刁晶晶

摘要：醫(yī)藥制造業(yè)作為上交所“七項(xiàng)指引”中的六個(gè)重污染行業(yè)之一，建立健全環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體系十分必要。文章選取88家醫(yī)藥制造業(yè)上市公司作為樣本，研究環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況，發(fā)現(xiàn)醫(yī)藥制造業(yè)存在信息披露缺乏主動(dòng)性、披露內(nèi)容具有選擇性、信息披露具有隨意性等問(wèn)題，提出完善醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)法律監(jiān)管體系、提高醫(yī)藥企業(yè)利益相關(guān)者及自身的環(huán)保意識(shí)、完善醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究體系、加強(qiáng)醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)人才的培養(yǎng)等建議。

關(guān)鍵詞：上市公司;醫(yī)藥制造業(yè);環(huán)境會(huì)計(jì);環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露

一、引言

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人們的生活從原有的滿足基本生活需求向追求更好的生活質(zhì)量轉(zhuǎn)變，且我國(guó)老齡化結(jié)構(gòu)越發(fā)顯著，近年來(lái)，醫(yī)藥制造業(yè)依托大環(huán)境發(fā)展迅猛。然而，由于醫(yī)藥制造業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中原材料使用率低，產(chǎn)生大量的工業(yè)“三廢”，嚴(yán)重影響著我國(guó)的環(huán)境。醫(yī)藥制造業(yè)企業(yè)想要長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，必須重視環(huán)境問(wèn)題。隨著社會(huì)大眾對(duì)環(huán)境重視程度的提高，社會(huì)各界要求醫(yī)藥制造業(yè)企業(yè)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的呼聲愈發(fā)強(qiáng)烈，環(huán)境會(huì)計(jì)信息作為企業(yè)對(duì)外披露其環(huán)境行為狀況最為直接的載體，其披露質(zhì)量將對(duì)相關(guān)信息使用者的決策產(chǎn)生直接影響。企業(yè)不僅有責(zé)任和義務(wù)向社會(huì)公眾提供有關(guān)經(jīng)營(yíng)狀況的信息，還應(yīng)對(duì)企業(yè)相關(guān)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露。因此，研究醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體系中存在的問(wèn)題，并給出合理建議，使環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露能夠在環(huán)境污染治理上實(shí)現(xiàn)其重要意義。

二、醫(yī)藥制造業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題

為了全面了解醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況，本文選取醫(yī)藥制造業(yè)的88家上市公司作為樣本，對(duì)其披露的年報(bào)、社會(huì)責(zé)任報(bào)告及招股說(shuō)明書(shū)進(jìn)行分析研究。

（一）信息披露行為缺乏主動(dòng)性

在調(diào)查的樣本公司中發(fā)現(xiàn)主動(dòng)進(jìn)行披露的企業(yè)只占54.54%，可見(jiàn)披露比例之低，披露主動(dòng)性之差。多數(shù)企業(yè)考慮到處理環(huán)境問(wèn)題需要耗費(fèi)大量成本，會(huì)認(rèn)為進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露并不會(huì)帶來(lái)利潤(rùn)，在企業(yè)利益最大化的前提下，則不會(huì)考慮去披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，現(xiàn)有的披露可能只是為了去迎合國(guó)家制定的法規(guī)的要求。當(dāng)然，也有部分企業(yè)主動(dòng)去披露全面完善的信息，這些企業(yè)的規(guī)模通常比較大，容易受到國(guó)家及社會(huì)公眾的關(guān)注，企業(yè)迫于外部壓力而擔(dān)負(fù)起的環(huán)保責(zé)任和環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露都是非自愿的，并非企業(yè)主動(dòng)披露的。由此可以看出，醫(yī)藥制造業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露是缺乏主動(dòng)性的。

（二）披露的內(nèi)容具有選擇性

從表1可以看出，醫(yī)藥制造業(yè)上市公司對(duì)于環(huán)境信息的披露主要分為定性描述和定量描述，上市公司對(duì)于環(huán)境信息的披露選擇定性描述的內(nèi)容多于定量描述。就定性描述方面的披露比例來(lái)看，上市公司主要選擇披露環(huán)保措施方面的內(nèi)容。公司更喜歡向公眾傳達(dá)在環(huán)境保護(hù)方面做出的努力和貢獻(xiàn)，向公眾表明公司在環(huán)境保護(hù)方面所付出的實(shí)際行動(dòng)。在定量描述方面，多數(shù)公司則選擇披露對(duì)提升公司形象有幫助的內(nèi)容，如環(huán)保投入，披露比例高達(dá)90%。因此可以總結(jié)，醫(yī)藥制造業(yè)上市公司在披露環(huán)境信息時(shí)具有選擇性。

（三）披露的方式和位置具有隨意性

從表2的統(tǒng)計(jì)結(jié)果來(lái)看，就披露方式而言，不同的公司選擇的披露方式各有不同，可能選擇其中一種也可能選擇其中幾種。而對(duì)于披露位置的信息，醫(yī)藥制造業(yè)上市公司的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露大多集中在財(cái)務(wù)報(bào)表附注和重要事項(xiàng)中體現(xiàn)，而不會(huì)選擇在經(jīng)營(yíng)情況模塊提及環(huán)境信息。招股說(shuō)明書(shū)中披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的位置分布在業(yè)務(wù)與技術(shù)、風(fēng)險(xiǎn)因素、募集資金用途這三個(gè)部分，且風(fēng)險(xiǎn)因素部分披露比例遠(yuǎn)低于其他兩大部分。在對(duì)社會(huì)責(zé)任報(bào)告的整理中發(fā)現(xiàn)，不同公司也是會(huì)選擇在不同的位置進(jìn)行披露?？偟膩?lái)說(shuō)，對(duì)于醫(yī)藥制造業(yè)上市公司來(lái)說(shuō)，其信息披露的形式和位置具有一定的隨意性。

三、醫(yī)藥制造業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題的成因

（一）醫(yī)藥制造業(yè)缺乏強(qiáng)有力的法律法規(guī)監(jiān)管機(jī)制

目前可以查到針對(duì)醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境問(wèn)題出臺(tái)的法律法規(guī)主要是《醫(yī)藥工業(yè)“十二五”規(guī)劃》、《制藥工業(yè)水污染物排放標(biāo)準(zhǔn)》以及新《環(huán)保法》中提及了醫(yī)藥行業(yè)，且關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的規(guī)范均是針對(duì)所有的行業(yè)，沒(méi)有制定結(jié)合醫(yī)藥制造業(yè)特點(diǎn)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容的標(biāo)準(zhǔn)，使得醫(yī)藥制造業(yè)缺乏正確的指導(dǎo)，自然不能夠推動(dòng)醫(yī)藥企業(yè)披露完整有效且具有行業(yè)特征的環(huán)境會(huì)計(jì)信息。由于缺乏指導(dǎo)說(shuō)明，醫(yī)藥企業(yè)在進(jìn)行信息披露時(shí)其實(shí)也并不清楚要具體披露哪些內(nèi)容，只能按照傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息再摻雜一些簡(jiǎn)單的關(guān)于環(huán)境信息的定性描述進(jìn)行披露，其真實(shí)性和可靠性仍有待商榷。

（二）醫(yī)藥企業(yè)自身及利益相關(guān)者對(duì)于環(huán)境保護(hù)的意識(shí)較差

醫(yī)藥企業(yè)的利益相關(guān)者主要包括企業(yè)的投資者、債權(quán)人、消費(fèi)者等。在企業(yè)的發(fā)展過(guò)程中，投資者關(guān)心的是能否帶來(lái)回報(bào)，而對(duì)醫(yī)藥企業(yè)的環(huán)境問(wèn)題毫不在乎。同時(shí)，由于醫(yī)藥企業(yè)自身環(huán)保意識(shí)差，考慮到購(gòu)買環(huán)保設(shè)備、處理“三廢”將會(huì)帶來(lái)巨額成本時(shí)，企業(yè)缺乏進(jìn)行披露的動(dòng)力，披露出來(lái)的信息會(huì)不全面，建立起來(lái)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體系也不完善。債權(quán)人關(guān)心的是借出去的資金能否及時(shí)收回，并不關(guān)心企業(yè)是否破壞環(huán)境。由于其缺少環(huán)保意識(shí)，出于利益考慮，債權(quán)人還是會(huì)借錢給污染環(huán)境的企業(yè)。而作為消費(fèi)者，關(guān)心的是藥品是否具有療效，即關(guān)心藥品的最終效果，而非藥品生產(chǎn)過(guò)程。綜上所述，當(dāng)醫(yī)藥企業(yè)自身及利益相關(guān)者的環(huán)保意識(shí)較差時(shí)，自然不可避免地會(huì)出現(xiàn)環(huán)境信息的披露問(wèn)題。

（三）醫(yī)藥制造業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的研究滯后

目前我國(guó)對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的研究仍處于理論階段，雖理論覆蓋性較廣卻缺乏針對(duì)性。由于沒(méi)有針對(duì)醫(yī)藥制造業(yè)專門的研究理論，這也成了醫(yī)藥企業(yè)無(wú)法進(jìn)行完整的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的制約因素，且在環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量方面缺乏科學(xué)的計(jì)量方法，使得醫(yī)藥企業(yè)在披露與環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)的定量信息時(shí)不具有可比性。同時(shí)，環(huán)境成本也沒(méi)有形成合理的分配標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)以破壞環(huán)境獲得經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的同時(shí)，理應(yīng)承擔(dān)破壞環(huán)境的后果，承擔(dān)保護(hù)環(huán)境的責(zé)任。但在實(shí)踐操作的過(guò)程中，由于沒(méi)有合理的分配標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)出現(xiàn)不同企業(yè)使用同一環(huán)境資源并破壞環(huán)境時(shí)，無(wú)法合理分?jǐn)倯?yīng)承擔(dān)的環(huán)境成本，出現(xiàn)企業(yè)不愿多承擔(dān)或甚至不承擔(dān)環(huán)境成本的現(xiàn)象，最終也就無(wú)法進(jìn)行信息披露。

四、完善醫(yī)藥制造業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的建議

（一）完善醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息法律監(jiān)管體系，加大執(zhí)法力度

為了加強(qiáng)醫(yī)藥企業(yè)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)管力度，政府和醫(yī)藥監(jiān)督部門應(yīng)在現(xiàn)有的法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，增設(shè)專門針對(duì)醫(yī)藥企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的法律法規(guī)，嚴(yán)格規(guī)定醫(yī)藥企業(yè)需要披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息內(nèi)容，規(guī)范信息披露的方式。環(huán)保部門應(yīng)與醫(yī)藥監(jiān)督部門聯(lián)合起來(lái)，加大對(duì)于醫(yī)藥企業(yè)的監(jiān)管力度，采取不定期抽查的方式保證區(qū)域內(nèi)醫(yī)藥企業(yè)的環(huán)境符合國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于嚴(yán)重破壞環(huán)境的企業(yè)應(yīng)該建立專門調(diào)查組，認(rèn)真調(diào)查并對(duì)其行為進(jìn)行嚴(yán)懲。完善的法律監(jiān)管體系和更強(qiáng)的執(zhí)法力度將會(huì)迫使醫(yī)藥企業(yè)重視環(huán)境問(wèn)題，擔(dān)負(fù)起保護(hù)環(huán)境的責(zé)任，及時(shí)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露。

（二）提高醫(yī)藥企業(yè)利益相關(guān)者及自身的環(huán)保意識(shí)

醫(yī)藥企業(yè)的股東作為投資者，如果其提高環(huán)保意識(shí)，關(guān)注環(huán)境問(wèn)題，則會(huì)給醫(yī)藥污染企業(yè)帶來(lái)不得不解決環(huán)境問(wèn)題的壓力。就醫(yī)藥企業(yè)的債權(quán)人而言，如果債權(quán)人具有環(huán)境意識(shí)，會(huì)認(rèn)識(shí)到公司的發(fā)展是與環(huán)境分不開(kāi)的，則會(huì)督促企業(yè)做好與環(huán)境信息披露相關(guān)的各項(xiàng)工作。而對(duì)于消費(fèi)者來(lái)說(shuō)，如果其提高環(huán)保意識(shí)，會(huì)認(rèn)識(shí)到不好的環(huán)境將給健康帶來(lái)更大的傷害，則衡量醫(yī)藥企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)就不單單是產(chǎn)品的質(zhì)量，消費(fèi)者想要全面了解企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，企業(yè)會(huì)處理好自身的環(huán)境問(wèn)題，保證披露出來(lái)完整且高質(zhì)量的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，給消費(fèi)者心中樹(shù)立一個(gè)良好的企業(yè)形象，吸引更多的消費(fèi)者。

（三）完善醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究體系、加大實(shí)務(wù)研究力度

我國(guó)學(xué)者在進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)的研究時(shí)，不僅要參考國(guó)外的研究成果，更要注重結(jié)合中國(guó)的國(guó)情，區(qū)分不同行業(yè)的情況進(jìn)行研究，要遵循不同行業(yè)的發(fā)展特點(diǎn)，從而建立符合不同行業(yè)要求的環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量方法和成本分配標(biāo)準(zhǔn)等。對(duì)于醫(yī)藥制藥業(yè)而言，要遵循其行業(yè)特點(diǎn)，制定對(duì)應(yīng)的環(huán)境會(huì)計(jì)體系，可以依照中成藥制造、化學(xué)制藥和生物制藥三類，分別驗(yàn)證和完善其環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露理論系統(tǒng)。針對(duì)醫(yī)藥制造業(yè)中出現(xiàn)的披露問(wèn)題，醫(yī)藥行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)和政府聯(lián)合起來(lái)，探究如何將理論更好服務(wù)實(shí)際的工作，從而更好地開(kāi)展醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露工作。

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*基金項(xiàng)目：江蘇高校哲學(xué)社會(huì)科學(xué)研究重點(diǎn)項(xiàng)目“基于上市公司的我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制研究”（2018SJZDI073）;“江蘇省社科應(yīng)用研究精品工程”財(cái)經(jīng)發(fā)展專項(xiàng)課題項(xiàng)目“倫理視角下的會(huì)計(jì)人員誠(chéng)信體系建設(shè)研究”（18SCB-49）。

（作者單位：南京郵電大學(xué)管理學(xué)院）