會計師和會計師事務(wù)所就會將其根本目標(biāo)“鎖定”在獲取經(jīng)濟效益方面。而對于理性決策者來說，在和經(jīng)營者意見不統(tǒng)一時，一般會面臨兩個選擇：一個是保持客觀公正，為審計對象出具真實客觀的審計意見，通過披露審計對象的真實會計信息，為社會帶來公平和正義；另一個是按照審計對象的要求出具“個性化”的審計意見，通過和經(jīng)營者合謀，滿足彼此的利益訴求。但是，按照現(xiàn)行法律，注冊會計師和會計師事務(wù)所如果發(fā)表了不真實的審計意見、給出了錯誤的審計結(jié)論，會面臨被解聘或者解散的風(fēng)險[8]。注冊會計師和會計師事務(wù)所為了吸引和保留顧客，一般會在行業(yè)競爭中做出讓步，而一旦其和經(jīng)營者進(jìn)行合謀，就會讓審計工作的客觀、公正、誠實要求蕩然無存。需要注意的是，在審計報告的使用者中，除審計對象需要支付注冊會計師或者會計師事務(wù)所審計費用外，包括企業(yè)債權(quán)人、政府和潛在投資者等在內(nèi)的其他使用者在使用審計報告時是不付費的。倘若注冊會計師或者會計師事務(wù)所給出不真實、不公允的審計報告，就會導(dǎo)致上述利益相關(guān)者的利益受損。尤其當(dāng)利益相關(guān)者由于信賴注冊會計師或者會計師事務(wù)所出具的審計意見而作出相應(yīng)決策時，審計報告的負(fù)面影響就會出現(xiàn)。

（四）審計收費披露制度有待完善

按照國際慣例，我國證監(jiān)會在最近十幾年里先后針對審計費用、信息披露內(nèi)容、審計內(nèi)容與格式等給出了很多具體規(guī)定，要求包括上市公司在內(nèi)的現(xiàn)代企業(yè)要在其年報中披露聘任和解聘注冊會計師、會計師事務(wù)所的情況，并對報告年度內(nèi)支付給聘任會計師事務(wù)所的報酬進(jìn)行說明。但上述規(guī)定較為籠統(tǒng)，審計對象對部分標(biāo)準(zhǔn)的理解不到位，使得信息披露的質(zhì)量并不理想，財務(wù)信息復(fù)雜而混亂，甚至相關(guān)數(shù)據(jù)之間缺少可比性。在審計市場上，信息不完備、不對稱的情況是一直存在的[9]。其中，信息不完備讓顧客難以準(zhǔn)確掌握關(guān)于審計工作的一切情況，信息不對稱讓部分利益相關(guān)者只能掌握很少的有價值的信息，而另一部分利益相關(guān)者卻可以掌握更多有價值的信息。由于后者占有信息優(yōu)勢，前者處于信息劣勢地位，后者能夠借助自身的信息優(yōu)勢獲取更多利益，追求自身利益的最大化，比如可以向顧客提供虛假會計信息以達(dá)到欺騙的目的。即便是作為會計信息鑒證者的注冊會計師，也會在利益的驅(qū)使下出現(xiàn)機會主義行為傾向，即便面臨道德風(fēng)險也可能選擇對自身利益最大化的審計方案。比如節(jié)約審計成本、降低審計深度、減少審計資源投入、簡化審計程序等，這些行為都將給財產(chǎn)所有者與社會公眾帶來經(jīng)濟損失甚至?xí)?dǎo)致市場失靈。

四、顧客集中視角下審計收費的管制路徑

為了促進(jìn)審計事業(yè)的進(jìn)步，讓會計師事務(wù)所更好地為顧客服務(wù)，在顧客集中情況下，如何確定合理的審計收費標(biāo)準(zhǔn)和價格水平，成為影響審計獨立性與審計權(quán)威性的關(guān)鍵問題。在解決這些問題的過程中，要規(guī)范審計收費標(biāo)準(zhǔn)，還應(yīng)對審計收費進(jìn)行系統(tǒng)化管制，在提高審計質(zhì)量的過程中滿足顧客的期望。

（一）培育會計師事務(wù)所形成良好的聲譽機制

一方面，拓展審計服務(wù)內(nèi)容，以便在激烈的審計市場中獲得審計優(yōu)勢。其間，要優(yōu)化事務(wù)所的注冊程序，提升事務(wù)所的準(zhǔn)入門檻，并激勵中小型事務(wù)所通過合并、重組的形式形成規(guī)模更大的會計師事務(wù)所，這對擴大國內(nèi)事務(wù)所規(guī)模和規(guī)范審計收費是大有裨益的。規(guī)模大的會計師事務(wù)所能夠更好地規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險和提升競爭力，培育規(guī)模大、質(zhì)量高的會計師事務(wù)所成為審計市場的未來發(fā)展趨勢。此外，規(guī)模大的會計師事務(wù)所也更加注重形象建設(shè)。

另一方面，在審計市場推廣誠信制度，通過制定較高標(biāo)準(zhǔn)的評級制度，讓優(yōu)秀的會計師事務(wù)所能夠執(zhí)行級別更高的審計任務(wù)，能夠因此獲得更高的審計收入，這對促進(jìn)事務(wù)所間的良性競爭是大有幫助的。需要注意的是，審計誠信建設(shè)的過程十分漫長，會計師事務(wù)所的品牌效應(yīng)在較長時間內(nèi)才能建立起來[10]。為了讓優(yōu)秀的會計師事務(wù)所獲得顧客的認(rèn)可，從而制定出較高的、合理的審計價格，就必須經(jīng)得住時間的考驗。為此，信譽評級機構(gòu)需要制定嚴(yán)格的評級標(biāo)準(zhǔn)和分類參考標(biāo)準(zhǔn)，通過對審計行業(yè)誠信狀況的調(diào)查取證，讓會計師事務(wù)所的級差效應(yīng)得到充分體現(xiàn)。

（二）強化第三方的合理監(jiān)督

一方面，對于審計市場中存在的信息不對稱現(xiàn)象，需要信譽評級機構(gòu)介入，在審計市場中為顧客提供有價值的信息，避免出現(xiàn)逆向選擇和道德風(fēng)險問題。同時，要對注冊會計師實行信譽評級，以確保審計服務(wù)產(chǎn)品以質(zhì)論價，防止出現(xiàn)低價競爭的情況。

另一方面，對注冊會計師的審計質(zhì)量進(jìn)行長期監(jiān)督，讓注冊會計師能夠借此提升誠信水平。這需要樹立優(yōu)秀會計師事務(wù)所和注冊會計師的品牌意識，讓信譽好的會計師事務(wù)所制定較高的審計價格，實現(xiàn)誠信制度和經(jīng)濟利益的掛鉤，促進(jìn)審計收費的良性發(fā)展。

（三）加大對事務(wù)所不當(dāng)審計行為的懲罰力度

我國注冊會計師行業(yè)中一直存在“聲譽”所有者虛位等問題。只有解決了這一問題、明確了注冊會計師協(xié)會的身份，才能通過加大對會計師事務(wù)所的懲罰力度，讓審計收費更加透明。為此，需要注冊會計師協(xié)會獨立實施監(jiān)督管理，加強審計行業(yè)的自律，讓其成為不受行政干預(yù)的獨立法人，并在此過程中賦予其更多職責(zé)與權(quán)限，以便為審計監(jiān)督、審計收費提供依據(jù)與保障。此外，提高審計質(zhì)量和確定合理的審計收費標(biāo)準(zhǔn)，還應(yīng)從提升注冊會計師訴訟風(fēng)險的成本出發(fā)，以我國現(xiàn)有法律體系為前提，增加會計師事務(wù)所因低質(zhì)量審計而被懲處的概率，其間要簡化訴訟程序以降低訴訟成本。并且注冊會計師違反審計準(zhǔn)則之后，其關(guān)聯(lián)的會計師事務(wù)所和審計對象要承擔(dān)連帶責(zé)任；如果會計師事務(wù)所在審計執(zhí)業(yè)中由于過失出具虛假報告，或者對利益相關(guān)者造成經(jīng)濟損失，人民法院需要按照具體過失情況確定其賠償責(zé)任。這樣，可以加大會計師事務(wù)所被追究后受到懲處的力度，促進(jìn)審計質(zhì)量的提高。目前的司法訴訟取證難度較大，訴訟成本較高，只有進(jìn)一步改善執(zhí)法有效性，才能讓審計收費的亂象得到根本改善。

五、顧客集中視角下的審計價格管理策略

任何過高或者過低的審計價格都會影響到審計主體、審計客體的利益訴求，會對注冊會計師的獨立性與審計質(zhì)量造成影響。在審計價格管制的基礎(chǔ)上，繼續(xù)探索審計價格管理和優(yōu)化的策略，消除現(xiàn)行審計市場中的不正當(dāng)競爭行為，并在政府加強對審計市場行為規(guī)范化管理的同時，實現(xiàn)審計事業(yè)的健康發(fā)展。需要注意的是，審計實踐是審計對象和會計師事務(wù)所之間的經(jīng)濟活動類型，審計價格要在雙方博弈中形成——以特定審計服務(wù)達(dá)成相應(yīng)價格。需要從保護(hù)投資者與推動資本市場健康發(fā)展出發(fā)采取措施，使得審計價格更加合理、更為恰當(dāng)[11]。

（一）制定行業(yè)審計收費標(biāo)準(zhǔn)體系

首先，依據(jù)審計工時確定審計收費標(biāo)準(zhǔn)。其間，要把審計收費標(biāo)準(zhǔn)予以量化處理，確定每工時的收費水平，縮小審計收費之間的差距。為此，從事審計工作的技術(shù)開發(fā)人員應(yīng)該對財務(wù)電算化軟件進(jìn)行審計，通過在其內(nèi)部增加審計費用計算模塊的方式，給審計對象提供一個審計費用的參考，防止企業(yè)在尋找會計師事務(wù)所的過程中，由于不了解市場行情而給出錯誤的報價，造成成本的浪費。

其次，根據(jù)不同會計師事務(wù)所審計質(zhì)量、審計服務(wù)水平的差異，按照審計工作的性質(zhì)與工作量確定審計收費水平。需要進(jìn)一步強化和完善《會計法》等有關(guān)法律法規(guī)當(dāng)中針對審計收費的相關(guān)規(guī)定，通過進(jìn)一步明確規(guī)定會計師事務(wù)所的職責(zé)，讓其高層管理人員能夠更加熟悉審計收費的作用。

再次，注冊會計師要在審計實踐中注重履行法律責(zé)任，并按照相關(guān)的違規(guī)處罰標(biāo)準(zhǔn)對自身的審計行為進(jìn)行約束。尤其在監(jiān)管方面，需要會計師事務(wù)所對審計對象的內(nèi)控信息進(jìn)行深度披露，這樣才能優(yōu)化審計過程、提高審計質(zhì)量、完善審計標(biāo)準(zhǔn)。

（二）提高審計收費的透明度

在顧客集中視角下，審計收費信息是最為重要的審計信息之一，對其公開披露有利于社會公眾對會計師事務(wù)所的審計收費形成全程監(jiān)督，讓審計收費更加合理和規(guī)范。在此過程中，可以減少審計收費環(huán)節(jié)，防止出現(xiàn)不當(dāng)行為，遏制借助價格元素開展不正當(dāng)競爭的行為。我國現(xiàn)行的審計收費信息披露制度以上市公司為主，且較為分散和粗略，執(zhí)行效果不好，難以讓利益相關(guān)者獲得更多有價值的信息。因此，需要針對這一事實重新制定條文或者修訂既定標(biāo)準(zhǔn)，以進(jìn)一步完善信息披露制度。對于審計收費信息的披露可以通過特定網(wǎng)站發(fā)布，或借助報紙等傳統(tǒng)媒體發(fā)布，也可以以兩者結(jié)合的形式發(fā)布。此外，要對顧客集中的外部環(huán)境作出準(zhǔn)確預(yù)估，以便給出的審計收費信息能夠發(fā)布到上述媒體的顯著位置，方便廣大信息使用者查閱。在此過程中，要強化獨立審計市場執(zhí)業(yè)資格的準(zhǔn)入管理，將資格視作判斷是否可以執(zhí)業(yè)以及是否可以制定審計收費標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)。提升審計市場準(zhǔn)入門檻，會提升注冊會計師對審計從業(yè)資質(zhì)的重視度，增強他們對獲得長遠(yuǎn)價值的意識，從而使其自覺規(guī)范自身的審計收費行為。

（三）強化對審計機構(gòu)的收費管理

一方面，通過第三方平臺加強對審計收費的管理。其間，可以借鑒一些大公司、大集團的運營模式，通過為審計服務(wù)提供第三方平臺，對審計價格進(jìn)行管理。一般情況下，注冊會計師和會計師事務(wù)所在完成審計業(yè)務(wù)之后，審計對象會將審計費用交由獨立的第三方平臺（比如支付寶），由此形成會計師事務(wù)所的應(yīng)收賬款。其間，第三方平臺則可以按照審計對象的審計報告披露情況確定審計質(zhì)量水平，并邀請各利益相關(guān)者對審計服務(wù)質(zhì)量進(jìn)行評估和鑒定，決定是否由該會計師事務(wù)所確定應(yīng)收賬款。

另一方面，對審計收費體制與定價機制予以完善，加強審計信息的披露力度。在這一問題上，審計費用構(gòu)成理論決定了審計費用的構(gòu)成，有必要實施審計費用明細(xì)報備處理機制，讓審計對象的審計報告能夠與注冊會計師和會計師事務(wù)所給出的內(nèi)容統(tǒng)一，達(dá)到較高的可信度。這樣，注冊會計師和會計師事務(wù)所才能獲得較高的審計報酬。

（四）優(yōu)化審計機構(gòu)的服務(wù)模式

首先，注冊會計師協(xié)會通過強化溝通與協(xié)調(diào)，促進(jìn)相關(guān)部門進(jìn)一步規(guī)范審計服務(wù)招投標(biāo)工作，引導(dǎo)招標(biāo)方以科學(xué)的態(tài)度制定招標(biāo)文件，提升和體現(xiàn)會計師事務(wù)所的管理水平、服務(wù)質(zhì)量、勝任能力等指標(biāo)。

其次，注重對審計價值的宣傳，提升注冊會計師和會計師事務(wù)所的議價能力。在此過程中，要建立會計師事務(wù)所審計收費報備制度與不正當(dāng)價格競爭預(yù)警系統(tǒng)，讓反不正當(dāng)價格競爭常態(tài)化，使對審計收費行為的監(jiān)管動態(tài)化，從而規(guī)范審計市場秩序，提升注冊會計師的審計執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

再次，對會計師事務(wù)所的組織形式進(jìn)行優(yōu)化。無論其是合伙制還是有限責(zé)任制，都要在審計收費和賠償金額方面制定更多明確的規(guī)定，以降低注冊會計師和會計師事務(wù)所可能面臨的法律訴訟風(fēng)險與賠償風(fēng)險，為審計質(zhì)量的提升奠定基礎(chǔ)。

最后，要通過多種有效方式促進(jìn)審計市場的發(fā)展，讓注冊會計師和會計師事務(wù)所認(rèn)識到資金承擔(dān)的審計風(fēng)險與審計價格之間的深度關(guān)聯(lián)，放棄通過降低審計成本獲取短期利益的行為，從而實現(xiàn)審計收費的均衡發(fā)展。